Руководитель компании может принять решение об аренде имущества у физического лица. Однако прежде чем заключать сделку, необходимо оценить налоговые последствия. А они будут в немалой степени зависеть от того, зарегистрировано физическое лицо в качестве индивидуального предпринимателя или нет.
Если физическое лицо не предприниматель
Рассмотрим первый вариант. Компания заключает договор аренды имущества с гражданином, не зарегистрированным в качестве индивидуального предпринимателя.
НДФЛ
По общему правилу организации при выплате доходов физическим лицам признаются налоговыми агентами, то есть обязаны исчислить, удержать у налогоплательщика и перечислить в бюджет сумму НДФЛ. Правда, из правила есть исключение: налог не удерживается с доходов, в отношении которых исчисление и уплата налога производятся в соответствии со ст. 214.1, 214.3, 214.4, 227, 227.1 и 228 НК РФ (п. 1 и 2 ст. 226 НК РФ). В рамках рассматриваемого вопроса нас интересует последняя норма. В ней сказано, что физические лица самостоятельно рассчитывают и уплачивают налог при получении дохода по договорам аренды любого имущества (подп. 1 п. 1 ст. 228 НК РФ).
Получается, что компания не является в данном случае налоговым агентом и гражданин сам рассчитывается с бюджетом. Между тем проверяющие так не думают. При выплате дохода по договору аренды физическому лицу, не признаваемому индивидуальным предпринимателем, компания считается налоговым агентом (письма Минфина России от 17.01.2011 № 03-04-06/6-1, от 06.12.2010 № 03-04-06/3-290, ФНС России от 01.11.2010 № ШС-37-3/14584, от 30.04.2009 № 3-5-03/455 и УФНС России по г. Москве от 25.08.2009 № 16-15/088481).
На сегодняшний день по данному вопросу сложилась неоднозначная судебная практика. Одни суды поддерживают контролеров (постановления ФАС Уральского округа от 22.09.2010 № Ф09-7389/10-С2, Поволжского округа от 06.11.2009 № А06-2723/2009 и Северо-Западного округа от 10.07.2008 № А56-4753/2007). Другие встают на сторону организаций. Они считают, что российская компания, производящая физическому лицу выплаты по договору аренды, не является налоговым агентом. Такой вывод основан на положениях ст. 228 НК РФ, которая обязывает физических лиц самостоятельно уплачивать НДФЛ по договорам найма или аренды любого имущества. А нормы п. 2 ст. 226 НК РФ освобождают налоговых агентов от обязанностей по удержанию и перечислению НДФЛ с доходов, поименованных в том числе в ст. 228 НК РФ (постановления ФАС Московского округа от 30.11.2010 № КА-А40/14545-10, Западно-Сибирского округа от 20.08.2010 № А27-25154/2009, от 10.09.2009 № Ф04-5077/2009(13200-А03-46) и от 29.07.2008 № Ф04-4605/2008(8854-А03-27)).
Поскольку претензии со стороны налоговиков при неудержании НДФЛ с таких выплат неизбежны, а судебная практика противоречива, организации придется самой принимать решение по поводу удержания НДФЛ с доходов арендодателя — физического лица, учитывая цену вопроса.
Если компания пойдет по пути, предложенному Минфином России и налоговиками, она будет вести налоговые регистры по НДФЛ, а также представлять справки по форме № 2-НДФЛ. Ведь налоговый агент обязан учитывать суммы выплаченных доходов и предоставленных им налоговых вычетов, равно как и суммы НДФЛ, удержанные и перечисленные в бюджет, индивидуально по каждому физическому лицу (подп. 3 п. 3 ст. 24, п. 1 ст. 230 НК РФ). С 1 января 2011 г. такой учет компании ведут в самостоятельно разработанных регистрах налогового учета.
НДС
Есть еще один подводный камень, с которым столкнутся компании, заключившие договор аренды с физическим лицом. Организация не сможет принять к вычету «входной» НДС. Его просто не будет. Дело в том, что физические лица не признаются плательщиками НДС, в том числе при оказании услуг по предоставлению в аренду собственного имущества. Такой вывод следует из ст. 143 НК РФ. Аналогичного мнения придерживается и Минфин России (письмо от 10.02.2004 № 04-04-06/21).
Тем не менее существует альтернативный подход. Так, если в суде удастся доказать наличие в действиях физического лица признаков предпринимательской деятельности, то реализация услуг по предоставлению в аренду принадлежащего ему имущества признается объектом обложения НДС независимо от факта регистрации в качестве индивидуального предпринимателя. Об этом говорится в письмах МНС России от 13.05.2004 № 03-1-08/1191/15 и от 23.06.2003 № 03-1-08/1920/16-Ч127. Такую позицию разделяет и ФАС Волго-Вятского округа (постановление от 21.12.2005 по делу № А28-12960/2004-565/23).
По мнению ФАС Северо-Кавказского округа, сформулированному в постановлении от 12.01.2010 по делу № А32-17068/2009-63/260, для отнесения услуг по сдаче в аренду собственного имущества, оказываемых физическим лицом, к предпринимательской деятельности налоговые органы должны доказать, что подобные сделки физическое лицо совершает систематически. По общему правилу предоставление имущества в пользование (аренду) — особая форма распоряжения им, не относящаяся к реализации товаров, работ или услуг.
Вопрос обложения НДС арендной платы, с одной стороны, касается только физических лиц — арендодателей, с другой — затрагивает интересы компаний-арендаторов. Если арендодатель пойдет на поводу у налоговиков и выставит организации НДС, с вычетом суммы налога обязательно возникнут трудности. Можно смело сказать, что налоговые органы займут позицию не в пользу налогоплательщиков.
Вы предприниматель? Нет проблем!
При аренде у физического лица, зарегистрированного в качестве индивидуального предпринимателя, проблем меньше. Бизнесмен сам исполняет обязанность по уплате налогов с доходов, полученных от предпринимательской деятельности.
Чтобы избежать претензий со стороны проверяющих, необходимо правильно составить договор аренды. Он заключается именно с индивидуальным предпринимателем, то есть содержит указание на наличие у физического лица данного статуса, а также номер и дату свидетельства о государственной регистрации, наименование регистрирующего органа, выдавшего свидетельство, ИНН. В платежном поручении на перечисление предпринимателю арендного платежа должна содержаться ссылка на такой договор (письмо Минфина России от 21.03.2011 № 03-04-06/3-52). Не лишним будет подстраховаться и получить у предпринимателя копию свидетельства о государственной регистрации.
Но и здесь подводный камень. По мнению контролирующих органов, само по себе наличие у физического лица статуса индивидуального предпринимателя не освобождает компанию от выполнения обязанностей налогового агента. Ведь предприниматель может осуществлять, например, деятельность в сфере розничной торговли, а в аренду сдавать квартиру, доставшуюся от бабушки, в качестве физического лица. И налоговики будут учитывать, что квартира получена в наследство, а не приобретена для осуществления предпринимательской деятельности. Поэтому в приведенном письме финансового ведомства сказано, что договор должен быть заключен с предпринимателем именно в связи с осуществлением им предпринимательской деятельности.
Кстати, с точки зрения ФНС России, физические лица, занимающиеся предпринимательской деятельностью и прошедшие государственную регистрацию, имеют право осуществлять те виды деятельности, которые поименованы в Едином государственном реестре индивидуальных предпринимателей. Поэтому доходы от сдачи внаем собственного недвижимого имущества однозначно считаются доходами от предпринимательской деятельности, если сведения об осуществлении такого вида деятельности содержатся в ЕГРИП (см., например, письмо от 19.08.2009 № 3-5-04/1290@).
Что с налогом на прибыль?
При аренде квартир, не переведенных в нежилой фонд, для размещения офиса компания не вправе учитывать такие затраты при определении базы по налогу на прибыль (письма Минфина России от 14.02.2008 № 03-03-06/1/93 и УФНС России по г. Москве от 22.09.2008 № 20-12/089130). Понятно, что статус арендодателя — индивидуальный предприниматель или просто физическое лицо — в этой ситуации не важен.
Тем не менее суды нередко принимают решения в пользу компаний (постановления ФАС Московского округа от 27.07.2009 № КА-41/7015-09 и от 21.08.2008 № КА-А40/7702-08, Поволжского округа от 03.04.2008 № А57-6023/07 и др.). Это резонно: ведь Налоговый кодекс РФ не ставит возможность отнесения арендных платежей на расходы, уменьшающие базу по налогу на прибыль, в зависимость от режима арендуемого помещения (жилое или нежилое). Нарушение норм законодательства других отраслей (в данном случае жилищного) — не причина для отказа в уменьшении налоговой базы. Интересно, что ранее финансовое ведомство высказывало аналогичное мнение (письмо от 18.10.2005 № 03-03-04/1/285).
Затраты же на ремонт имущества, арендованного у физического лица или предпринимателя, можно без проблем учесть в расходах при расчете налога на прибыль. В конце прошлого года Минфин России по этому вопросу занял позицию в пользу организаций (письма от 01.02.2011 № 03-03-06/1/51 и от 13.12.2010 № 03-03-06/1/773). С такой точкой зрения согласны и налоговики (письмо ФНС России от 17.08.2009 № 3-2-13/181). Заметим, что ранее финансисты были против учета таких расходов (письмо Минфина России от 12.08.2008 № 03-03-06/1/462).