На практике встречаются ситуации, когда в результате проведенной инвентаризации компания обнаруживает неучтенное основное средство. Разъяснения о том, какие последствия это повлечет при применении УСН, содержатся в письме Минфина России от 21.11.2018 № 03-11-11/83956.
Доход будет
В комментируемом письме специалисты финансового ведомства указали, что рыночная стоимость выявленного при инвентаризации основного средства учитывается при применении УСН в составе внереализационных доходов. Объясняется это следующим образом.
Пунктом 1 ст. 346.15 НК РФ установлено, что доходы на УСН определяются в порядке, пред-усмотренном п. 1 и 2 ст. 248 НК РФ. В пункте 1 ст. 248 НК РФ названы в том числе внереализационные доходы, перечисленные в ст. 250 НК РФ. На основании п. 20 ст. 250 НК РФ в их состав входит стоимость имущества, выявленного при инвентаризации.
При УСН основным средством считается имущество, которое признается амортизируемым основным средством в соответствии с главой 25 «Налог на прибыль организаций» НК РФ (п. 4 ст. 346.16 НК РФ). Положениями п. 1 ст. 256 и п. 1 ст. 257 НК РФ установлено, что под амортизируемым основным средством понимается принадлежащее компании на праве собственности имущество, используемое в качестве средств труда для производства и реализации товаров (выполнения работ, оказания услуг) или для управления организацией первоначальной стоимостью более 100 000 руб. и со сроком полезного использования свыше 12 месяцев.
Первоначальной стоимостью основного средства, которое получено безвозмездно либо выявлено в результате инвентаризации, является сумма, в которую оценено такое имущество в соответствии с п. 8 и 20 ст. 250 НК РФ. А согласно п. 8 ст. 250 НК РФ оценка безвозмездно полученного имущества производится исходя из рыночных цен, но не ниже определяемой в соответствии с главой 25 Кодекса остаточной стоимости по амортизируемому имуществу.
А что с расходом?
Как уже было указано выше, согласно п. 4 ст. 346.16 НК РФ при УСН в состав основных средств включается имущество, которое признается амортизируемым основным средством в соответствии с главой 25 «Налог на прибыль организаций» НК РФ. В целях налога на прибыль имущество, полученное безвозмездно или выявленное в результате инвентаризации, относится к амортизируемым основным средствам (письма Минфина России от 06.02.2012 № 03-03-06/4/4, от 28.04.2009 № 03-03-06/1/283). Возникает вопрос, можно ли при применении УСН включить рыночную стоимость выявленного при инвентаризации основного средства, учтенную в доходах, в состав расходов?
В комментируемом письме финансисты подробных разъяснений на этот счет не дали. Они лишь указали, что стоимость основного средства, выявленного при инвентаризации, учитывается в составе внереализационных доходов налогоплательщика, а не в составе его расходов.
На наш взгляд, сказанное финансистами означает, что стоимость основного средства, выявленного в результате инвентаризации, в расходы на УСН не включается. Ведь при применении УСН учитываются затраты на приобретение, сооружение, изготовление основных средств (подп. 1 п. 1 ст. 346.16 НК РФ). Они принимаются к учету с момента ввода основных средств в эксплуатацию (подп. 1 п. 3 ст. 346.16 НК РФ) и признаются в последнее число отчетного (налогового) периода в размере уплаченных сумм (подп. 4 п. 2 ст. 346.17 НК РФ). Согласно п. 2 ст. 346.16 НК РФ расходы на УСН принимаются при условии их соответствия критериям, указанным в п. 1 ст. 252 НК РФ. То есть должны быть документы, подтверждающие несение компанией расходов на приобретение (сооружение, изготовление) основного средства. А по безвозмездно полученному или выявленному при инвентаризации основному средству у компании таких документов нет.
Косвенно эта позиция подтверждается разъяснениями Минфина России, данными в отношении основного средства, полученного от учредителя в качестве взноса в уставный капитал (письма от 08.02.2013 № 03-11-06/2/3022, от 03.02.2010 № 03-11-06/2/14). Финансисты указали, что организация не понесла расходов по приобретению данного основного средства и поэтому его стоимость в расходах на УСН не учитывается.
Принять к сведению
В письме от 26.02.2015 № 03-11-06/2/9874 Минфин России пришел к выводу, что при реализации безвозмездно полученного имущества, не являющегося амортизируемым, его рыночную стоимость можно учесть в расходах при применении УСН. Объяснили финансисты это тем, что согласно п. 2 ст. 346.16 НК РФ материальные расходы принимаются в порядке, преду-смотренном для исчисления налога на прибыль ст. 254 НК РФ. В пункте 2 ст. 254 НК РФ сказано, что стоимость материально-производственных запасов, прочего имущества, выявленных при инвентаризации, полученных безвозмездно или при демонтаже основных средств, определяется как сумма дохода, учтенного налогоплательщиком в порядке, предусмотренном п. 8, 13 и 20 ст. 250 НК РФ.
Особенности определения расходов при реализации товаров и (или) имущественных прав установлены ст. 268 НК РФ. В соответствии с ней при реализации прочего имущества, не относящегося к амортизируемому, налогоплательщик вправе уменьшить полученный доход на расходы, указанные в п. 2 ст. 254 НК РФ. Поэтому при реализации безвозмездно полученного имущества, не относящегося к амортизируемому, плательщик УСН вправе уменьшить доход на стоимость этого имущества, определенную в порядке, предусмотренном п. 8 ст. 250 НК РФ, и учтенную в составе доходов.