Затраты на благоустройство территории, примыкающей к зданию организации, Минфин России не разрешает включать в расходы в целях налогообложения прибыли. Это давняя и устойчивая позиция. Инспекторы на местах исключают из состава расходов затраты на все объекты, которые можно причислить к благоустройству, и в результате проигрывают суд. Какие аргументы помогают компании отстоять затраты на благоустройство в судебном порядке?
Благоустройство от Минфина
Определим, что такое затраты на благоустройство территории. Минфин России в ряде разъяснений подчеркивает, что это расходы, которые не связаны с коммерческой деятельностью организации и направлены на создание удобного, обустроенного с практической и эстетической точки зрения пространства на территории организации (Письма от 30.10.2007 N 03-03-06/1/745, от 19.06.2008 N 03-03-06/1/362).
В принципе определение логичное и правильное. Однако посмотрим, как понимают его сами же финансисты.
В разное время Минфин России относил к объектам внешнего благоустройства затраты:
- на асфальтирование, устройство дорожек, газонов, посадку кустарников, установку внешнего электрического освещения (Письмо Минфина России от 25.04.2005 N 03-03-01-04/1/201);
- для санаториев - на внутрисанаторные дороги, терренкуры, подпорные стенки, лестницы, скульптуры, пляжные сооружения (Письмо Минфина России от 13.10.2004 N 03-03-01-04/1/73);
- для аквапарков - на искусственные пальмы, искусственную траву, бетонные площадки вокруг бассейна, устройство малых архитектурных форм, укладку тротуарной плитки, установку декоративного освещения (Письмо Минфина России от 30.01.2008 N 03-03-06/1/63).
Как видим, Минфин России считает, что для санаториев затраты на пляжные сооружения являются расходами, не связанными с коммерческой деятельностью. А вот с этим, по нашему мнению, согласиться нельзя.
В своих разъяснениях финансисты, как правило, говорят, что учесть затраты на благоустройство в целях налогообложения прибыли нельзя.
Причем чиновники подчеркивают, что организации не вправе учесть ни капитальные расходы на создание объектов внешнего благоустройства, ни затраты текущего характера (Письма Минфина России от 04.12.2008 N 03-03-06/4/94, от 30.10.2007 N 03-03-06/1/745, 12.08.2008 N 03-03-06/1/461, от 30.01.2008 N 03-03-06/1/63).
Они объясняют свою позицию следующим образом.
Объекты внешнего благоустройства в соответствии с пп. 4 п. 2 ст. 256 НК РФ не подлежат амортизации, следовательно, в целях налогообложения прибыли капитальные затраты на создание (приобретение) таких объектов не учитываются. Причем Минфин России в своих разъяснениях не разделяет понятия внешнего и внутреннего благоустройства и под эту норму подводит любые работы, связанные с благоустройством.
А расходы на благоустройство текущего характера, по мнению Минфина, не связаны с деятельностью, направленной на получение дохода и, следовательно, не удовлетворяют критериям ст. 252 НК РФ.
Однако затраты на благоустройство - это довольно значительные суммы. И в ряде случаев можно попытаться оспорить официальную позицию. Отметим, что арбитражная практика убедительно свидетельствует, что многим компаниям это удалось.
О чем на самом деле говорится в НК РФ?
Согласно пп. 4 п. 2 ст. 256 НК РФ амортизации не подлежат следующие виды амортизируемого имущества: объекты внешнего благоустройства (объекты лесного хозяйства, объекты дорожного хозяйства, сооружение которых осуществлялось с привлечением источников бюджетного или иного аналогичного целевого финансирования, специализированные сооружения судоходной обстановки) и другие аналогичные объекты.
Судьи толкуют данную норму иначе, чем Минфин России.
По их мнению, амортизировать нельзя только те объекты внешнего благоустройства, которые сооружены с привлечением источников бюджетного или иного аналогичного целевого финансирования. Иные объекты внешнего благоустройства подлежат амортизации в общем порядке.
Такой вывод следует из множества решений окружных арбитражных судов (Постановления ФАС Поволжского округа от 28.08.2008 N А65-20868/07, ФАС Уральского округа от 26.06.2008 N Ф09-4500/08-С3, ФАС Северо-Западного округа от 14.01.2008 N А56-4910/2007).
Интересное умозаключение содержится в Постановлении ФАС Северо-Западного округа от 18.07.2005 N А56-11749/04. Судьи указали, что, поскольку объекты сооружены без привлечения бюджетных средств, под понятие объектов внешнего благоустройства они не подходят.
Аргумент Минфина России о несоответствии затрат на благоустройство критериям ст. 252 НК РФ судьи также разгромили в пух и прах.
Так, в Постановлении ФАС Дальневосточного округа от 04.05.2008 N Ф03-А73/08-2/1322 судьи напомнили, что в силу ст. 252 НК РФ расходы - это обоснованные и документально подтвержденные затраты. Под обоснованными расходами понимаются экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме. Расходами признаются любые затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.
Таким образом, гл. 25 НК РФ при регулировании налогообложения прибыли организаций установила соотносимость доходов и расходов и связь последних именно с деятельностью организации по извлечению прибыли.
Следовательно, расходы, обусловленные необходимостью осуществления организацией своей деятельности, предполагают признание их экономически оправданными (обоснованными).
Суд сделал вывод, что Налоговый кодекс РФ не содержит положений, позволяющих налоговому органу оценивать произведенные налогоплательщиком расходы с точки зрения их экономической целесообразности, рациональности и эффективности.
Кроме того, арбитры сослались на позицию Конституционного Суда РФ, выраженную в Постановлении от 24.02.2004 N 3-П. Она заключается в том, что суды не должны проверять экономическую целесообразность решений, принимаемых субъектами предпринимательской деятельности, которые в сфере бизнеса обладают самостоятельностью.
Как видим, в большинстве случаев суды на стороне налогоплательщиков. Но значит ли это, что предприятия могут включать в расходы в целях налогообложения прибыли затраты на любое благоустройство территории, рассчитывая, что в случае конфликта с инспекторами суд их стопроцентно поддержит? По нашему мнению, нет.
Рассмотрим, в каких случаях можно пойти против позиции Минфина России и включить затраты на благоустройство в расходы в целях налогообложения прибыли.
Опасные объекты
В некоторых случаях организация обязана в соответствии с действующим законодательством выполнить те или иные работы по благоустройству.
В частности, это касается опасных производств. Даже Минфин России разрешает амортизировать в целях налогообложения прибыли объекты благоустройства, созданные на таких производствах.
В Письме от 19.06.2008 N 03-03-06/1/362 чиновники признают, что для отдельных отраслей экономики создание производственных объектов благоустройства опасных производственных объектов является обязательным в силу федерального закона и иных нормативных правовых актов РФ, а также нормативных технических документов в области промышленной безопасности.
В Письме говорится о затратах на асфальтирование, посадку газонной травы, создание производственных площадок со щебеночным, гравийным, грунтовым и прочими покрытиями вблизи компрессорных цехов и газоперекачивающих агрегатов.
Финансисты в этом разъяснении высказали мнение, что амортизация в целях налогообложения прибыли возможна в отношении объектов благоустройства, которые созданы в соответствии с требованиями актов нормативного правового регулирования безопасности и технической эксплуатации промышленных объектов.
О том, что налогоплательщик вправе включить в расходы в целях налогообложения прибыли затраты на благоустройство, предусмотренное законами и нормативными актами, говорится и в Письме Минфина России от 02.04.2007 N 03-03-06/1/203.
Финансисты указали, что производственные объекты благоустройства компрессорной станции и промплощадки газораспределительной станции (асфальтирование и посадка газонной травы) созданы в соответствии с требованиями актов нормативного правового регулирования безопасности и технической эксплуатации магистральных газопроводов. О необходимости такого благоустройства говорится и в Правилах технической эксплуатации магистральных газопроводов от 09.12.2000 ВРД 39-1.10-006-2000.
Следовательно, расходы на ремонт и техническое обслуживание указанных объектов, производимые на основании дефектной ведомости в соответствии с требованиями нормативных правовых актов, могут быть учтены в составе прочих расходов в соответствии с положениями ст. 260 НК РФ.
Вывод о том, что затраты на благоустройство опасных объектов можно включить в расходы, уменьшающие налоговую базу по налогу на прибыль, содержится и в судебных решениях. Вот лишь несколько примеров из арбитражной практики.
- Организация, деятельность которой связана с эксплуатацией нефтепроводов, оплатила подрядчику выполнение работ по озеленению территории производственной базы (посев и прополка газонов). В соответствии с п. п. 4.11.7, 4.11.8 Правил технической эксплуатации резервуаров магистральных нефтепроводов и нефтебаз (РД 153-39.4-078-01), откосы резервуара должны быть покрыты растительным слоем, предотвращающим размыв земляной обсыпки поверхностными водами, обсыпка резервуаров должна постоянно держаться в полной исправности.
Суд признал затраты на озеленение расходами по приведению объекта в нормативное техническое состояние связанными с обеспечением пожарной безопасности резервуара. Следовательно, эти затраты относятся к расходам на содержание, ремонт и техническое обслуживание основных средств (Постановление ФАС Московского округа от 27.09.2007 N КА-А40/9456-07).
- Организация (газоперерабатывающий завод) списала на себестоимость продукции затраты на пешеходные дорожки на территории главной понизительной подстанции.
Инспекция решила, что эти затраты не относятся к каким-либо производственным зданиям и не связаны с коммерческой деятельностью.
Суд указал, что газоперерабатывающий завод признается опасным объектом в соответствии с Федеральным законом от 21.07.1997 N 116-ФЗ "О промышленной безопасности опасных производственных объектов". Благоустройство территории является обязательным для организации в силу предписаний законодательства (Правила безопасности для газоперерабатывающих заводов, утвержденные Постановлениями Госгортехнадзора России от 23.08.2000 N 47 и от 05.06.2003 N 54). А связанные с ним затраты включаются в себестоимость продукции (Постановление ФАС Московского округа от 04.04.2006 N КА-А40/2276-06-2).
- Энергоснабжающая организация осуществляла деятельность, связанную с эксплуатацией опасных производственных объектов. Объектом благоустройства в данном случае являлась забетонированная площадка, примыкающая к производственным корпусам. Она была отнесена в соответствии с Классификацией основных средств к десятой амортизационной группе, ей присвоен инвентарный номер.
Суд указал, что необходимость такой площадки предусмотрена целым рядом ведомственных нормативных актов и правил и сделал вывод, что этот объект участвует в процессе извлечения дохода (то есть связан с производством и реализацией) и как необходимый элемент обеспечения безопасности подлежит амортизации. Следовательно, суммы начисленной амортизации уменьшают налогооблагаемую прибыль (Постановление ФАС Волго-Вятского округа от 22.10.2008 N А28-1630/2008-43/29).
Санитарные нормы
Благоустройство территории обязаны осуществлять не только предприятия, эксплуатирующие опасные производственные объекты. Для многих видов деятельности разработаны специальные санитарно-гигиенические нормы и правила.
В соответствии с законодательством при эксплуатации производственных, общественных помещений, зданий, сооружений, оборудования и транспорта предприятия должны осуществлять санитарные мероприятия и обеспечивать безопасные для человека условия труда. Об этом говорится в ст. 24 Федерального закона от 30.03.1999 N 52-ФЗ "О санитарно-эпидемиологическом благополучии населения". На основании этого Закона разработаны санитарные нормы и правила.
При списании в расходы затрат на озеленение предприятия могут руководствоваться СанПиН 2.2.1/2.1.1.1200-03 "Санитарно-защитные зоны и санитарная классификация предприятий, сооружений и иных объектов", утвержденными Постановлением Главного санитарного врача России от 25.09.2007 N 74. Этот документ предусматривает создание на предприятии, негативно воздействующем на окружающую среду или здоровье человека, санитарно-защитной зоны.
Кроме того, для промышленных предприятий действуют СНиП II-89-80 "Генеральные планы промышленных предприятий", утвержденные Постановлением Госстроя СССР от 30.12.1980 N 213. В разделе "Благоустройство" данного документа установлено, что на территории предприятия обязательно должны быть дороги и площадки с твердым покрытием, освещение, тротуары и ограждения.
Если есть возможность представить озеленение территории как создание санитарно-защитной зоны, затраты на него можно отнести на материальные расходы на основании пп. 7 п. 1 ст. 254 НК РФ.
Напомним, в этой норме говорится, что к материальным расходам относятся затраты, связанные с содержанием и эксплуатацией основных средств и иного имущества природоохранного назначения, в том числе расходы на формирование санитарно-защитных зон в соответствии с действующими государственными санитарно-эпидемиологическими правилами и нормативами.
Судьи в ряде постановлений тоже говорят, что затраты на организацию санитарно-защитных зон, которые понесены в связи с исполнением требований природоохранного законодательства, можно включить в состав расходов на основании пп. 7 п. 1 ст. 254 НК РФ (Постановления ФАС Московского округа от 16.01.2006 N КА-А40/13605-05, ФАС Западно-Сибирского округа от 09.03.2006 N Ф04-8885/2005(20013-А27-3), Ф04-8885/2005(20554-А27-3)).
А вот в Постановлении ФАС Центрального округа от 04.04.2008 N А09-3658/07-29 судьи решили, что затраты на озеленение можно учесть в составе прочих расходов, связанных с производством и реализацией на основании пп. 7 п. 1 ст. 264 НК РФ как расходы на обеспечение нормальных условий труда. Предприятие занималось производством цемента. Арбитры напомнили, что согласно п. 3.77 Строительных норм и правил "Генеральные планы промышленных предприятий" СНиП II-89-80 на предприятия возложена обязанность по благоустройству территорий. В частности, для предприятий, производящих цемент, санитарно-эпидемиологическими правилами СанПиН 2.2.1/2.1.1.1200-03 санитарно-защитная зона установлена в размере 500 м.
Обратите внимание! По нашему мнению, из затрат, так или иначе связанных с благоустройством, в расходы на основании пп. 7 п. 1 ст. 254 НК РФ можно списать, пожалуй, только затраты на создание санитарно-защитных зон. Указание на эти затраты содержится в этом подпункте. Что касается других затрат, прямо в нем не поименованных, то они определены Перечнем работ (услуг) природоохранного назначения, утвержденным Приказом Госкомэкологии России от 23.02.2000 N 102 (Письмо УМНС России от 27.12.2000 N 03-12/61644). К благоустройству они не относятся.
Если при благоустройстве территории предприятие потратилось на создание освещения, для обоснования необходимости этих затрат можно использовать п. 3.1.3 Санитарных правил и норм "Гигиенические требования к естественному, искусственному и совмещенному освещению жилых и общественных зданий. СанПиН 2.2.1/2.1.1.1278-03", утвержденных Постановлением Главного государственного санитарного врача России от 08.04.2003 N 34. В нем говорится, что организация должна предусмотреть рабочее освещение для всех помещений зданий, а также для участков открытых пространств, предназначенных для работы, прохода людей и движения транспорта.
Итак, если налогоплательщик обязан произвести работы по благоустройству в соответствии с требованиями законодательства, затраты на благоустройство считаются связанными с основной производственной деятельностью и списываются в расходы в целях налогообложения прибыли.
В документах, свидетельствующих о выполнении работ, нужно дать ссылку на нормативный акт или закон, который обязывает организацию произвести благоустройство.
Даже если у проверяющих возникнут претензии, у налогоплательщика есть шансы отстоять затраты в судебном порядке.
Объект в проекте
При строительстве зданий, сооружений и иных объектов предприятия обязаны принимать меры по благоустройству территорий. Это требование п. 3 ст. 37 Федерального закона от 10.01.2002 N 7-ФЗ "Об охране окружающей среды". Пункт 2 ст. 38 этого Закона запрещает ввод в эксплуатацию объектов без завершения предусмотренных проектами работ по благоустройству территории.
Кроме того, существуют градостроительные нормы и правила. Они также предъявляют определенные требования к проектам, не выполнив которые организация не сможет сдать постройку в эксплуатацию.
К сведению: Раннее Минфин запрещал учитывать в первоначальной стоимости объекта расходы на асфальтирование, устройство дорожек, газонов, посадку кустарников, установку внешнего электрического освещения. Чиновники утверждали, что такие расходы формируют первоначальную стоимость объектов внешнего благоустройства, которые являются самостоятельным амортизируемым имуществом, не подлежащим амортизации (Письмо Минфина России от 25.04.2005 N 03-03-01-04/1/201).
По мнению Минфина России, если работы по благоустройству выполнены до сдачи здания в эксплуатацию, их стоимость нужно включать в первоначальную стоимость постройки. Если благоустройство производится после сдачи здания, затраты на него придется признать расходами капитального характера, но амортизацию в налоговом учете начислять нельзя. Такую позицию финансисты высказали в Письме от 25.05.2007 N 03-03-06/1/309. В этом разъяснении речь шла об озеленении территории, прилегающей к зданию офиса.
Аналогичная ситуация приведена в Постановлении ФАС Северо-Западного округа от 29.01.2008 N А05-12892/2006. Организация заказала работы по достройке 3 - 6-го этажей принадлежащего ей административного здания. В перечне работ по договору с подрядчиком благоустройство не было предусмотрено. Здание введено в эксплуатацию в декабре 2002 г. В начале 2003 г. организация осуществила работы по благоустройству.
Инспекция решила, что благоустройство территории производилось в рамках проекта реконструкции административного здания, поэтому затраты на благоустройство должны входить в стоимость основного средства и списываться в расходы посредством амортизации. Налогоплательщик затраты на благоустройство включил в состав расходов, связанных с производством и реализацией в периоде, в котором понес эти затраты. Суд признал позицию компании правомерной.
Рассмотрим еще одну ситуацию.
Организация построила автостоянку, предусмотренную проектом строительства здания на прилегающей к зданию торгового комплекса территории как необходимый элемент функционирования объекта торговли. Строительство такой стоянки было предусмотрено не только проектом, но и территориальными строительными нормами. Фирма приняла автостоянку на учет в качестве объекта основных средств, отнесла к седьмой амортизационной группе в соответствии с ОКОФ и списывала ее стоимость посредством амортизации.
Инспекция решила, что амортизационные отчисления неправомерно включены в расходы при определении налоговой базы по налогу на прибыль, указав, что объект не относится к производственной деятельности предприятия и не используется в целях извлечения дохода.
Суд принял решение в пользу организации. Арбитры сделали вывод, что автостоянка как самостоятельный инвентарный объект основных средств, участвующий в процессе извлечения дохода, а также необходимый элемент функционирования торгового центра рассматривается в качестве амортизируемого объекта, то есть суммы начисленной по ней амортизации уменьшают налоговую базу по налогу на прибыль (Постановление ФАС Северо-Западного округа от 14.01.2008 N А56-4910/2007).
Производственная необходимость
Существуют такие виды деятельности, для которых вопросы благоустройства напрямую связаны с рентабельностью бизнеса. Это санатории, оздоровительные центры, дома отдыха, парки развлечений, рестораны и т.д. Чем привлекательнее выглядит территория такого заведения, тем больше клиентов его посетят.
К сожалению, Минфин России для таких предприятий исключений не делает. Например, в Письме от 30.01.2008 N 03-03-06/1/63 финансисты указали, что организация, занимающаяся строительством аквапарка, не вправе амортизировать в целях налогообложения объекты благоустройства: искусственные пальмы, искусственную траву, бетонные площадки вокруг бассейна, устройство малых архитектурных форм, укладку тротуарной плитки, установку декоративного освещения.
По нашему мнению, затраты на благоустройство для подобных организаций по своему экономическому содержанию непосредственно связаны с получением дохода. И даже если не удалось найти никакого нормативного акта или санитарно-гигиенического правила, в котором была бы прописана необходимость благоустройства, их можно включить в расходы в целях налогообложения прибыли.
Иллюстрацией к нашим рассуждениям может служить Постановление ФАС Уральского округа от 26.06.2008 N Ф09-4500/08-С3.
Общество занималось оказанием санаторно-курортных услуг.
Инспекция не признала в расходах в целях налога на прибыль амортизационные отчисления по следующим объектам: площадка отдыха с водоемом, благоустройство территории около столовой (озеленение территории), наружное и ландшафтное освещение (два инвентарных объекта), наружное освещение у береговой зоны, благоустройство береговой зоны. Все эти объекты были приняты обществом к учету в качестве основных средств.
Судьи подчеркнули, что данные объекты общество использует при осуществлении своей основной деятельности и списание затрат в налоговом учете посредством амортизации оно осуществляло правомерно.
Однако не только развлекательные и оздоровительные заведения проводят благоустройство в целях осуществления предпринимательской деятельности.
Вот еще примеры из арбитражной практики.
- Предприятие заасфальтировало территорию гаража. Эти затраты инспекция расценила как расходы на объект внешнего благоустройства и отказала в налоговой амортизации.
В этом случае суд не стал дискутировать на тему, можно ли амортизировать объекты внешнего благоустройства, а указал, что ремонт асфальтового покрытия был направлен на приведение производственного объекта в состояние, пригодное для эксплуатации в целях предпринимательской деятельности. Кроме того, суд вообще отклонил довод инспекции о том, что в результате выполненных работ был создан объект внешнего благоустройства, являющийся амортизируемым имуществом, не подлежащим амортизации (Постановление ФАС Дальневосточного округа от 18.08.2008 N Ф03-А24/08-2/2641).
- Государственная организация (институт) произвела ремонт асфальтового покрытия территории внутреннего двора института. Затраты на ремонт были отнесены к внереализационным расходам.
Инспекция расходы не признала.
И все же суд принял решение в пользу института. Дело в том, что эта организация сдавала в аренду часть своих помещений. Организация смогла убедить суд, что заасфальтировать площадку потребовалось для того, чтобы к арендуемым помещениям было удобнее проехать, то есть фактически благоустройство производилось в предпринимательских целях.
Суд признал, что налогоплательщик обоснованно включил во внереализационные расходы затраты на ремонт асфальтового покрытия на основании пп. 20 п. 1 ст. 265 НК РФ (Постановление ФАС Поволжского округа от 03.08.2004 N А57-10348/03-5).
Напомним, что согласно этой норме к внереализационным расходам относятся иные обоснованные расходы.
Красота требует жертв
Предположим, организация не имеет отношения к опасным производствам, не занимается видом деятельности, для которого благоустроенная территория - залог успешного бизнеса и ни один нормативный документ напрямую не обязывает ее украсить свою территорию. Можно ли как-то обосновать затраты на благоустройство, которое производится исключительно из эстетических соображений?
- Например, в Постановлении ФАС Московского округа от 11.12.2008 N КА-А40/11445-08 судьи по поводу озеленения территории АЗС указали, что "помимо создания положительного имиджа организации, что ведет к увеличению спроса на реализуемую продукцию, расходы на благоустройство и озеленение территории предусмотрены проектами на осуществление строительства АЗС и являются одним из условий получения разрешения на строительство, а также включены в сводный сметный расчет стоимости строительства".
По нашему мнению, в этом случае организацию спас тот факт, что озеленение было предусмотрено проектом. А вот аргумент о создании положительного имиджа не очень-то убедителен.
Если объекты благоустройства напрямую не связаны с деятельностью предприятия, лучше не рисковать и не включать их в расходы, уменьшающие базу по налогу на прибыль.
Какие работы по благоустройству можно считать наиболее проблемными с точки зрения налогообложения прибыли? Это, например, посадка цветов около офисного здания или производственного корпуса, установка малых архитектурных форм и фонтанов около административных зданий и т.д. То есть все явные "излишества", которые, конечно, интересны с точки зрения эстетики, но на производственный процесс не влияют. Да и нормативные акты и санитарно-гигиенические нормы не требуют осуществления таких работ.
Например, если организация в соответствии с санитарными правилами создала санитарно-защитную зону, посеяв газонную траву и высадив на этой территории деревья определенного сорта, - это экономически оправданные затраты. Однако если в этой санитарно-защитной зоне появятся скульптуры греческих богов и розарий, то затраты на эту красоту организации придется осуществлять за счет средств, оставшихся после налогообложения.
Отметим, что и суд, скорее всего, будет в таких случаях не на стороне организации.
- Так, в Постановлении ФАС Поволжского округа от 07.09.2004 N А65-20830/03-СА1-32 судьи сочли неправомерным признание в налоговом учете затрат на посадку цветов на автостоянке для служебных машин.
- В Постановлении ФАС Волго-Вятского округа от 03.03.2005 N А38-3082-5/412-2004 рассматривается спор, возникший из-за того, что организация затраты на создание цветника около административного здания включила в расходы как затраты на обеспечение нормальных условий труда на основании пп. 7 п. 1 ст. 264 НК РФ.
Судьи указали, что с производственной деятельностью такие затраты никак не связаны. Кроме того, нормальными считаются условия труда, соответствующие нормативным требованиям охраны труда. А непременное наличие цветов около здания в этих требованиях не указано.
Как учитывать?
Учет объектов благоустройства зависит от того, что представляет собой этот объект, каким видом деятельности занимается организация, и от прочих факторов, о которых мы говорили выше.
Из всего вышесказанного можно сделать вывод, что один и тот же объект в различных хозяйственных ситуациях и для разных предприятий может выступать и как объект чистого благоустройства, и как объект, предназначенный для производственной деятельности организации.
Например, организация установила металлическое ограждение. Что оно собой представляет? Если это ажурная декоративная ограда, учитывать ее нужно исходя из того, что она выполняет только эстетическую функцию. Если же это ограждение, которое служит защитой от несанкционированного вторжения, его можно считать объектом, связанным с производством.
Как уже было отмечено, если изначально шансы доказать хотя бы в судебном порядке экономическую обоснованность затрат на благоустройство невелики, лучше не рисковать и осуществлять затраты за счет прибыли после налогообложения. Такой объект не получится учесть в целях налогообложения прибыли ни в качестве текущих расходов, ни посредством амортизации.
В бухгалтерском учете такие необоснованные объекты, по нашему мнению, проблематично принимать в качестве объекта основных средств, потому что не выполняется одно из требований п. 4 ПБУ 6/01 "Учет основных средств", а именно способность приносить организации экономические выгоды (доход). Поэтому затраты на создание объектов благоустройства целесообразно учитывать в качестве прочих расходов в соответствии с п. 11 ПБУ 10/99 "Расходы организации".
Допустим, затраты непосредственно связаны с деятельностью компании, есть нормативные документы, в которых говорится о необходимости проведения работ по благоустройству, а также имеются документы, подтверждающие данные затраты. В общем можно доказать соответствие этих затрат критериям ст. 252 НК РФ. В этом случае, по нашему мнению, учитывать объекты благоустройства можно следующим образом.
1. Если объект недорогой (меньше 20 000 руб.) и недолговечный (до года), его можно списать на основании пп. 49 п. 1 ст. 264 НК РФ, в котором говорится, что к прочим расходам, связанным с производством и реализацией, относятся другие расходы, связанные с производством и реализацией.
2. Если фактически организация не создала новый объект, а отремонтировала уже существующий (например, обновила асфальтовое покрытие), причем этот объект уже числился на балансе в качестве основного средства, затраты на такие работы можно списать на основании ст. 260 НК РФ как расходы на ремонт основных средств. В бухгалтерском учете ремонт старых объектов благоустройства можно отнести, например, на счет 26 (на этом счете, в частности, могут быть отражены расходы на ремонт основных средств управленческого и общехозяйственного назначения).
3. Объект благоустройства, подпадающий под определение основного средства и амортизируемого имущества, следует ставить на учет в качестве основного средства, а его стоимость списывать путем амортизации - и в налоговом, и в бухгалтерском учете.
Кстати, многие объекты, которые Минфин и налоговики традиционно относят к благоустройству, упомянуты в Классификации основных средств, включаемых в амортизационные группы, утвержденным Постановлением Правительства РФ от 01.01.2002 N 1, и в соответствии с ОКОФ (Общероссийским классификатором основных фондов ОК 013-94, утвержденный Постановлением Госстандарта России от 26.12.1994 N 359) им присвоен отдельный код. Приведем некоторые из них:
- насаждения многолетние декоративные озеленительные на территориях предприятий - код по ОКОФ 18 0160250, согласно Классификации они принадлежат к десятой амортизационной группе (срок полезного использования - свыше 30 лет);
- площадки производственные с покрытием - код 12 0001121, седьмая амортизационная группа (от 15 до 20 лет);
- устройства уличного освещения - код 14 3190020, шестая амортизационная группа (от 10 до 15 лет);
- ограды (заборы), металлические - код 12 3697050, восьмая амортизационная группа (от 20 до 25 лет);
- ограды (заборы) кроме металлических - код 12 4540000, пятая амортизационная группа.
4. Затраты на благоустройство, произведенные до того, как здание или сооружение сдано в эксплуатацию, необходимо включать в первоначальную стоимость строительства и амортизировать в составе этой стоимости.