Организация купила за рубежом товар, который был ввезен в Россию, прошел таможенную очистку, но оказался бракованным. Его нужно вернуть иностранному продавцу. И здесь у российского участника ВЭД начинаются проблемы. Помимо необходимости решать вопросы с контрагентом возникает еще одно препятствие — товар при вывозе снова должен пройти таможню. Как сделать это без лишних потерь?
Вывозить или не вывозить бракованный товар — выбор покупателя. Таможенным законодательством не установлена обязанность импортера вывозить брак. Все зависит только от условий внешнеторгового контракта. Можно, к примеру, не возвращать товар, а потребовать уменьшения стоимости товара или возмещения стоимости оплаченной бракованной продукции при последующих поставках.
Рассмотрим ситуацию, когда импортер решил вернуть некондиционный товар.
Два режима
Для вывоза некондиции в целях возврата иностранному поставщику предусмотрено всего два режима — экспорт и реэкспорт.
Основное их различие в том, что в режиме экспорта могут вывозиться только те товары, которые являются изначально российскими, или ранее ввезенные товары, но которые были оформлены и выпущены в свободное обращение (то есть потеряли статус иностранных).
В режиме реэкспорта вывозятся именно иностранные товары, то есть не прошедшие таможенное оформление. Например, когда получатель выявляет бракованные товары прямо на границе или во внутренней таможне, принимая партию у перевозчика. В таком случае, не начиная процедуру оформления, товар вывозят в режиме реэкспорта без уплаты каких-либо таможенных пошлин и налогов.
Что делать, если брак выявлен уже после оформления товара?
Специально для таких случаев режим реэкспорта предусматривает исключение. Согласно п. 1 ст. 242 Таможенного кодекса РФ товары, выпущенные для свободного обращения, в отношении которых установлено, что на день пересечения таможенной границы у них имелись дефекты либо они иным образом не соответствовали условиям внешнеэкономической сделки по количеству, качеству, описанию или упаковке и по этим причинам возвращаются поставщику либо иному указанному им лицу, могут быть помещены под таможенный режим реэкспорта.
Необходимо отметить, что суды зачастую делают ошибку, утверждая, что режим реэкспорта может применяться только к товарам, выпущенным для свободного обращения (например, постановления ФАС Дальневосточного округа от 17.12.2008 № Ф03-5623/2008 по делу № А51-5398/200829-164 и Тринадцатого арбитражного апелляционного суда от 17.12.2009 по делу № А21-2427/2009). Это не так. Реэкспортирован может быть любой иностранный товар (например, временно ввезенный).
Но для этого необходимо соблюсти ряд жестких условий, которые мы рассмотрим далее.
Универсальным способом является вывоз товара в режиме экспорта. Но все стремятся воспользоваться реэкспортом.
Дело в том, что в соответствии с п. 2 ст. 242 ТК РФ при реэкспорте товаров производится возврат уплаченных при ввозе сумм таможенных пошлин, налогов.
А вот режим экспорта не подразумевает возврата таможенных пошлин и НДС, уплаченных при ввозе товаров. Кроме того, такой НДС не может быть принят к вычету, поскольку ввезенные товары не используются в операциях, признаваемых объектом обложения НДС (п. 1 ст. 39, подп. 1 п. 1 ст. 14 и п. 2 ст. 171 НК РФ).
Таким образом, при экспорте получатель несет дополнительные расходы, ведь при ввозе нового товара ему опять придется проходить оформление и уплачивать на таможне пошлины с налогами.
Поэтому во внешнеторговом договоре желательно предусмотреть обязанность иностранного контрагента возместить такие расходы при установлении факта поставки некачественного товара. Лучше, если такое возмещение будет происходить в прямой денежной форме, а не за счет скидки на следующую партию. В последнем случае возникнут проблемы с определением таможенной стоимости — таможня скорее всего рассчитает ее без какой-либо скидки.
Воспользоваться режимом реэкспорта можно при соблюдении условий, указанных в ч. 1 ст. 242 ТК РФ:
— по условиям внешнеторгового договора покупатель имеет право вернуть некачественный товар продавцу;
— дефекты или иное несоответствие товара внешнеэкономической сделке имелись на день пересечения таможенной границы;
— товар не использовался и не ремонтировался в РФ, за исключением случаев, когда использование товара было необходимо для обнаружения дефектов, или иных обстоятельств, повлекших его возврат;
— товар может быть идентифицирован таможенными органами;
— товар вывозится в течение шести месяцев со дня его выпуска для свободного обращения.
Посмотрим, какие могут быть сложности с соблюдением некоторых из этих условий.
Идентификация товара
Что может помешать таможне убедиться, что вывозится именно тот товар, который был ввезен ранее?
Например, в деле, рассмотренном ФАС Северо-Кавказского округа (постановление от 14.06.2007 № Ф08-3371/2007-1369А), таможня отказалась поместить товар под режим реэкспорта по причине, что при ввозе товара в цистерне имелись две пломбы иностранного завода-изготовителя, а при его вывозе цистерна опломбирована совсем другими пломбами.
Кроме того, было заявлено, что вывозимая техническая окись пропилена является ядовитой и легковоспламеняющейся жидкостью, находится в цистерне под избыточным давлением азота. У таможни нет специальных средств индивидуальной защиты, поэтому отсутствует и возможность идентифицировать товар.
Пломбы изготовителя были сняты, чтобы выяснить качество содержимого цистерны. Новые пломбы поставил научно-исследовательский центр, участвовавший в приемке и выдавший заключение о несоответствии окиси пропилена требованиям ГОСТа и данным, заявленным в паспорте качества завода-изготовителя. Но суд поддержал таможню. Законность такого решения подтвердил и ВАС РФ (Определение от 03.12.2007 № 12363/07), отказав в передаче дела в надзор.
Как переубедить таможню и суд?
В постановлении ФАС Северо-Кавказского округа от 19.10.2005 № Ф08-4999/2005-1978А таможня ссылалась на невозможность идентифицировать вывозимые бракованные донышки жестяных банок. В суде импортеру помогло лишь доказательство того, что он не изготавливал и не мог изготавливать аналогичные изделия.
В постановлении ФАС Северо-Кавказского округа от 25.12.2008 № Ф08-7863/2008 суд обязал таможню разрешить вывоз бракованного товара в режиме реэкспорта, поскольку данный товар поставлялся впервые, следовательно, у участника ВЭД отсутствовала возможность смешения ввезенного товара с иным аналогичным товаром.
Дефекты товара
Наличие дефектов товара на момент пересечения таможенной границы доказывается, как правило, экспертизой, в акте которой желательно указать, что проверенные изделия имеют производственные дефекты, возникшие в результате нарушения технологического процесса при изготовлении продукции, устранение которых либо невозможно, либо возможно только в производственных условиях (постановление ФАС Северо-Кавказского округа от 25.12.2008 № Ф08-7863/2008 по делу № А53-7149/2008-С4-10).
Но доказать наличие дефектов недостаточно — необходимо еще решение иностранного продавца.
В упомянутом судебном постановлении акт экспертизы вместе с рекламацией был направлен в адрес иностранного поставщика. Товар обследовали прибывшие сотрудники компании-поставщика, после чего составили акт рекламации, подтверждающий, что вся товарная партия признается не соответствующей условиям контракта по качеству, поскольку продукция имеет производственный брак.
Итак, полноценная претензионная работа с иностранным продавцом является важным доказательством для таможни.
В то же время одно лишь письмо иностранного контрагента с просьбой о возврате товара еще не свидетельствует о непринятии товара покупателем (постановление ФАС Северо-Кавказского округа от 14.06.2007 № Ф08-3371/2007-1369А).
Таким образом, при отсутствии документального подтверждения со стороны российского покупателя об отказе в приеме некачественного товара, а со стороны иностранного продавца – в приеме его обратно реэкспорт невозможен.
Точка отсчета шестимесячного срока вывоза
Таможня всячески мешает участникам ВЭД соблюсти это условие.
Один из таких случаев рассмотрен ФАС Северо-Кавказского округа в постановлении от 13.11.2009 по делу № А53-3735/2009.
Организация обратилась в таможню с заявлением о зачете денежных средств в счет будущих платежей, внесенных на счет таможенного органа при ввозе товара и подлежащих возврату в связи с фактическим вывозом ввезенного товара в режиме реэкспорта.
Таможня отказала. Причина – товары не были вывезены в течение шести месяцев со дня их выпуска для свободного обращения.
В этой истории непонятно, почему товар все же был помещен под режим реэкспорта, условием для которого и является соблюдение шестимесячного срока. А условием возврата или зачета таможенных платежей является уже сам факт вывоза товара в режиме реэкспорта.
Это далеко не единичный случай. Например, в деле, рассмотренном ФАС Северо-Кавказского округа в постановлении от 19.10.2005 № Ф08-4999/2005-1978А, таможня также сначала разрешила вывезти товар в режиме реэкспорта, а потом отказала в возврате таможенных платежей.
Причина отказа — отсутствие документального подтверждения наличия дефектов на товаре на день пересечения таможенной границы РФ.
Этот отказ был оспорен в суде, и суд встал на сторону участника ВЭД и обязал таможню разрешить вывоз в режиме реэкспорта, что в итоге и было сделано (через полгода после первоначальной подачи ГТД).
После этого таможня обвинила организацию в несоблюдении шестимесячного срока вывоза товара.
Но суд снова поддержал участника ВЭД, указав, что он обратился в таможенный орган с заявлением о помещении товара под режим реэкспорта в пределах установленного шестимесячного срока. А тот факт, что помещен товар под режим реэкспорта был намного позже и по истечении шестимесячного лимита, связан только с незаконными действиями таможни. Суд потребовал от таможни зачесть ранее уплаченные платежи.
Итак, в рассмотренном споре суд фактически говорит о том, что в течение шести месяцев товар должен быть помещен под режим реэкспорта, то есть должна быть не только подана и принята декларация, но и согласно п. 3 ст. 157 ТК РФ товар должен быть выпущен таможенным органом.
Вчитаемся в формулировку ТК РФ: «…товары… вывозятся в течение шести месяцев со дня их выпуска для свободного обращения». Формулировка более чем размытая. «Вывозятся» — это обозначение процесса, но не результата.
Обратимся к понятию «вывоз». Согласно подп. 9 п. 1 ст. 11 ТК РФ вывоз товаров или транспортных средств с таможенной территории РФ означает подачу таможенной декларации или совершение действий, непосредственно направленных на вывоз товаров, а также все последующие предусмотренные ТК РФ действия с товарами или транспортными средствами до фактического пересечения ими таможенной границы.
Справка
К действиям, непосредственно направленным на вывоз товаров, относятся вход (въезд) физического лица, выезжающего из РФ, в зону таможенного контроля, въезд автотранспортного средства в пункт пропуска через государственную границу РФ в целях убытия его с таможенной территории РФ, сдача транспортным организациям товаров либо организациям почтовой связи международных почтовых отправлений для отправки за пределы таможенной территории РФ, действия лица, непосредственно направленные на фактическое пересечение таможенной границы товарами вне установленных в соответствии с законодательством РФ мест (подп. 9 п. 1 ст. 11 ТК РФ).
Можно утверждать, что для возможности реэкспорта некондиции достаточно просто подать декларацию в течение шести месяцев с момента выпуска товара. Реально же товар может быть помещен под режим реэкспорта и позже, не говоря уже о фактическом вывозе его за рубеж.
Забудьте о НДС!
Согласно ст. 518 ГК РФ возврат некачественного товара не является отдельной сделкой, он происходит в рамках первоначального договора поставки. Поэтому данную операцию нельзя рассматривать как обратную реализацию товара. К тому же ст. 38 НК РФ признает товаром имущество, предназначенное для реализации. А некачественный товар согласно ст. 469 ГК РФ не может быть предназначен для реализации без особых о том оговорок в договоре. Соответственно возврат бракованного товара продавцу, который находится за пределами РФ, нельзя квалифицировать как экспортную операцию (подп. 1 п. 1 ст. 164 и ст. 165 НК РФ).
Нет операции — нет объекта обложения НДС. У покупателя не возникает даже обязанности по сбору документов, подтверждающих нулевую ставку (ст. 165 НК РФ).
Налог, уплаченный при ввозе данного товара, а также налоговый вычет по этой операции корректировать не нужно. Связано это с тем, что при импорте товаров НДС облагается сама операция по ввозу (подп. 4 п. 1 ст. 146 НК РФ) и к вычету принимается именно тот налог, который был уплачен по данной операции (п. 2 ст. 171 НК РФ).
Такая позиция подтверждена Минфином России в письме от 08.08.2008 № 03-07-08/197 и Президиумом ВАС РФ в постановлении от 24.06.2008 № 2968/08 по делу № А56-9249/2007. Судебная практика в последнее время также твердо придерживается этой позиции (постановления ФАС Северо-Западного округа от 16.12.2008 по делу № А56-19764/2007 и Центрального округа от 23.07.2009 по делу № А14-15072-2008/492/34).
Ранее суды чаще всего исходили из того, что реэкспорт товаров является разновидностью экспорта, поэтому при вывозе товаров в данном режиме применяется ставка 0% (постановления ФАС Центрального округа от 21.04.2008 по делу № А48-2995/07-13, Московского округа от 21.01.2008 № КА-А40/14199-07 по делу № А40-18073/07-14-59 и Северо-Западного округа от 19.03.2008 по делу № А56-15912/2007).
Кстати, в упомянутом письме Минфина, подтвердившем отсутствие объекта обложения НДС при возврате товаров в режиме реэкспорта, указано на необходимость… восстановления налога. Однако ст. 170 НК РФ не предусматривает такую обязанность. С этим мнением согласны и суды (постановления ФАС Поволжского округа от 11.12.2008 по делу № А55-3673/2008, от 28.10.2008 по делу № А55-15027/07, Уральского округа от 31.10.2008 № Ф09-8084/08-С3 и Западно-Сибирского округа от 06.06.2007 № Ф04-3669/2007(35024-А45-41)).
Что кодекс грядущий нам готовит?
В скором времени вступит в силу Таможенный кодекс Таможенного союза (ТК ТС). В плане реэкспорта у бракованных товаров отличий всего два.
Во-первых, по ТК ТС реэкспортировать некондицию можно будет в течение не шести месяцев, как сейчас, а целого года с момента выпуска товара для внутреннего потребления (п. 2 ст. 297 ТК ТС).
Во-вторых, ТК ТС, в отличие от ТК РФ, достаточно определенно указывает на документы, которые покупатель должен представить на таможне. Согласно ст. 299 ТК ТС российский покупатель должен представить документы:
1) об обстоятельствах ввоза товаров на таможенную территорию Таможенного союза (исходя из документов, подтверждающих совершение внешнеэкономической сделки);
2) о неисполнении условий внешнеэкономической сделки;
3) о помещении этих товаров под таможенную процедуру выпуска для внутреннего потребления;
4) об использовании этих товаров после помещения под таможенную процедуру выпуска для внутреннего потребления.
Сейчас такого перечня нет, поэтому каждый таможенник сам решает, сколько и какие документы должен ему принести участник ВЭД.