Если представитель компании не получил на руки документы, на основании которых инспекторы приняли решение по выездной проверке, он имеет право с ними ознакомиться. Отказать ему в этом налоговики не могут. Такое решение 31 января 2011 г. принял ВАС РФ.
Надежда — мой компас земной
Поводом для разбирательств послужил приказ ФНС России от 25.12.2006 № САЭ-3-06/892@ «Об утверждении форм документов, применяемых при проведении и оформлении налоговых проверок; оснований и порядка продления срока проведения выездной налоговой проверки; порядка взаимодействия налоговых органов по выполнению поручений об истребовании документов; требований к составлению акта налоговой проверки» (далее — приказ).
В пункте 1.15 Требований к составлению акта налоговой проверки (приложение 6 к приказу) сказано, что «все экземпляры акта выездной проверки, а также материалы проверки и документы, приложенные к акту, подтверждающие нарушения законодательства о налогах и сборах, остающиеся в налоговом органе, являются документами для служебного пользования». Исключение одно — проверяемому лицу отдадут только его экземпляр акта. Все остальные документы — протоколы допросов свидетелей, результаты встречных проверок, экспертиз и др., инспекция плательщику вправе не показывать. Такая формулировка предоставляет налоговикам право ставить на всех полученных бумагах гриф «ДСП» и не выдавать их плательщикам.
Спустя два года после того, как приказ вступил в силу, была предпринята попытка оспорить указанный пункт. Но она провалилась. Решением от 09.04.2009 № ВАС-2199/09 Высший арбитражный суд отказал в признании п. 1.15 недействительным, отметив, что Налоговый кодекс «не содержит норм, обязывающих налоговые органы представлять (направлять иным способом) налогоплательщику материалы проверки, в том числе в качестве приложения к акту налоговой проверки».
Вторая попытка, предпринятая через год, тоже не увенчалась успехом. В решении ВАС РФ от 28.05.2010 № ВАС-4281/10 говорится, что оспариваемый пункт не содержит указания на воспрепятствование налогоплательщику знакомиться с материалами выездной налоговой проверки. Поэтому прав налогоплательщика он не нарушает. Более того, «определение ФНС России специального режима хранения и доступа к материалам выездной налоговой проверки обусловлено требованиями Кодекса (НК РФ. — Примеч. ред.). Кроме того, Кодекс не содержит прямых указаний на объем и порядок ознакомления налогоплательщика с материалами выездной налоговой проверки».
Действительно, на тот момент в Налоговом кодексе таких положений не было.
Удача — награда за смелость
Ситуация изменилась после принятия Федерального закона от 27.07.2010 № 229-ФЗ. Он дополнил ст. 100 НК РФ новым пунктом, который начал действовать с 2 сентября 2010 г. В нем сказано, что к акту налоговой проверки прилагаются документы, подтверждающие факты нарушений законодательства о налогах и сборах, выявленные в ходе ревизии. Исключение сделано только для документов, которые налоговый орган получил непосредственно от проверяемого лица.
Кроме того, документы, содержащие не подлежащие разглашению налоговым органом сведения (составляющие банковскую, налоговую или иную охраняемую законом тайну третьих лиц, а также персональные данные физических лиц), прилагаются в виде заверенных инспекцией выписок (п. 3.1 ст. 100 НК РФ).
С принятием указанной поправки у налогоплательщиков появился новый аргумент для оспаривания п. 1.15 приказа. В Высший арбитражный суд обратились сразу две организации с требованием признать это положение приказа недействительным, поскольку он противоречит Налоговому кодексу. Кроме того, положения пункта неправомерно устанавливают ограничения для проверяемого налогоплательщика по ознакомлению с материалами налоговой проверки. ФНС России не согласилась с такой постановкой вопроса и указала, что «утверждения заявителей о несоответствии пункта 1.15 Требований положениям п. 3.1 ст. 100 Кодекса ошибочны, поскольку предметами регулирования данных правовых норм являются разные вопросы. Требования, являющиеся приложением к приказу, относятся к документам внутреннего пользования, и содержащиеся в них предписания адресованы сотрудникам налоговых органов».
Несмотря на доводы налоговиков 31 января 2011 г. суд принял решение № ВАС-16558/10 об удовлетворении заявления организаций. Исходя из решения по проверкам, назначенным после вступления в силу п. 3.1 ст. 100 НК РФ, то есть после 2 сентября 2010 г., налоговый орган обязан в силу прямого указания закона направлять с актом документы, подтверждающие факт правонарушения. Причем делать это инспекция должна самостоятельно, не дожидаясь обращения проверяемого налогоплательщика.
Отметим, что документами, подтверждающими факт правонарушения, могут быть:
-
заключение эксперта, протоколы допроса свидетелей, осмотра (обследования) производственных, складских и торговых и иных помещений, используемых налогоплательщиком для извлечения дохода либо связанные с содержанием объектов налогообложения и т.д.;
-
протоколы, составленные при производстве иных действий по осуществлению налогового контроля (в случае производства соответствующих действий),;
-
постановления о назначении экспертизы, выемке документов и предметов.
Этот перечень выведен на основе анализа арбитражной практики (см., например, постановление ФАС Северо-Западного округа от 24.02.2010 № А05-10066/2009 и Западно-Сибирского округа от 18.03.2010 № А03-10603/2009).