Персонал предприятия занят на работах с вредными и опасными условиями труда. Проведена аттестация рабочих мест. На основании результатов аттестации и в соответствии со ст. 135 ТК РФ и локальным нормативным актом (положением) работникам установлены доплаты к тарифным ставкам (должностным окладам) за особые условия труда. В соответствии с Письмом Минфина России от 07.08.2006 № 03-05-01-04/240 установленные доплаты считаются компенсационными выплатами.
Должно ли предприятие начислять на суммы этих компенсационных выплат НДФЛ и ЕСН и на каком основании?
Являются ли компенсацией за работу в особых условиях труда выдача молока и лечебно-профилактического питания, предоставление дополнительного отпуска, сокращенного рабочего дня и распространяется ли на эти льготы положение последнего абзаца ст. 219 ТК РФ, согласно которому в случае обеспечения на рабочих местах безопасных условий труда, подтвержденных результатами аттестации рабочих мест по условиям труда или заключением госэкспертизы условий труда, компенсации работникам не устанавливаются? Как быть в случае, когда эти льготы уже были установлены, но в результате проведенных мероприятий и на основании аттестации рабочих мест условия труда признаны безопасными?
Л. Н. Ложкина, ПЭО ФГУП «ИРМ», Заречный, Свердловская обл.
При налогообложении установленных доплат за особые условия труда рекомендуем руководствоваться не Письмом Минфина РФ от 07.08.2006 № 03-05-01-04/240 (не имеющим нормативной силы), а Постановлением Президиума ВАС РФ от 17.10.2006 № 86/06.
В переложении на терминологию бухгалтерского учета и кадрового менеджмента позицию ВАС РФ можно сформулировать следующим образом.
Включение или невключение сумм доплат в налоговую базу по НДФЛ зависит от того, каким образом они оформлены в трудовом договоре (коллективном или индивидуальном). При этом возможны два варианта:
1) доплаты являются повышением должностных окладов или тарифных ставок. В этом случае с применением доплат образуется новый оклад (новая тарифная ставка), из расчета которой рассчитываются надбавки и компенсации. В этом случае доплата является составной частью оплаты труда и подлежит налогообложению на общих основаниях;
2) доплаты являются надбавками, то есть ежемесячно (при наличии достаточных оснований) выплачиваются работнику сверх прочих выплат по оплате труда. Для того чтобы доплаты были признаны такими надбавками, необходимо их соответствующее оформление: в трудовом договоре должно быть указано, что это именно компенсационные надбавки.
Кстати, из Постановления ВАС РФ фактически вытекает возможность правомерного включения в состав расходов на оплату труда одновременно двух видов выплат — повышений и надбавок. При этом повышения окладов и ставок должны производиться в обязательном порядке (в соответствии с требованиями трудового законодательства), а надбавки — при наличии соглашения между работодателем и работником.
В случае если доплаты являются компенсационными выплатами, они не подлежат обложению НДФЛ на основании п. 3 ст. 217 НК РФ.
Упомянутое в вопросе Письмо Минфина РФ распространяет аналогичный порядок и на ЕСН со ссылкой на подп. 3 п. 1 ст. 238 НК РФ. И хотя эта норма не указывает на то, что перечень компенсационных выплат не является исчерпывающим, оснований не доверять Минфину РФ, по нашему мнению, нет. То есть суммы доплат должны выводиться и из-под обложения ЕСН.
Перечисленные в вопросе дополнительные льготы фактически являются не льготами, а именно компенсациями, предоставление которых обусловлено наличием соответствующих условий, в которых работник выполняет трудовые функции. Из этого следует, что право на предоставление компенсаций утрачивается при исключении обстоятельств, которые делают условия труда на соответствующем рабочем месте вредными или опасными. Осуществление работодателем мероприятий по исключению вредных и опасных факторов на производстве фактически может быть приравнено к переводу работника на другое рабочее место или к пересмотру выполняемых им трудовых функций.