Для привлечения потребителей к реализуемым товарам (работам, услугам) многие компании разрабатывают программы лояльности, привлекая к участию в них другие организации, в том числе и банки. На примере одной из таких программ Минфин России в письме от 05.02.2013 № 03-03-06/1/2421 попытался разобраться с налогообложением сумм, полученных в ходе взаиморасчетов между ее участниками.
Что-то оплатите, баллы получите
В письме рассмотрена следующая ситуация. Компания разработала программу лояльности, направленную на формирование, поддержание и увеличение потребительского интереса к реализуемым ею услугам. Суть ее заключается в следующем. Между компанией и банком заключен договор. По его условиям банк выпускает для своих клиентов банковские карты с логотипом компании. Держатели этих карт (физические лица) являются участниками программы лояльности. При совершении ими покупок с использованием такой карты им начисляются баллы. Количество баллов зависит от стоимости покупки. Банк оплачивает компании начисленные баллы исходя из фиксированной стоимости одного балла. Учет накопленных участниками программы баллов осуществляет компания. При накоплении определенного количества баллов держатель карты имеет право на получение скидки при приобретении услуг компании. Величина скидки и стоимостный эквивалент списанных баллов не совпадают.
Возникает два вопроса. Первый — каким образом учитываются суммы, полученные от банка в оплату баллов при расчете налога на прибыль? Второй — следует ли удержать с них НДФЛ?
НДФЛ
Специалисты Минфина России дали четкий ответ только на второй вопрос. Они отметили, что при определении налоговой базы по НДФЛ учитываются все доходы физлица (п. 1 ст. 210 НК РФ). При этом под доходом понимается экономическая выгода в денежной или натуральной форме, учитываемая в случае возможности ее оценки и в той мере, в которой такую выгоду можно оценить (ст. 41 НК РФ). Оплата банком начисленных баллов не приводит к образованию экономической выгоды у физлица. Ведь данная оплата представляет собой взаимные расчеты в рамках договорных отношений между банком и компанией. Таким образом, удерживать с этих сумм НДФЛ не нужно.
Не возникнет доход и при предоставлении физлицам скидки по оплате услуг компании. Дело в том, что накопленные баллы, за которые предоставляется скидка, были заработаны участниками программы при оплате ими покупок с помощью банковской карты. Поэтому нельзя считать, что компания оплатила часть стоимости услуг за физическое лицо. Соответственно, никакого дохода в натуральной форме у держателей карт при получении скидки в обмен на накопленные баллы не возникает. В письме от 19.04.2012 № 03-04-08/0-78 Минфин России разъяснил, что при получении товаров (работ, услуг), имущественных прав с учетом скидок, эквивалентных сумме бонусных баллов, дохода, подлежащего налогообложению, у физического лица не возникает. Отметим, что данное письмо размещено на официальном сайте ФНС России в рубрике «Разъяснения, обязательные к применению налоговыми органами».
Налог на прибыль
А вот в отношении первого вопроса специалисты Минфина России ушли от прямого ответа. Они лишь отметили, что при расчете налога на прибыль доходы подразделяются на полученные от реализации товаров (работ, услуг, имущественных прав) и внереализационные доходы (ст. 248 НК РФ), а также привели определение, что понимается под реализацией для целей налогообложения (ст. 39 НК РФ).
Попробуем разобраться в этом вопросе самостоятельно. Для этого обратимся к уже упомянутому выше письму Минфина России от 19.04.2012 № 03-04-08/0-78. В нем специалисты финансового ведомства указали следующее: «Начисляемые за пользование услугами банка бонусные баллы, равные определенному денежному вознаграждению, которые могут быть зачтены в оплату полной или частичной стоимости товаров (работ, услуг), имущественных прав, предоставляемых иными организациями — участниками бонусной программы, можно рассматривать как авансовую оплату физическим лицом стоимости товаров (работ, услуг), имущественных прав».
Поясним эту фразу на конкретном примере применительно к рассматриваемой ситуации.
пример
Иванов И.И. является держателем карты банка с логотипом компании Х, которая участвует в программе лояльности. В течение января 2013 г. г-н Иванов И.И. совершил с помощью этой карты в различных местах покупки на общую сумму 10 000 руб. По условиям программы лояльности за каждые потраченные 100 руб. держателю карты начисляется один балл. Стоимость одного балла — 10 руб. Таким образом, Иванов И.И. заработал за январь 100 баллов. Банк перечислил компании Х стоимость этих баллов в размере 1000 руб.
Несмотря на то что деньги перечислялись банком, они будут числиться у компании Х как полученный от Иванова И.И. аванс в счет будущих покупок услуг компании. Ведь по условиям программы лояльности баллы принадлежат физическим лицам — держателям банковской карты с логотипом компании и предназначены для их зачета в счет предоставления скидки при оплате услуг компании Х.
Таким образом, полученные компанией Х суммы являются предварительной оплатой ее услуг, которые будут в будущем приобретаться держателем карты. А это значит, что они налогом на прибыль не облагаются (подп. 1 п. 1 ст. 251 НК РФ).
Доходом компании Х данные суммы могут стать в двух случаях: при предоставлении держателю карты скидки или при истечении срока действия баллов.
Например, Иванов И.И. в феврале воспользовался услугами компании Х в сумме 3000 руб. При их оплате ему была предоставлена скидка 1000 руб. То есть денежными средствами он оплатил 2000 руб., а оставшиеся 1000 руб. — баллами. Значит, 1000 руб. войдут в состав выручки от реализации услуг (п. 2 ст. 249 НК РФ).
Но Иванов И.И. может так и не воспользоваться услугами компании Х. В этом случае, если срок действия баллов истек, их стоимость компания учтет в составе внереализационных доходов как сумму кредиторской задолженности, списанной в связи с истечением срока исполнения обязательства (п. 18 ст. 250 НК РФ). Если срок действия баллов в условиях программы лояльности не прописан, действует общий срок исковой давности — три года с момента получения аванса (ст. 196 ГК РФ).