1. Нужно ли в 2025 г. лицам, применяющим УСН, у которых доход не превысил 60 млн руб., выставлять контрагентам счета-фактуры?
2. Компания, применяющая УСН с годовым доходом менее 60 млн руб., планирует в начале февраля 2025 г. получить разовый доход 255 млн руб. Как будет происходить налогообложение данной операции и какие налоговые последствия она повлечет?
Чтобы разобраться с заданными вопросами, сначала рассмотрим, какие изменения внесены в Налоговый кодекс в части, касающейся исчисления и уплаты НДС лицами, применяющими УСН.
Изменения для «упрощенцев» в части НДС
С 1 января 2025 г. вступят в силу поправки, внесенные Федеральным законом от 12.07.2024 № 176-ФЗ (далее — Закон № 176-ФЗ) в главы 21 и 26.2 НК РФ (подробнее см. «ЭЖ-Бухгалтер» № 27, 2024). Согласно им применяющие УСН лица будут признаваться плательщиками НДС. При этом лица, у которых доход за прошлый год не превысил 60 млн руб., получают автоматическое освобождение от исполнения обязанностей налогоплательщика, связанных с исчислением и уплатой НДС (п. 1 ст. 145 НК РФ в редакции Закона № 176-ФЗ).
Если доход «упрощенца» превысил 60 млн руб., он начинает исполнять обязанности налогоплательщика НДС с 1-го числа месяца, следующего за месяцем, в котором имело место такое превышение (п. 5 ст. 145 НК РФ в редакции Закона № 176-ФЗ). При этом у него есть право использовать специальные ставки НДС 5 и 7%. Ставка 5% может применяться, если доход находится в пределах свыше 60 млн руб. до 250 млн руб. включительно. Если же доход находится в пределах свыше 250 млн руб. до 450 млн руб. включительно, используется ставка НДС 7%. Когда доходы превысят 450 млн руб., «упрощенец» утрачивает право на применение ставок НДС 5 и 7% и должен исчислять НДС по обычным ставкам 20 (10) % (п. 8 ст. 164 НК РФ).
Отметим, что «упрощенец» при превышении дохода свыше 60 млн руб. вправе вместо специальных применять обычные ставки НДС 20 (10) % (письмо Минфина России от 26.07.2024 № 03-07-07/69907). Это дает ему право на вычет «входного» НДС. При применении специальных ставок НДС 5 и 7% такого права у «упрощенца» нет. Подробнее см. «ЭЖ-Бухгалтер» № 31, 2024.
Счет-фактура у «упрощенцев» с доходом, не превышающим 60 млн руб.
Как уже было указано выше, применяющие УСН лица с доходом, не превышающим 60 млн руб., автоматически получают освобождение от исполнения обязанностей налогоплательщика, связанных с исчислением и уплатой НДС на основании положений п. 1 ст. 145 НК РФ. Пунктом 5 ст. 168 НК РФ установлено, что при реализации товаров (работ, услуг) налогоплательщиками, освобожденными в соответствии со ст. 145 НК РФ от исполнения обязанностей налогоплательщика, счета-фактуры составляются без выделения соответствующих сумм налога. При этом на указанных документах делается соответствующая надпись или ставится штамп «Без налога (НДС)». Никаких изменений в эту норму пока не вносилось.
Таким образом, получается, что «упрощенцы» с доходом не более 60 млн руб., несмотря на имеющееся у них освобождение от НДС, должны будут в 2025 г. выставлять контрагентам счета-фактуры с отметкой «Без налога (НДС)».
Однако необходимость выставления таких счетов-фактур вызывает вопросы. Дело в том, что лица, освобожденные в соответствии со ст. 145 НК РФ от исполнения обязанностей налогоплательщика НДС и в период данного освобождения не выставлявшие покупателям счета-фактуры с выделенной суммой НДС, а также не исполнявшие обязанности налогового агента по НДС, налоговую декларацию по НДС в налоговый орган по месту своего учета не представляют (письма Минфина России от 15.05.2020 № 03-11-11/40044, от 11.11.2019 № 03-07-07/86820). Соответственно, «упрощенцы» с автоматическим освобождением от НДС и выставляющие контрагентам счета-фактуры с отметкой «Без налога (НДС)» декларацию по НДС налоговикам не представляют.
Согласно планируемым изменениям в постановление Правительства РФ от 26.12.2011 № 1137, размещенным на федеральном портале проектов нормативных правовых актов (ID проекта: 150845), в книге продаж нужно будет регистрировать счета-фактуры, выставленные при осуществлении операций налогоплательщиками, использующими право на освобождение только в соответствии с абзацем первым п. 1 ст. 145 НК РФ. Речь в этом абзаце идет об организациях и предпринимателях, за исключением применяющих УСН. Следовательно, «упрощенцы» с доходом не более 60 млн руб. не будут регистрировать в книге продаж выставленные ими счета-фактуры с отметкой «Без налога (НДС)». Но тогда зачем составлять такие счета-фактуры, если их не будет ни в книге продаж, ни в декларации, и налоговики их видеть не будут? Контрагентам эти счета-фактуры тоже не нужны, поскольку в них нет НДС для вычета.
Надеемся, что до конца года этот вопрос будет как-то решен и законодатели внесут соответствующие изменения в Налоговый кодекс. Если же нет, то «упрощенцам», имеющим автоматическое освобождение от НДС, придется выставлять контрагентам счета-фактуры.
Налогообложение при получении разового дохода 255 млн руб.
Из текста вопроса следует, что доходы компании на УСН не превышают 60 млн руб. и с 1 января 2025 г. она в соответствии с п. 1 ст. 145 НК РФ получит автоматическое освобождение от НДС.
При получении в феврале 2025 г. разового дохода в размере 255 млн руб. компания утратит право на освобождение от НДС. Согласно п. 5 ст. 145 НК РФ она должна будет начать исполнять обязанности налогоплательщика НДС с 1-го числа месяца, следующего за месяцем, в котором имело место превышение дохода свыше 60 млн руб.
Таким образом, несмотря на то, что в феврале 2025 г. доход компании превысит 60 млн руб., в этом месяце она еще не будет исполнять обязанности, связанные с исчислением и уплатой НДС. Соответственно, исчислять НДС с полученного дохода в 255 млн руб. ей не нужно. Начислять НДС компания начнет только с операций, осуществляемых начиная с марта 2025 г.
Поскольку после получения разового прихода в размере 255 млн руб. общий размер дохода компании будет выше 250 млн руб., но не превысит 450 млн руб., она вправе будет применять специальную ставку НДС 7%. Если компания выберет эту ставку, она должна будет применять ее в течение не менее 12 последовательных налоговых периодов начиная с первого налогового периода, за который представлена налоговая декларация, в которой отражены операции, подлежащие налогообложению по указанной налоговой ставке (п. 9 ст. 164 НК РФ, введенный Законом № 176-ФЗ). В этом случае «входной» НДС она к вычету принимать не будет (подп. 8 п. 2 ст. 170 НК РФ).
Но компания может выбрать применение обычной ставки НДС 20 (10) %, что позволит ей принимать «входной» НДС к вычету (письмо Минфина России от 26.07.2024 № 03-07-07/69907). В этом случае она также начнет исчислять и уплачивать НДС только с марта 2025 г. Ведь согласно п. 5 ст. 145 НК РФ лица, применяющие УСН, начинают исполнять обязанности налогоплательщика НДС с 1-го числа месяца, следующего за месяцем, в котором имело место превышение дохода свыше 60 млн руб. И это правило не зависит от ставки НДС, которую будет использовать «упрощенец».