В письме от 15.10.2020 № 03-03-10/90152 Минфин России разъяснил, как для целей налогообложения квалифицировать выплаченные промежуточные дивиденды, если их размер оказался больше чистой прибыли по итогам года. Позиция финансистов доведена до нижестоящих налоговых органов письмом ФНС России от 19.10.2020 № СД-4-3/17130@.
В чем проблема
Гражданское законодательство допускает выплату дивидендов не только по итогам года. Так, акционерные общества вправе принимать решение о выплате дивидендов по результатам I квартала, полугодия, девяти месяцев и (или) по результатам отчетного года. Источником их выплаты является прибыль общества после налогообложения (чистая прибыль). Она определяется по данным бухгалтерской (финансовой) отчетности акционерного общества (п. 1 и 2 ст. 42 Федерального закона от 26.12.95 № 208-ФЗ «Об акционерных обществах»). Общества с ограниченной ответственностью тоже могут выплачивать дивиденды ежеквартально, раз в полгода или раз в год (п. 1 ст. 28 Федерального закона от 08.02.98 № 14-ФЗ «Об обществах с ограниченной ответственностью»).
В целях налогообложения дивидендом признается любой доход, полученный от организации при распределении прибыли, остающейся после налогообложения, пропорционально долям акционеров (участников) в уставном капитале этой организации (п. 1 ст. 43 НК РФ). При налогообложении дивидендов применяются пониженные налоговые ставки по налогу на прибыль, в том числе и нулевая ставка (п. 3 ст. 284 НК РФ). В связи с этим компании важно правильно квалифицировать выплачиваемые участникам суммы.
Допустим, у компании по итогам I квартала, полугодия и девяти месяцев была чистая прибыль, которую она распределила между участниками в виде дивидендов. Однако в IV квартале компания понесла значительные убытки, в результате чего по результатам года чистая прибыль отсутствует. Возникает вопрос: как следует рассматривать в целях налогообложения выплаченные участникам промежуточные дивиденды по итогам I квартала, полугодия и девяти месяцев — как дивиденды или как безвозмездно полученные от организации суммы?
Старая позиция
Поскольку источником выплаты дивидендов является чистая прибыль, и финансисты, и налоговики указывали, что если размер выплаченных промежуточных дивидендов оказался больше чистой прибыли по итогам года, то полученная разница признается доходом акционеров (участников) как безвозмездно полученное имущество. И к этой разнице следует применять общую налоговую ставку по налогу на прибыль. Такие разъяснения содержатся, в частности, в письмах Минфина России от 13.04.2016 № 03-03-06/2/21011, от 24.12.2008 № 03-03-06/1/721, ФНС России от 19.03.2009 № ШС-22-3/210@, УФНС России по Московской области от 25.03.2009 № 14-12/0724@.
Некоторым компаниям удавалось оспорить эту позицию чиновников в суде. Примером является постановление ФАС Уральского округа от 30.04.2009 по делу № А60-19148/08-С10. В этом деле компания выплатила промежуточные дивиденды в году, по итогам которого чистая прибыль отсутствовала. Налоговики посчитали, что компания ошибочно отнесла выплаченные суммы к категории дивидендов. Но суды трех инстанций с ними не согласились. Они указали, что на момент принятия решений о выплате дивидендов у компании имелась чистая прибыль, превышающая суммы доначисленных дивидендов и позволяющая произвести их выплату. Статья 43 НК РФ не предусматривает периодичность выплаты дохода в качестве определяющего критерия для классификации его в качестве дивиденда. Для целей налогообложения дивиденды, выплаченные за счет промежуточной чистой прибыли в начале или в середине налогового периода, могут рассматриваться как дивиденды по результатам этого налогового периода.
Новая позиция
В комментируемом письме специалисты финансового ведомства отметили, что для хозяйственных обществ законодательством предусмотрен порядок определения чистой прибыли как источника выплаты дивидендов в случаях, когда решение о распределении прибыли принимается по результатам I квартала, полугодия, девяти месяцев и (или) отчетного года. Действующее законодательство РФ не содержит положений, изменяющих экономическую квалификацию выплаченных дивидендов, когда размер чистой прибыли, определенный по данным годовой бухгалтерской (финансовой) отчетности, меньше, чем величина дивидендов, выплаченных на основании соответствующих решений, принятых по данным промежуточной бухгалтерской (финансовой) отчетности.
Исходя из этого, финансисты пришли к выводу, что доходы в виде дивидендов, выплаченные акционерам (участникам) по результатам работы компании за квартал, полугодие и девять месяцев отчетного года, в дальнейшем переквалификации для целей налогообложения не подлежат.
Из сказанного следует, что промежуточные дивиденды продолжают считаться таковыми для целей налогообложения, независимо от размера чистой прибыли, полученной за год.