Компания приобрела по лицензионному договору неисключительные права на программу, оплатив их разовым платежом. Затем она передала эти права по сублицензионному договору и получила за это единовременное вознаграждение. Минфин России в письме от 14.05.2019 № 03‑03‑06/1/34302 разъяснил, как в такой ситуации компания должна признавать платежи в доходах и расходах по налогу на прибыль.
Лицензионный платеж — это вознаграждение, которое лицензиат обязуется уплатить лицензиару по лицензионному договору. Выплата такого вознаграждения может быть предусмотрена в форме фиксированных разовых или периодических платежей (п. 5 ст. 1235 ГК РФ).
Правила для доходов и расходов
Для признания доходов в виде лицензионных платежей и затрат на приобретение программ для ЭВМ по лицензионным и сублицензионным соглашениям предусмотрены идентичные правила.
Такие доходы и расходы признаются на одну из дат:
-
осуществления расчетов;
-
предъявления покупателю документов, служащих основанием для расчетов;
-
на последнее число отчетного (налогового) периода (подп. 3 п. 4 ст. 271, подп. 3 п. 7 ст. 272 НК РФ).
По общему правилу, доходы и расходы признаются в том отчетном (налоговом) периоде, к которому они относятся, независимо от времени фактического поступления (фактической выплаты) денежных средств и (или) иной формы оплаты (п. 1 ст. 271, п. 1 ст. 272 НК РФ). Но если доходы относятся к нескольким отчетным (налоговым) периодам, они распределяются налогоплательщиком самостоятельно с учетом принципа равномерности признания доходов и расходов (п. 2 ст. 271 НК РФ). Такое же правило предусмотрено и для расходов, когда условиями договора предусмотрено получение доходов в течение более чем одного отчетного периода (п. 1 ст. 272 НК РФ).
В рассматриваемой ситуации у компании доход (единовременное вознаграждение по сублицензионному договору) от пользования программой возникает единовременно на момент осуществления расчета. Расход, связанный с приобретением программы (лицензионный платеж), тоже является единовременным. Возникает вопрос: может ли компания единовременно учесть вознаграждение по сублицензионному договору в доходах, а лицензионный платеж — в расходах или нужно равномерно признавать их в доходах и расходах в течение срока действия соответствующего договора?
Учет разового платежа
Специалисты финансового ведомства указали, что расход в виде разового платежа по лицензионному договору, относящийся к нескольким отчетным (налоговым) периодам, должен равномерно распределяться в течение срока действия лицензионного договора и в соответствующей доле учитываться для целей налогообложения прибыли на последний день отчетного (налогового) периода. Аналогичные разъяснения Минфин России давал и раньше (письма от 31.08.2012 № 03‑03‑06/2/95, от 25.05.2012 № 03‑03‑06/1/276, от 16.01.2012 № 03‑03‑06/1/15, от 24.11.2011 № 03‑03‑06/2/181).
А как быть, если лицензионный договор не содержит условие о сроке его действия (сроке использования программы)? В этом случае период, в течение которого разовый платеж равномерно учитывается в расходах, компания определяет самостоятельно (письма от 18.03.2014 № 03‑03‑06/1/11743, от 18.03.2013 № 03‑03‑06/1/8161, от 31.08.2012 № 03‑03‑06/2/95, от 25.05.2012 № 03‑03‑06/1/276, от 16.01.2012 № 03‑03‑06/1/15, от 24.11.2011 № 03‑03‑06/2/181).
Обратите внимание: этот период не должен быть меньше пяти лет. Дело в том, что когда в лицензионном договоре срок его действия не определен, договор считается заключенным на пять лет (п. 4 ст. 1235 ГК РФ). Поэтому если условиями лицензионного договора срок использования программы для ЭВМ не установлен, расходы на приобретение неисключительных прав на данное программное обеспечение признаются равномерно с учетом срока, установленного ГК РФ (письма Минфина России от 23.04.2013 № 03‑03‑06/1/14039, от 16.12.2011 № 03‑03‑06/1/829, от 02.02.2011 № 03‑03‑06/1/52). Аналогичный вывод содержится в постановлении АС Поволжского округа от 28.07.2016 по делу № А72-6344/2015.
По поводу разового платежа, полученного за предоставление прав на программу по сублицензионному договору, финансисты разъяснили, что он равномерно признается в доходах в течение срока действия договора на последний день отчетного (налогового) периода. О том же Минфин России говорил и в письмах от 25.07.2012 № 03‑03‑06/1/358, от 20.07.2012 № 03‑03‑06/1/354, от 16.09.2010 № 03‑03‑06/1/595, от 09.08.2010 № 03‑03‑06/1/534.
Отметим, что если лицензионным (сублицензионным) договором срок его действия не определен, при установлении срока, в течение которого доходы будут равномерно признаваться, не следует превышать пятилетний срок, предусмотренный п. 4 ст. 1235 ГК РФ. В противном случае возможны претензии со стороны налоговиков по поводу занижения суммы дохода.