При организации питания работников обычно возникает вопрос о появлении объекта налогообложения по НДС. Разберемся, какую роль в этом играет персонифицированный учет питания сотрудников и как он влияет на возможность вычета «входного» НДС по питанию.
Когда будет НДС
Организуя питание работников, компания обеспечивает им возможность потреблять различные блюда. То есть она оказывает работникам услуги по организации их питания. Оказывать такие услуги компания может как самостоятельно (например, закупая продукты и изготавливая из них различные блюда), так и с привлечением сторонних исполнителей (которые сами закупают продукты и изготавливают из них различные блюда, а компания оплачивает им стоимость питания работников).
Объектом налогообложения по НДС признается, в частности, реализация товаров (работ, услуг), в том числе и на безвозмездной основе (подп. 1 п. 1 ст. 146 НК РФ). Следовательно, для возникновения объекта налогообложения по НДС нужен факт возмездной или безвозмездной реализации услуг по организации питания работников. Для целей налогообложения реализацией услуг признается возмездное оказание услуг одним лицом другому лицу, а в случаях, предусмотренных Налоговым кодексом, оказание услуг одним лицом другому лицу на безвозмездной основе (п. 1 ст. 39 НК РФ). Таким образом, чтобы услуги считались реализованными, они должны оказываться конкретному лицу. Если же потребитель услуг не идентифицирован, говорить о реализации услуг нельзя, и, соответственно, объекта налогообложения по НДС не возникает.
Минфин России это подтверждает. В письме от 07.02.2022 № 03-01-10/7881 он указал, что при предоставлении безвозмездно продуктов питания сотрудникам организации, персонификация которых не осуществляется, объекта налогообложения НДС и права на вычет налога, предъявленного по данным товарам, не возникает. В случае предоставления безвозмездно продуктов питания сотрудникам организации, персонификация которых осуществляется, в отношении указанных продуктов питания возникают объект налогообложения НДС и право на вычет налога, предъявленного по данным товарам. Аналогичное мнение выражено и в письме Минфина России от 27.01.2020 № 03-07-11/4421.
По сути, это мнение подтверждается и разъяснениями, данными Минфином России в письме от 01.09.2023 № 03-07-11/83493. В нем специалисты финансового ведомства указали, что предусмотренная коллективным договором передача работодателем работникам продуктов питания, стоимость которых возмещается работниками путем удержания из заработной платы либо иных средств, выплачиваемых работникам, подлежит налогообложению НДС в общеустановленном порядке. При этом суммы НДС, предъявленные работодателю при приобретении этих продуктов питания, подлежат вычету в порядке, предусмотренном ст. 171 и 172 НК РФ. И хотя в этом письме финансисты о персонификации прямо не говорят, изложенный ими вывод, на наш взгляд, согласуется с их же разъяснениями о возникновении объекта налогообложения по НДС только при наличии персонифицированного учета. Ведь удержание стоимости питания из зарплаты или иных выплат работникам, по сути, и является персонификацией, поскольку позволяет четко определить конкретных работников.
О важности персонификации для целей НДС говорят и суды. Так, в постановлении от 20.01.2021 № 09АП-70398/2020 по делу № А40-123618/2020 Девятый арбитражный апелляционный суд рассмотрел ситуацию, когда компания как заказчик организовала питание сотрудников путем заключения договора с исполнителем. По условиям договора основанием для предоставления сотруднику заказчика комплексного обеда является электронная карта. Факт проведения электронной картой по считывателю электронного терминала является фактом оказания услуги. Исполнитель предоставлял компании отчеты об оказанных услугах по обеспечению питания ее сотрудников с указанием их фамилий, имен и отчеств, а также количества комплексных обедов.
Суд поддержал налоговиков, которые посчитали, что стоимость предоставленного работникам питания неправомерно не включена компанией в налоговую базу по НДС. Он указал, что:
предоставление питания предусмотрено локальным нормативным актом, а не требованиями законодательства;
-
обеды предоставлялись работникам по электронным картам (персонализированно), а из буквального толкования п. 1 ст. 39 НК РФ следует, что в целях определения наличия объекта НДС необходима конкретизация получателя товаров (работ, услуг);
-
стоимость питания включалась в доход работников, облагаемый НДФЛ;
-
самой компанией стоимость питания работников квалифицирована в качестве оплаты труда в натуральной форме.
Исходя из этого, суд пришел к выводу, что компанией осуществляется персонификация сотрудников, происходит передача (реализация) обеда, в связи с чем у нее возникает объект обложения НДС. В рассматриваемом случае происходила предусмотренная положением об оплате труда передача работодателем работникам услуг питания, стоимость которых компенсируется, а следовательно, такие услуги подлежат налогообложению НДС в общеустановленном порядке.
«Входной» НДС
Персонифицированный учет важен и для возможности принять к вычету «входной» НДС по услугам питания. Об этом сказано в вышеуказанных письмах Минфина России и подтверждается судами. Примером является постановление АС Дальневосточного округа от 06.02.2024 № Ф03-6306/2023 по делу № А73-907/2023.
Суть спора заключалась в следующем. Компания организовала питание лиц, проживающих в вахтовом поселке (как работников компании, так и работников подрядчиков). Для этого она заключила договор на оказание услуг по организации питания с исполнителем — другой организацией. Стороны согласовали стоимость питания одного человеко-дня исходя из среднего количества человеко-дней за год и установили, что если по результатам года, исчисляемого со дня заключения договора, фактическое количество человеко-дней отличается от планируемого в большую или меньшую сторону, то исполнитель осуществляет перерасчет стоимости услуг в течение первого месяца следующего года.
Компания заявила к вычету НДС на основании счета-фактуры, выставленного исполнителем. Но налоговики в вычете отказали. В числе причин отказа они назвали в том числе отсутствие ведения персонифицированного учета затрат по питанию своего персонала и работников подрядчиков, что не позволило определить налоговую базу для исчисления НДС при оказании услуг питания.
Суды трех инстанций встали на сторону налоговиков. Они указали, что для подтверждения права на применение налоговых вычетов по НДС налогоплательщик должен представить на проверку в налоговый орган не только счета-фактуры, товарные накладные и акты выполненных работ, но и иные первичные учетные документы, совокупность которых подтверждает не только факт приобретения товара (работ, услуг), но и их использование в деятельности, облагаемой НДС. При совместном предоставлении услуг питания как своим работникам, так и работникам сторонних организаций (охранных, подрядных), при отсутствии персонифицированного учета, подтвердить стоимость услуг питания по каждому получателю данной услуги не представляется возможным.