Организация применяет упрощенную систему налогообложения с объектом налогообложения «доходы, уменьшенные на величину расходов». В 2006 году организация приобрела часть здания производственного цеха. Акт ввода в эксплуатацию подписан. Согласно договору оплата производится в течение 10 лет.
Имеет ли право организация включать в расходы частичную оплату здания в том отчетном периоде, когда произведена оплата?
Л. Яремчук, г. Майкоп
Статья 346.16 НК РФ (подп. 1 п. 1) позволяет учитывать при определении объекта налогообложения по единому налогу расходы на приобретение основных средств.
Такие расходы, осуществленные в период применения УСН, могут быть учтены при определении налоговой базы по единому налогу при условии оплаты объекта и ввода его в эксплуатацию (подп. 1 п. 3 ст. 346.16 НК РФ и подп. 4 п. 2 ст. 346.17 НКРФ).
Что следует понимать под расходами на приобретение основных средств, глава 26.2 НК РФ не определяет. Между тем механизм расчета величины расходов на приобретение основных средств, принимаемых к налоговому учету в каждом отчетном (налоговом) периоде, заложенный в разделе II Книги учета доходов и расходов организаций и индивидуальных предпринимателей, применяющих упрощенную систему налогообложения (утверждена Приказом Минфина России от 30.12.2005 № 167н), не позволяет определять сумму учитываемых при налогообложении расходов иначе как исходя из величины оплаченной первоначальной стоимости.
Минфин России в Письме от 16.05.2006 № 03-11-04/2/108 категорически настаивает на том, что организация не имеет права учитывать при определении налоговой базы по единому налогу расходы в виде частичной оплаты объекта основных средств. В Письме отмечается, что расходы по приобретению объекта основных средств могут быть учтены налогоплательщиком только после полной оплаты объекта ежеквартально равными долями начиная с квартала, в котором завершена оплата.
Чиновники аргументируют свою позицию исходя из норм бухгалтерского законодательства: согласно п. 3 ст. 4 Закона от 21.11.96 № 129-ФЗ «О бухгалтерском учете» организации, применяющие упрощенную систему налогообложения, ведут учет основных средств в порядке, предусмотренном законодательством Российской Федерации о бухгалтерском учете, а в соответствии с п. 7 ПБУ 6/01 «Учет основных средств» основные средства принимаются к бухгалтерскому учету по первоначальной стоимости.
Однако арбитражная практика подтверждает необоснованность такого подхода. Так, ФАС Северо-Западного округа в постановлениях от 14.04.2006 № А56-33095/2005 и от 12.04.2006 № А56-33097/2005 указывает не неправомерность применения ПБУ 6/01 для определения суммы расходов на приобретение основных средств при исчислении единого налога. Дело в том, что ПБУ 6/01 регулирует порядок учета хозяйственных операций с основными средствами для целей бухгалтерского учета, а не налогообложения. Порядок исчисления налогов определяется Налоговым кодексом РФ, и в силу п. 5 ст. 3 кодекса ни на кого не может быть возложена обязанность уплачивать налоги, установленные в ином порядке, чем это определено НК РФ.
Судьи отметили, что для признания расходов на приобретение основных средств необходимо соблюдение следующих условий:
— основные средства должны быть введены в эксплуатацию (это следует из п. 3 ст. 346.16 НК РФ);
— расходы на приобретение основных средств должны быть оплачены (п. 2 ст. 346.17 НК РФ).
При этом довод налоговой инспекции о том, что под фактической оплатой затрат налогоплательщиками для признания их расходами следует понимать полную оплату этих затрат (в рассматриваемом случае — полную оплату основных средств), судом отклонен, так как является расширительным толкованием п. 2 ст. 346.17 НК РФ.
На основании изложенного отнесение в состав расходов частичной оплаты введенного в эксплуатацию объекта основных средств признано судом правомерным.
Таким образом, вопрос об учете расходов на приобретение основных средств в случае их частичной оплаты должен решаться налогоплательщиком самостоятельно. Очевидно, что при принятии таких расходов к налоговому учету существует риск конфликта с налоговыми органами. И тогда свою позицию налогоплательщику придется отстаивать в суде.