О готовящихся поправках в главу 25 НК РФ в прошлом году говорилось немало. Об их нужности и полезности для налогоплательщиков нашим читателям неоднократно рассказывали специалисты налоговой службы, называя при этом поправки сближающими бухгалтерский и налоговый учет. В 2004 г. проект законом так и не стал, во втором чтении Дума планирует рассмотреть его только в феврале. И хотя представители Минфина на этом этапе отказываются комментировать законопроект, ссылаясь на то, что второе чтение принесет «поправки в поправки», по просьбе редакции независимые эксперты оценили возможные последствия для организаций. Ведь их перечень гораздо шире, чем кажется на первый взгляд.
Часть поправок в главу носит чисто технический характер (например, замена формулировок «первоначальный взнос» на «вклад» для исключения из налоговой базы по налогу на прибыль доходов в виде имущества, вносимого участниками в простое товарищество, «первичных документов» на «первичных, учетных и других документов, подтверждающих полученные налогоплательщиком доходы» в порядке определения налогооблагаемых доходов). Однако наряду с ними проект закона содержит ряд существенных, содержательных изменений в действующий порядок исчисления налога на прибыль.
Действительно, в случае принятия законопроекта будет сделан серьезный шаг в сторону сближения налогового и бухгалтерского учета — налогоплательщикам хотят предоставить право самим определять перечень прямых расходов, а также порядок их распределения на расходы текущего периода, остатки незавершенного производства, готовой продукции и товаров отгруженных, закрепив это в учетной политике для целей налогообложения.
Куда делся грант?
Однако бухгалтеров ожидают и менее приятные перемены. Так, законопроект в его нынешнем виде грозит ужесточением контроля за предоставлением и целевым использованием грантов, полученных на безвозмездной и безвозвратной основах от российских физических лиц, а также некоммерческих организаций по перечню, утверждаемому Правительством РФ, иностранных и международных организаций и объединений.
На указанный вид доходов предполагается распространить порядок контроля за целевым их использованием, предусмотренный Федеральным законом от 4 мая 1999 г. № 95-ФЗ «О безвозмездной помощи (содействии) Российской Федерации и внесении изменений и дополнений в отдельные законодательные акты Российской Федерации о налогах и об установлении льгот по платежам в государственные внебюджетные фонды в связи с осуществлением безвозмездной помощи (содействия) Российской Федерации».
Это, в частности, означает, что контроль за целевым использованием таких грантов будет осуществляться в порядке, определяемом Правительством РФ, при обязательном участии в этом контроле соответствующих органов исполнительной власти субъектов Федерации. Думается, это будет способствовать росту коррупции на местах.
В УК внесли имущество
Предполагается поставить точку в давно наболевшем вопросе определения стоимости имущества, внесенного в качестве вклада в уставный капитал.
Сейчас глава 25 признает амортизируемым имущество, результаты интеллектуальной деятельности и иные объекты интеллектуальной собственности, отвечающие условиям, предусмотренным п. 1 ст. 256 НК РФ.
Но существуют и исключения: закрытый перечень имущества, которое не относится к амортизируемому в целях налогообложения прибыли (п. 2 ст. 256 НК РФ). Основные средства, полученные в качестве взноса в уставный капитал, в перечне не указаны. Следовательно, если полученное имущество соответствует условиям п. 1 ст. 256 НК РФ и не входит в перечень, предусмотренный п. 2 ст. 256 НК РФ, амортизация в целях налогообложения прибыли начисляется.
Однако согласно п. 1 ст. 257 НК РФ первоначальная стоимость основного средства определяется как сумма расходов на его приобретение, сооружение, изготовление, доставку и доведение до состояния, в котором оно пригодно для использования, за исключением налогов, подлежащих вычету или учитываемых в составе расходов в соответствии с НК РФ. Порядок определения первоначальной стоимости основных средств, внесенных в качестве вклада в уставный капитал, Кодексом не предусмотрен.
Положение методических рекомендаций, устанавливающее, что основные средства, полученные в виде взноса (вклада) в уставный капитал организации, в целях налогообложения принимаются по их остаточной стоимости, определяемой по данным налогового учета у передающей стороны, является расширительной трактовкой НК РФ.
Ссылки на п. 1 ст. 277 НК РФ в данной ситуации также нельзя признать корректными, и вот почему. Данный пункт определяет, что стоимость приобретаемых акций (долей, паев) для целей НК РФ признается равной стоимости (остаточной стоимости) вносимого имущества (имущественных прав), определяемой по данным налогового учета на дату перехода права собственности, с учетом дополнительных расходов, которые для целей налогообложения признаются у передающей стороны при таком внесении.
Формально названная норма не регулирует порядок определения вносимого (в том числе амортизируемого) имущества.
В результате возникает правовой пробел. С одной стороны, он оставляет место для спекуляции хорошо известным налогоплательщикам положением о толковании всех неустранимых сомнений, противоречий и неясностей налогового законодательства в их пользу при определении стоимости имущества (поскольку согласованная учредителями стоимость, например, может значительно отличаться от реально понесенных затрат на приобретение такого имущества).
С другой стороны, налоговые органы могут не согласиться с расходами налогоплательщика, если имущество в его уставный капитал внесла организация, по каким-либо причинам (резидент иностранного государства, например) неведущая налоговый учет, даже если расходы на приобретение такого имущества могут быть документально подтверждены передающей стороной.
Рассматриваемый законопроект предполагает, что условием признания стоимости вносимого в уставный капитал имущества будет наличие соответствующего документального подтверждения. Указанный порядок распространяется также на имущество, внесенное физическими лицами и иностранными организациями. Стоимость этого имуществапризнается в пределах рыночной стоимости, подтвержденной независимымоценщиком, действующимв соответствии с законодательством соответствующего иностранного государства.
Аренда и амортизация
Проектом предлагается введение новелл в порядок амортизации капитальных вложений в арендуемое имущество:
- амортизации подлежат неотделимые улучшения в арендованное имущество, которые осуществляются арендатором за счет средств арендодателя;
- начисление амортизации осуществляется только арендодателем.
Такое решение, на наш взгляд, будет являться серьезным барьером для обновления основных фондов в ситуации, когда арендодатели не смогут компенсировать арендаторам затраты на капитальные вложения в сдаваемое в аренду имущество.
В соответствии с подп. 5 п. 2 ст. 614 Гражданского кодекса РФ арендная плата может устанавливаться в виде возложения на арендатора обусловленных договором аренды затрат в улучшение имущества.
Полагаем, что следует предоставить право амортизировать стоимость неотделимых улучшений арендатору в случаях, если эти улучшения осуществлены с согласия арендодателя.
В целом положительные новации, которые несет законопроект, перевешивают негатив, который, возможно, будет устранен в ходе принятия закона.
Предлагаемые изменения налогового законодательства, во-первых, позволяют снять многие вопросы, возникающие в связи с неоднозначностью отдельных норм, во-вторых, корректируют нормы, содержащие смешение терминов, неверные отсылочные нормы и т. п., а в-третьих, снимают элемент произвольности отдельных положений НК и повышают их экономическую обоснованность.
Мнение
Специалисты многих аудиторских компаний оценивают готовящиеся поправки в целом как положительные, устраняющие неясности и неточности, содержащиеся в нормах главы 25 НК РФ, направленные на совершенствование системы налогообложения прибыли. Однако они отмечают, что в ряде случаев принятие законопроекта может привести к усилению налогового бремени.
Так, Ирина БЕЛОВА, юрисконсульт ООО «Бейкер Тилли Русаудит», считает, что весьма полезными для многих налогоплательщиков будут дополнения, касающиеся порядка определения налоговой базы в случае реорганизации организаций, определения стоимости вносимого имущества(имущественных прав) в уставный (складочный) капитал, уплаты налога при наличии обособленных подразделений натерритории одного муниципального образования. Немаловажными являются положения законопроекта, устраняющиенеясности при расчете налогооблагаемойбазы и по операциям по реализации ценных бумаг. Нельзя обойти вниманием итот факт, что законопроект затрагивает порядок определения прямых и косвенных расходов, предоставляя налогоплательщикам возможность их самостоятельной квалификации.
К несомненным плюсам можно отнести и предоставление общественным организациям инвалидов, а также организациям, использующим труд инвалидов, дополнительных возможностей для уменьшения налогооблагаемой базы — в виде средств, направленных на цели, обеспечивающие социальную защиту инвалидов.
Вместе с тем законопроект содержит и ряд негативных моментов. Например, он устанавливает дополнительные случаи, когда при определении процентов, подлежащих включению в состав расходов при расчете налогооблагаемой базы по налогу на прибыль, необходимо руководствоваться специальными нормами.