Закон РФ от 07.02.92 № 2300-1 «О защите прав потребителей» (далее — Закон № 2300-1) запрещает продажу товара по истечении установленного срока годности, а также товара, на который должен быть установлен срок годности, но он не установлен (п. 5 ст. 5).
Что такое срок годности и как он устанавливается?
Срок годности — это период, по истечении которого товар считается непригодным для использования по назначению (п. 4 ст. 5 Закона № 2300-1). Срок годности устанавливается изготовителем товаров, то есть организацией или индивидуальным предпринимателем, производящим товары для реализации потребителям.
В соответствии с п. 2 ст. 19 Закона № 2300-1 срок годности товара определяется периодом, исчисляемым со дня изготовления товара, в течение которого он пригоден к использованию, или датой, до наступления которой товар пригоден к использованию. Продолжительность срока годности товара должна соответствовать обязательным требованиям к безопасности товара.
В отношении сроков годности действует запрет на продажу товаров без информации об указанных сроках. Данное требование обусловлено тем, что товар по истечении срока годности считается непригодным для использования по назначению, а срок годности начинает течь в соответствии с п. 2 ст. 19 Закона № 2300-1 «О защите прав потребителей» со дня изготовления. Таким образом, в момент продажи товар, на который отсутствует информация о сроках годности, уже может быть непригодным для использования по назначению (см. разд. VI Разъяснений «О некоторых вопросах, связанных с применением Закона Российской Федерации «О защите прав потребителей», утвержденных Приказом МАП России от 20.05.98 № 160).
Пунктом 2 ст. 472 ГК РФ установлено, что товар, на который установлен срок годности, продавец обязан передать покупателю с таким расчетом, чтобы он мог быть использован по назначению до истечения срока годности, если иное не предусмотрено договором.
ВНИМАНИЕ!
В обязательном порядке срок годности устанавливается на продукты питания, парфюмерно-косметические товары, медикаменты, товары бытовой химии и иные ; подобные товары (п. 4 ст. 5 Закона № 2300-1).
Перечень товаров, которые по истечении срока годности считаются непригодными для использования по назначению, утвержден Постановлением Правительства РФ от 16.06.97 № 720. О необходимости утверждения Правительством РФ такого перечня говорилось в предыдущей редакции ст. 5 Закона № 2300-1. Однако Законом от 21.12.2004 № 171-ФЗ соответствующая норма из ст. 5 Закона № 2300-1 была исключена. Что это означает?
Ответ на этот вопрос дан в Письме Роспотребнадзора от 07.03.2006 № 0100/2473-06-32 «Оразъяснении отдельных положений действующего законодательства».
В основе изменений, внесенных в Закон № 2300-1, лежала необходимость приведения отдельных его положений в соответствие с требованиями Закона от 27.12.2002 № 184-ФЗ «О техническом регулировании».
Согласно Письму Роспотребнадзора напрямую связанный с защитой жизни и здоровья граждан и их безопасностью вопрос определения сроков годности на товары входит в сферу применения Закона «О техническом регулировании», то есть касается правового регулирования отношений в области установления, применения и исполнения обязательных требований к продукции и процессам ее реализации, которые являются объектами технического регулирования. Поэтому практическое разрешение этого вопроса должно осуществляться в рамках принятия соответствующего технического регламента. Такой технический регламент в конечном итоге и должен содержать исчерпывающий перечень продукции, в отношении которой установление срока годности является обязательным требованием, как это предусмотрено п. 3 ст. 7 Закона «О техническом регулировании».
Однако, поскольку в настоящее время указанный технический регламент отсутствует, Роспотребнадзор считает, что требования, установленные Постановлением Правительства РФ от 16.06.97 № 720 (то есть нормативным правовым актом, отвечающим целям и принципам технического регулирования), являются обязательными и в этой связи могут служить объектами соответствующего государственного контроля (надзора). При этом, по мнению Роспотребнадзора, вопрос о сроке признания Постановления Правительства РФ от 16.06.97 № 720 утратившим силу необходимо ставить в зависимость от сроков разработки и утверждения упомянутого технического регламента.
Если товар просрочен
Что следует делать организации, на балансе которой числится товар без установленного срока годности (в отношении которого установление срока годности обязательно), либо товар, срок годности которого истек?
Продажа товара по истечении установленного срока годности, а также товара, на который должен быть установлен срок годности, но он не установлен, запрещается (п. 5 ст. 5 Закона № 2300-1). Такие товары должны быть изъяты из оборота, уничтожены или утилизированы. Запрет на продажу тех или иных товаров и порядок действий по их изъятию из оборота устанавливаются соответствующими законодательными и нормативными актами.
В качестве примера рассмотрим порядок изъятия из оборота пищевых продуктов с истекшим сроком годности.
Запрет на нахождение в обороте пищевых продуктов, материалов и изделий, которые не имеют установленных сроков годности (для пищевых продуктов, материалов и изделий, в отношении которых установление сроков годности является обязательным) или сроки годности которых истекли, содержится в п. 2 ст. 3 Закона от 02.01.2000 № 29-ФЗ «О качестве и безопасности пищевых продуктов» (далее — Закон № 29-ФЗ). Указанные товары признаются некачественными и опасными и не подлежат реализации, утилизируются или уничтожаются.
СПРАВКА
Под оборотом пищевых продуктов, материалов и изделий понимается их купля-продажа (в том числе экспорт и импорт) и иные способы передачи, хранение и : перевозки (ст. 1 Закона № 29-ФЗ).
Согласно п. 1 ст. 24 Закона № 29-ФЗ владелец некачественных и (или) опасных пищевых продуктов, материалов и изделий обязан изъять их из оборота самостоятельно или на основании предписания органов государственного надзора и контроля. В случае если владелец некачественных и (или) опасных пищевых продуктов, материалов и изделий не принял меры по их изъятию из оборота, такие пищевые продукты, материалы и изделия конфискуются в порядке, установленном законодательством Российской Федерации (п. 2 ст. 24 Закона № 29-ФЗ).
СПРАВКА
Требования к проведению экспертизы, к утилизации или уничтожению некачественных и опасных пищевых продуктов, материалов и изделий, изъятых из оборота, : установлены ст. 25 Закона № 29-ФЗ.
Изъятые из оборота некачественные и опасные пищевые продукты, материалы и изделия подлежат соответствующей экспертизе (санитарно-эпидемиологической, ветеринарно-санитарной, товароведческой и другой), проводимой органами государственного надзора и контроля в соответствии со своей компетенцией (п. 1 ст. 25 Законам 29-ФЗ).
Порядок проведения экспертизы некачественной пищевой продукции установлен Положением о проведении экспертизы некачественных и опасных продовольственного сырья и пищевых продуктов, их использовании или уничтожении, утвержденным Постановлением Правительства РФ от 29.09.97 № 1263 (далее — Положение о проведении экспертизы).
На время, необходимое для проведения экспертизы, утилизации или уничтожения, некачественные товары направляются на временное хранение, условия осуществления которого исключают возможность доступа к ним.
ВНИМАНИЕ!
Положение о проведении экспертизы распространяется на юридические лица независимо от формы собст-! венности и индивидуальных предпринимателей.
Результаты проведенной экспертизы оформляются в виде заключения, в котором указывается о несоответствии продукции требованиям нормативных документов, а также определяется возможность ее утилизации или уничтожения (п. 10 Положения о проведении экспертизы).
На основании результатов экспертизы некачественных и опасных пищевых продуктов, материалов и изделий соответствующий орган государственного надзора и контроля принимает постановление об их утилизации или уничтожении.
Владелец некачественных и (или) опасных пищевых продуктов, материалов и изделий осуществляет выбор способов и условий их утилизации или уничтожения в соответствии с требованиями нормативных либо технических документов и согласовывает с органом государственного надзора и контроля, вынесшим постановление об утилизации или уничтожении таких пищевых продуктов, материалов и изделий, способы и условия их утилизации или уничтожения.
Затем владелец некачественных товаров обязан представить в орган государственного надзора и контроля, вынесший постановление об их утилизации или уничтожении, документ либо его заверенную в установленном порядке копию, подтверждающие факт утилизации или уничтожения таких пищевых продуктов, материалов и изделий.
Ответственность за продажу некачественных товаров
Как уже говорилось, товары с истекшими сроками годности признаются некачественными и не подлежат продаже на основании п. 2 ст. 3 Закона № 29-ФЗ. За нарушение этого и других требований Закона установлена административная и уголовная ответственность.
Административная ответственность
Согласно п. 1 ст. 14.4 Кодекса об административных правонарушениях РФ (КоАП РФ) продажа товаров, выполнение работ либо оказание населению услуг, не соответствующих требованиям стандартов, техническим условиям или образцам по качеству, комплектности или упаковке, влечет наложение административного штрафа:
• на граждан — в размере от 10 до 15 МРОТ;
• на должностных лиц — от 20 до 30 МРОТ;
• на юридических лиц — от 200 до 300 МРОТ.
Продажа товаров, выполнение работ либо оказание населению услуг с нарушением санитарных правил или без сертификата соответствия (декларации о соответствии), удостоверяющего (удостоверяющей) безопасность таких товаров, работ либо услуг для жизни и здоровья людей, влечет наложение административного штрафа:
• на граждан — в размере от 20 до 25 МРОТ с конфискацией товаров или без таковой;
• на должностных лиц — от 40 до 50 МРОТ;
• на лиц, осуществляющих предпринимательскую деятельность без образования юридического лица, — от 40 до 50 МРОТ с конфискацией товаров или без таковой либо административное приостановление деятельности на срок до девяноста суток с конфискацией товаров или без таковой;
• на юридических лиц — от 400 до 500 МРОТ с конфискацией товаров или без таковой либо административное приостановление деятельности на срок до девяноста суток с конфискацией товаров или без таковой.
СПРАВКА
Согласно ст. 5 Закона от 19.06.2000 № 82-ФЗ «О минимальном размере оплаты труда» исчисление штрафа, установленного в зависимости от минимального размера оплаты труда, производится исходя из базовой суммы 100 руб.
Как показывает арбитражная практика, ответственность за допущение к продаже товаров с истекшим сроком годности может наступить и в том случае, когда такой товар используется его владельцем в качестве образца товаров, выставленных в целях рекламы в витринах магазина.
АРБИТРАЖНАЯ ПРАКТИКА
Постановление Федерального арбитражного суда Волго-Вятского округа от 16.08.2004 № А29-1778/2004а. Арбитражный суд признал правомерным привлечение к ответственности по ч. 1 ст. 14.4 КоАП РФ индивидуального предпринимателя, использовавшего продукты с истекшим сроком годности в качестве образца товаров, выставленных в целях рекламы в витринах магазина. Свою позицию суд аргументировал следующим образом.
Из ст. 494 ГК РФ следует, что продавец, выставивший товар в месте продажи (на прилавках, в витринах и т. п.) товаров, обязан заключить договор купли-продажи на предлагаемых условиях в том числе товара, находящегося на витрине, за исключением случая, когда продавец явно определил, что соответствующие товары не предназначены для продажи. При этом в силу ст. 495 ГК РФ информация о предназначенном к продаже товаре должна быть полной (включая наглядную) и достоверной, в том числе о сроке годности товара. В рассматриваемом случае доказательств того, что находящиеся на витрине продукты питания не предназначались для продажи, так как являлись выставочными образцами (муляжами товаров), заявитель суду не представил.
Кроме того, в соответствии с ч. 2 ст. 3 Закона № 29-ФЗ пищевые продукты, сроки годности которых истекли, признаются некачественными и опасными и подлежат утилизации или уничтожению. До принятия и исполнения решения о дальнейшем ее использовании или уничтожении такая продукция подлежит хранению в отдельном помещении на складе, в холодильнике (изолированной камере) с соблюдением условий, исключающих к ней доступ.
Уголовная ответственность
Согласно п. 1 ст. 238 УК РФ производство, хранение или перевозка в целях сбыта либо сбыт товаров и продукции, выполнение работ или оказание услуг, не отвечающих требованиям безопасности жизни или здоровья потребителей, а равно неправомерные выдача или использование официального документа, удостоверяющего соответствие указанных товаров, работ или услуг требованиям безопасности, наказываются штрафом в размере до 300 тысяч рублей или в размере заработной платы или иного дохода осужденного за период до двух лет, либо ограничением свободы на срок до двух лет, либо лишением свободы на срок до двух лет. Те же деяния, если они:
— совершены группой лиц по предварительному сговору или организованной группой;
— совершены в отношении товаров, работ или услуг, предназначенных для детей в возрасте до шести лет;
— повлекли по неосторожности причинение тяжкого вреда здоровью либо смерть человека, наказываются штрафом в размере от 100 тысяч до 500 тысяч рублей или в размере заработной платы или иного дохода осужденного за период от одного года до трех лет, либо ограничением свободы на срок до трех лет, либо лишением свободы на срок до шести лет со штрафом в размере до 500 тысяч рублей или в размере заработной платы или иного дохода осужденного за период до трех лет либо без такового (п. 2 ст. 238 УК РФ).
Утилизация товаров
Согласно ст. 1 Закона № 29-ФЗ под утилизацией понимается использование некачественных и опасных пищевых продуктов, материалов и изделий в целях, отличных от целей, для которых пищевые продукты, материалы и изделия предназначены и в которых обычно используются.
В соответствии с п. 16 Положения о проведении экспертизы пищевая продукция, запрещенная для употребления в пищу, может быть использована на корм животным, в качестве сырья для переработки или для технической утилизации.
Пунктом 3 ст. 25 Закона № 29-ФЗ установлено, что возможность использования некачественных и (или) опасных пищевых продуктов в качестве корма животных согласовывается с государственной ветеринарной службой Российской Федерации.
Владелец такой пищевой продукции в трехдневный срок после передачи ее для использования в целях, не связанных с употреблением в пищу, обязан представить органу государственного надзора и контроля, принявшему решение об утилизации, документ или его копию, заверенную у нотариуса, подтверждающие факт приема продукции организацией, осуществляющей ее дальнейшее использование.
Реализация продукции с истекшим сроком годности организации, осуществляющей ее дальнейшее использование, осуществляется, как правило, по сниженным ценам, то есть со скидкой.
ВНИМАНИЕ!
В бухгалтерском учете выручка от реализации товаров определяется с учетом всех скидок, предоставленных ; организацией (п. 6.5 ПБУ 9/99 «Доходы организации»).
Реализация товаров в порядке утилизации отражается в бухгалтерском учете следующим образом: Дебет 62 Кредит 90 субсчет 1 «Выручка»
— на сумму выручки от реализации утилизируемых товаров
Дебет 90 субсчет 3 «Налог на добавленную стоимость» Кредит 68
— на сумму налога на добавленную стоимость, начисленного с объема реализации
Дебет 90 субсчет 2 «Себестоимость продаж» Кредит 41
— на сумму стоимости утилизируемых товаров
Дебет 90 субсчет 9 «Прибыль/убыток от продаж» (99) Кредит 99 (90 субсчет 9 «Прибыль/убыток от продаж»)
— на сумму прибыли (убытка) от реализации продукции.
Цена товара, реализуемого в порядке утилизации, может отклоняться в сторону понижения больше чем на 20% от обычной цены реализации. В связи с этим возникает вопрос о необходимости пересчета налоговой базы исходя из обычной цены реализации.
Напомним, что согласно п. 3 ст. 40 НК РФ в случаях, когда цены товаров, работ или услуг, примененные сторонами сделки, отклоняются в сторону повышения или в сторону понижения более чем на 20% от рыночной цены идентичных (однородных) товаров (работ или услуг), налоговый орган вправе вынести мотивированное решение о доначислении налога и пеней, рассчитанных таким образом, как если бы результаты этой сделки были оценены исходя из применения рыночных цен на соответствующие товары, работы или услуги.
Однако этим же пунктом ст. 40 НК РФ установлено, что рыночная цена товара определяется с учетом скидок, обычных при заключении сделок между невзаимозависимыми лицами. В частности, учитываются скидки, вызванные потерей товарами качества или иных потребительских свойств, а также истечением (приближением даты истечения) сроков годности или реализации товаров.
То есть если значительные отклонения (или скидки) вызваны потерей качества товаров или их иных потребительских свойств, истечением (приближением даты истечения) срока годности, то доначисление налога на прибыль по таким сделкам производиться не будет.
Аналогичной позиции придерживаются и налоговые органы.
Так, в Письме УМНС России по г. Москве от 04.03.2004 № 26-12/14714 отмечается, что при осуществлении сделок по реализации продукции ненадлежащего качества этот факт в обязательном порядке должен оговариваться в договоре купли-продажи (п. 1 ст. 469 ГК РФ), и делается следующий вывод: если отклонения в цене реализации продукции вызваны потерей товарами качества или иных потребительских свойств, то при наличии достаточного документального подтверждения доначисление налога на прибыль по таким сделкам производиться не будет, то есть для целей налогообложения прибыли будет принята цена сделки.
Уничтожение товаров
Уничтожение пищевой продукции осуществляется любым технически доступным способом с соблюдением обязательных требований нормативных и технических документов по охране окружающей среды и проводится в присутствии комиссии, образуемой владельцем продукции совместно с организацией, ответственной за ее уничтожение (п. 17 Положения о проведении экспертизы).
В случаях когда уничтожается продукция, представляющая опасность возникновения и распространения заболеваний или отравлений людей и животных и загрязнения окружающей среды, в состав комиссии обязательно включаются представители органов государственного надзора и контроля.
Факт уничтожения оформляется актом установленной формы, один экземпляр которого в трехдневный срок представляется органу государственного надзора и контроля, принявшему решение об ее уничтожении.
При уничтожении товаров с истекшим сроком годности затраты на их приобретение и дальнейшую ликвидацию непосредственно не связаны с извлечением доходов от предпринимательской деятельности и, следовательно, не подлежат учету в составе расходов для целей налогообложения. Такова позиция налоговых органов (см., в частности, Письмо УФНС по г. Москве от 27.01.2005 № 20-12/5630). Между тем существует арбитражная практика, складывающаяся в пользу налогоплательщика.
АРБИТРАЖНАЯ ПРАКТИКА
Постановление ФАС Северо-Западного округа от 02.12.2005 Л/е А56-1114/2005.
Налогоплательщик, осуществляя розничную продажу продуктов питания, производил выборку пищевых продуктов с истекшим сроком годности, которые затем списывались и уничтожались на основании актов. Потери вследствие истечения сроков годности продуктов питания включались в состав расходов, связанных с производством и (или) реализацией на основании подп. 49 п. 1 ст. 264 НК РФ. Налоговый орган признал действия налогоплательщика необоснованными по той причине, что при списании просроченных товаров не осуществляется их реализация.
Судом отмечено, что: в силу п. 5 ст. 5 Закона № 2300-1 продажа товара по истечении установленного срока годности запрещается; продукты питания с истекшим сроком годности приобретены налогоплательщиком для дальнейшей реализации, то есть для осуществления деятельности, направленной на получение дохода. На основании этого судом сделан вывод о том, что спорные расходы налогоплательщика могут быть квалифицированы как прочие расходы, связанные с производством и реализацией.
Поскольку налогоплательщик документально подтвердил и обосновал спорные затраты, возникшие в связи со списанием продуктов питания с истекшим сроком годности, он правомерно в соответствии с подп. 49 п. 1 ст. 264 НК РФ включил эти затраты в состав ; расходов, уменьшающих полученные доходы.