Прибегая к льготам по таможенному оформлению, импортеры часто и не подозревают о возможных проблемах с налоговыми органами. Так, уплата таможенных платежей посредством внесения на депозит таможни аванса грозит сложностями в принятии к вычету импортного НДС. О том, как их избежать, читайте в статье.
При ввозе нескольких партий товаров импортер может, не бегая всякий раз с платежками, сразу внести на депозит таможни аванс, из которого потом будут списываться необходимые суммы в счет уплаты таможенных платежей. Процедуру оформления товаров импортер себе этим упрощает, но может нажить другую проблему - подтверждение перед налоговыми органами факта уплаты импортного НДС для возможности принятия его к вычету.
В чем заключаются сложности? Все они связаны со своеобразием статуса авансовых таможенных платежей.
Аванс - еще не платеж
Вычет ввозного НДС предоставляется только в отношении суммы, фактически уплаченной таможенному органу (п. 2 ст. 171 НК РФ). Может ли такой суммой выступать сам авансовый таможенный платеж?
Согласно ст. 330 Таможенного кодекса РФ авансовые платежи (денежные средства, внесенные на счет таможенного органа в счет предстоящих таможенных платежей) не идентифицируются плательщиком в качестве конкретных видов и сумм таможенных платежей в отношении конкретных товаров.
Более того, внесенный аванс является имуществом плательщика и не может рассматриваться в качестве таможенных платежей до тех пор, пока сам плательщик не сделает распоряжение об этом таможенному органу.
Подобную позицию полностью разделяют и суды. Например, ФАС Западно-Сибирского округа в Постановлении от 05.06.2007 N Ф04-3455/2007(34789-А45-7) указал, что само по себе внесение денежных средств на счет таможенного органа в силу таможенного законодательства еще не является надлежащим исполнением обязанности по уплате таможенных платежей, так как без распоряжения лица, внесшего авансовые платежи, таможенный орган не вправе зачесть их в качестве таможенных платежей.
Раз само перечисление аванса не является уплатой таможенных платежей, следовательно, и платежное поручение на перечисление аванса не является подтверждением уплаты импортного НДС (даже при указании в нем какого-либо разделения на виды платежей и выделении суммы НДС).
Итак, таможенным платежом аванс становится только после распоряжения плательщика на зачет таможней аванса в счет причитающихся таможенных платежей. А в качестве распоряжения авансом Таможенный кодекс называет подачу плательщиком (или таможенным брокером от имени плательщика) таможенной декларации (п. 3 ст. 330 ТК РФ).
Другими словами, подал декларацию - и все, ничего больше не делаешь, - таможня сама списывает из аванса заявленную в декларации сумму таможенных платежей.
Вот здесь и возникает основная проблема: как доказать факт уплаты импортного НДС и его размер? Ведь на руках у импортера не остается ничего, кроме таможенной декларации (ГТД) и авансовой платежки. Достаточно ли этих документов?
ГТД как доказательство
Может ли ГТД служить доказательством уплаты НДС при ввозе товаров наравне с платежными документами, подтверждающими перечисление налога в бюджет?
Четкой официальной позиции налоговых органов по данному вопросу нет.
На практике налоговики часто утверждают, что ГТД не может являться подтверждением уплаты НДС, поскольку, по их мнению, таможенный орган при проверке декларации не может проверить или подтвердить факт уплаты налогов и сборов.
Однако судебная практика отвергает подобное мнение и доводы.
Во-первых, проверка уплаты таможенных платежей является согласно ст. 14 ТК РФ обязанностью таможенных органов.
Во-вторых, в соответствии с п. 2 ст. 149 ТК РФ выпуск для свободного обращения ввезенных на таможенную территорию РФ товаров допускается при условии поступления сумм таможенных пошлин и налогов на счета таможенных органов.
При принятии решения о выпуске товаров в графе "Д" таможенной декларации проставляется штамп "Выпуск разрешен". В случае же неуплаты таможенных платежей таможенные органы проставляют отметку об условном выпуске товара. Такой порядок применялся как в период действия Инструкции о порядке заполнения грузовой таможенной декларации, утвержденной Приказом ГТК России от 21.08.2003 N 915, так и в настоящее время, когда с 1 января 2008 г. применяется Инструкция, утвержденная Приказом ФТС России от 04.09.2007 N 1057.
Суды признают, что таможенная декларация с отметкой "Выпуск разрешен" является доказательством уплаты НДС на таможне наравне с платежными документами, подтверждающими перечисление сумм налога в бюджет <*>.
--------------------------------
<*> См., например: Постановления ФАС Московского округа от 30.01.2008 N КА-А40/105-08, от 20.03.2007 N КА-А40/983-07, от 24.01.2007 N КА-А40/13676-06, от 02.06.2006 N КА-А40/4812-06.
Из этого следует, что для подтверждения уплаты НДС при зачете авансовых таможенных платежей достаточно представить таможенную декларацию с отметкой "Выпуск разрешен" и платежное поручение на перечисление самого аванса <*>.
--------------------------------
<*> См., например: Постановления ФАС Московского округа от 07.11.2007 N КА-А40/10955-07, от 03.10.2006 N КА-А40/9510-06.
На этом можно было бы поставить точку, но даже если налоговый орган все же признает в качестве достаточных документов ГТД и авансовую платежку, он начинает придумывать различные требования к ним самим.
Штампик лишним не бывает?
Налоговики утверждают, что якобы согласно Приказу ФТС России от 18.12.2006 N 1327 "Об утверждении Порядка действий должностных лиц таможенных органов при подтверждении фактического вывоза товаров с таможенной территории Российской Федерации (ввоза товаров на таможенную территорию Российской Федерации)" <**>, помимо штампа "Выпуск разрешен", на ГТД должна быть проставлена и отметка "Ввоз подтвержден".
--------------------------------
<**> Ранее действовал Приказ ГТК России от 21.07.2003 N 806 "Об утверждении Инструкции о подтверждении таможенными органами фактического вывоза (ввоза) товаров с таможенной территории Российской Федерации (на таможенную территорию Российской федерации)".
Однако суды считают, что налоговое законодательство не предусматривает наличие в ГТД подобной отметки в качестве основания для применения налогового вычета при ввозе товаров <***>. Кроме того, данный Приказ не распространяется на декларирование при ввозе товаров и не налагает на налогоплательщиков обязанность по получению отметок, подтверждающих факт ввоза (вывоза) товара, а устанавливает возможность проставления таких отметок при обращении организаций после осуществления ввоза или вывоза товара.
--------------------------------
<***> См., например: Постановления ФАС Московского округа от 07.08.2007 N КА-А40/7613-07, от 26.09.2006 N КА-А40/9217-06.
Разбивка в платежке
С авансовой платежкой свои проблемы - налоговые органы зачастую отказывают в применении вычета, если в этой платежке отсутствует разбивка по видам платежей (НДС, таможенная пошлина, сборы).
Ни Налоговый кодекс, ни официальные разъяснения налоговых органов не дают ответа на вопрос о правомерности таких действий.
Согласно ст. 330 ТК РФ авансовые таможенные платежи - это денежные средства, не идентифицированные плательщиком в качестве конкретных видов и сумм таможенных платежей в отношении конкретных товаров. Следовательно, требование налоговиков выделять в авансовой платежке отдельной строкой НДС противоречит самой природе авансового платежа.
Имеются судебные решения, поддерживающие данную точку зрения. Например, ФАС Восточно-Сибирского округа в Постановлении от 05.11.2008 N А78-1640/08-С3-8/50-Ф02-5336/08 указал, что отсутствие в платежном поручении на перечисление отдельной суммой НДС при ввозе товара на территорию РФ не является основанием для отказа обществу в вычете.
Абсурдным выглядит и требование налоговиков, чтобы суммы платежей в авансовой платежке и в ГТД совпадали. Аванс может использоваться для уплаты платежей по нескольким таможенным декларациям. Таким образом, суммы, указанные в платежке и в конкретной декларации, совсем не обязательно должны совпадать (см., например, Постановление ФАС Московского округа от 26.09.2006 N КА-А40/9217-06).
Оборотная сторона платежки
В соответствии с Приказом ГТК России от 04.01.1995 N 2 "О контроле за начислением и взысканием таможенных платежей" в случае уплаты таможенных платежей авансом платежный документ должен быть зарегистрирован в отделе таможенных платежей и заверен специально уполномоченным должностным лицом отдела таможенных платежей.
При каждом списании авансовых средств в счет уплаты таможенных платежей инспектор отдела таможенного оформления (ОТО) на оборотной стороне авансового платежного документа указывает номер ГТД, выводит остаток денежных средств и заверяет данную запись личной номерной печатью.
При наличии остатка денежных средств по данному авансовому платежному документу инспектор ОТО возвращает платежный документ декларанту.
Исходя из этого, для возможности принятия к вычету импортного НДС налоговики требуют, чтобы на представляемой авансовой платежке был подобный расчет расходования авансовых платежей, заверенный личной печатью таможенного инспектора.
Конечно, большинство судов при рассмотрении доказанности факта уплаты импортного НДС при зачете авансовых платежей приходят к положительному для импортера выводу, именно указывая на наличие подобного расчета <*>. Однако, если по какой-либо причине ваша авансовая платежка подобным манипуляциям таможни не подвергалась, налоговые органы не могут лишить вас возможности принять к вычету уплаченный импортный НДС.
--------------------------------
<*> См., например: Постановление ФАС Западно-Сибирского округа от 26.06.2006 N Ф04-3664/2006(23712-А45-31).
Такую возможность дают некоторые суды <**>. Они отмечают, что действующим законодательством не предусмотрены подобные требования к оформлению платежных поручений на уплату таможенных платежей. Поэтому отсутствие на оборотной стороне авансового платежного документа требуемой Приказом ГТК России от 04.01.1995 N 2 отметки инспектора ОТО о номерах ГТД и остатке средств, перечисленных авансом на счета таможенного управления, не может являться основанием для отказа в предоставлении налоговых вычетов.
--------------------------------
<**> См., например: Постановления ФАС Московского округа от 24.01.2007 N КА-А40/13676-06, от 26.09.2006 N КА-А40/9217-06.
Однако чаще, чем рассмотренные претензии к таможенной декларации и авансовой платежке, налоговые органы требуют для принятия к вычету импортного НДС, уплаченного при зачете авансового таможенного платежа, представить другие документы. Рассмотрим основные из них.
Без отчета нет вычета?
Плательщик вправе в любой момент потребовать от таможенного органа представить отчет о расходовании денежных средств, внесенных в качестве авансовых платежей (п. 4 ст. 330 Таможенного кодекса РФ). Отчет представляется письменно по форме, утвержденной Распоряжением ГТК России от 27.11.2003 N 647-р "Об утверждении Методических указаний о порядке применения таможенными органами положений Таможенного кодекса Российской Федерации, относящихся к таможенным платежам".
Такой отчет и требуют налоговые органы в подтверждение уплаты импортного НДС при зачете авансовых платежей. И вроде бы в этом нет ничего страшного, ведь подобный отчет таможня обязана представить по требованию плательщика, на его подготовку у нее имеется 30 дней.
Правомерно ли подобное требование, Налоговый кодекс прямо не указывает. В Письме ФНС России от 07.07.2006 N ШТ-6-03/688@ говорится, что при необходимости налоговый орган может предложить налогоплательщику представить отчет таможенного органа о расходовании денежных средств, внесенных в качестве авансовых платежей.
Суды считают, что представление отчета является излишней мерой, и приводят следующие аргументы.
|
Вывод суда |
Постановления |
|
НК РФ не предусматривает в качестве
|
ФАС Московского округа от 02.07.2008
|
|
По смыслу положений п. 4 ст. 330
|
ФАС Московского округа от 19.06.2008
|
Кроме того, отчет содержит информацию только о том, в каком размере и на основании какого документа списывались денежные средства из авансового платежа. Какой-либо разбивки по видам таможенных платежей (в том числе выделения суммы НДС) в отчете нет.
Таким образом, представление отчета не подтвердит самое главное - размер фактически уплаченного НДС, подлежащего вычету.
Выверка для уверенности?
Если плательщик, получивший отчет таможенного органа о расходовании аванса, не согласен с ним, проводится совместная выверка расходования таможней денежных средств плательщика (п. 4 ст. 330 Таможенного кодекса РФ). По результатам выверки составляется акт, форма которого установлена Приказом ГТК России от 04.08.2003 N 849 "Об утверждении формы акта выверки авансовых платежей". Этот акт и требуют налоговые органы в подтверждение уплаты импортного НДС при зачете авансовых платежей. Правомерно ли такое требование?
Ни в Налоговом кодексе, ни в официальных ответах налоговых органов разъяснений по данному вопросу нет.
А что говорит судебная практика?
В данном вопросе суды также единодушны - отсутствие акта выверки авансовых платежей с таможенным органом не свидетельствует о неуплате импортного НДС, следовательно, отказ в вычете неправомерен.
|
Вывод суда |
Постановления |
|
Непредставление акта выверки
|
ФАС Московского округа от 10.07.2008
|
|
Отсутствие акта выверки не
|
ФАС Московского округа от 18.02.2008
|
|
Нормы гл. 21 НК РФ не
|
ФАС Московского округа от 18.02.2008
|
|
Суд указал, что акт сверки
|
ФАС Московского округа от 12.07.2007
|
Акт выверки может рассматриваться как подтверждение фактической уплаты импортного НДС, однако только в качестве дополнительного доказательства - в совокупности с таможенной декларацией (см., например, Постановление ФАС Московского округа от 16.07.2007 N КА-А40/6676-07).
Отсюда следует и то, что, если предоставленный налоговому органу акт выверки авансовых платежей оформлен с ошибками, это не опровергает ни факт ввоза товара на территорию РФ, ни факт уплаты НДС (см., например, Постановление ФАС Московского округа от 24.08.2005 N КА-А40/7851-05).
* * *
Итак, все проблемы с вычетом импортного НДС, уплачиваемого при зачете авансовых таможенных платежей, преодолимы - суды, как правило, встают на сторону импортера.
Все, что нужно для вычета, - это таможенная декларация с отметкой "Выпуск разрешен" и сама авансовая платежка. А если не хотите доводить дело до суда, договаривайтесь с таможней (если она сама не прибегает к подобной практике), чтобы на обороте платежки она приводила расчет расходования авансовых платежей и заверяла печатью. Если таможня отказывается, ссылайтесь на требования Приказа ГТК России от 04.01.1995 N 2 "О контроле за начислением и взысканием таможенных платежей". Подобный расчет налоговики, как правило, принимают в качестве достаточного доказательства уплаты импортного НДС.