За последнее время бухгалтерский учет претерпел значительные изменения. Были внесены многочисленные поправки в положения по ведению бухгалтерского учета и отчетности, методические указания. Кроме того, существенно изменились сами формы бухгалтерской отчетности. Какие новшества должен учесть бухгалтер при подготовке баланса за первый отчетный период 2011 г.?
Сразу скажем: как и раньше, промежуточная бухгалтерская отчетность состоит из бухгалтерского баланса и отчета о прибылях и убытках, если иное не установлено законодательством РФ или учредителями (участниками) организации (п. 49 ПБУ 4/99 «Бухгалтерская отчетность организаций»). Так что в этой части никаких изменений не произошло. Поэтому за I квартал 2011 г. бухгалтерам предстоит заполнить только баланс и форму № 2.
Про старое забудь, не вспоминай
Сегодня на форумах, посвященных бухгалтерскому учету, неизменно звучит вопрос: по какой форме составлять баланс за I квартал 2011 г.? И это неудивительно.
В пункте 7 приказа Минфина России от 02.07.2010 № 66н «О формах бухгалтерской отчетности организаций» сказано, что этот документ вступает в силу начиная с годовой отчетности за 2011 г. Из этого можно сделать вывод, что новые формы бухгалтерской отчетности следует применять только при составлении годового баланса за 2011 г. Ведь отчетным периодом является календарный год, а месячная и квартальная отчетность считается промежуточной (ст. 14 Федерального закона от 21.11.96 № 129-ФЗ «О бухгалтерском учете», п. 13 и 48 ПБУ 4/99).
Такой вывод косвенно подтверждает и тот факт, что когда Минфин России распространяет действие нормативно-правового акта на промежуточную отчетность, то в приказах содержится другая формулировка: «...с бухгалтерской отчетности». Очевидно, что приведенные формулировки различны и имеют разную смысловую нагрузку.
Исходя из дословного прочтения приказа № 66н бухгалтеры при составлении отчетности за I квартал должны использовать старые формы, утвержденные приказом Минфина России от 22.07.2003 № 67н. Согласно приказу Минфина России от 22.09.2010 № 108н этот документ утратит силу начиная с годовой отчетности за 2011 г.
Согласитесь, ситуация более чем странная. На помощь бухгалтерам пришел Минфин России. В письме от 24.01.2011 № 07-02-18/01 специалисты финансового ведомства разъяснили, какие формы применять при составлении промежуточной отчетности в 2011 г. По их мнению, компания должна использовать новые формы.
Промежуточная бухгалтерская отчетность (баланс и отчет о прибылях и убытках) включает в себя данные об имущественном и финансовом положении организации, а также о результатах ее деятельности нарастающим итогом с начала года. Содержание промежуточной отчетности должно соответствовать содержанию годовой отчетности, а формы промежуточной бухгалтерской отчетности 2011 г. — формам годовой бухгалтерской отчетности за этот год. Аргументируется такая позиция нормами ПБУ 4/99.
Несмотря на то что утверждение Минфина России из ПБУ 4/99 прямо не следует, в разъяснениях содержится железная логика: если в течение года отчетность составлять по одним формам, а годовую — по другим, то отчетность будет несопоставимой и нечитаемой. На наш взгляд, отчетность за I квартал текщкго года лучше составлять по новым формам. Тем более что такой позиции придерживается Минфин России.
Заметим, что этих вопросов можно было бы избежать, если бы приказ Минфина России от 02.07.2010 № 66н официально ввели с бухгалтерской отчетности 2011 г.
Новые правила для новой отчетности
При подготовке бухгалтерской отчетности за I квартал этого года необходимо учесть изменения, внесенные в законодательство по бухгалтерскому учету. Особого внимания заслуживают два документа:
-
приказ Минфина России от 24.12.2010 № 186н «О внесении изменений в нормативные правовые акты по бухгалтерскому учету и признании утратившим силу приказа Министерства финансов Российской Федерации от 15 января 1997 г. № 3»;
-
приказ Минфина России от 13.12.2010 № 167н «Об утверждении Положения по бухгалтерскому учету „Оценочные обязательства, условные обязательства и условные активы“ (ПБУ 8/2010)».
Оба документа вступили в силу с бухгалтерской отчетности за 2011 г., то есть новшества применяются с начала этого года.
Пять новаций бухучета
Начнем с приказа Минфина России от 24.12.2010 № 186н, который внес многочисленные поправки в правила ведения бухгалтерского учета. Перечислим изменения, которые могут непосредственно повлиять на составление промежуточной бухгалтерской отчетности.
Во-первых, изменился п. 65 Положения по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в Российской Федерации, утвержденного приказом Минфина России от 29.07.98 № 34н (далее — Положение). Затраты, произведенные организацией в отчетном периоде, но относящиеся к следующим отчетным периодам, отражаются в бухгалтерском балансе в соответствии с условиями признания активов, установленными нормативными правовыми актами по бухгалтерскому учету. Расходы подлежат списанию в порядке, установленном для списания стоимости активов данного вида.
Раньше такие затраты нужно было отражать в бухгалтерском балансе по отдельной строке «Расходы будущих периодов». В новой форме бухгалтерского баланса указанной строки нет. Значит, сальдо расходов будущих периодов придется распределять между строками «Прочие внеоборотные активы» и «Прочие оборотные активы» в зависимости от срока их будущего признания.
Во-вторых, из Положения исключен п. 81. В нем говорилось, что доходы будущих периодов отражаются в бухгалтерском балансе отдельной статьей. Однако в новой форме бухгалтерского баланса статья «Доходы будущих периодов» сохранена.
В-третьих, ликвидирован п. 72 Положения , в котором предусматривалось создание ряда резервов (например, на оплату отпусков, на ремонт основных средств).
В силу п. 11 ПБУ 10/99 «Расходы организации» в любом случае остаются отчисления в оценочные резервы, создаваемые в соответствии с правилами бухгалтерского учета (резервы по сомнительным долгам, под обесценение вложений в ценные бумаги и др.), а также резервы, создаваемые в связи с признанием условных фактов хозяйственной деятельности. При этом создание резерва по сомнительным долгам становится обязательным.
А что делать с теми резервами, которые утратили право на существование? Видимо, в отчетности за 2011 г. их уже не должно быть, поскольку данные отчетности должны быть сопоставимы. Получается, что остатки резервов за прошлые периоды необходимо присоединить к нераспределенной прибыли организации.
В-четвертых, коренным образом поменялся порядок отражения результатов переоценки. Теперь переоценку следует проводить не на начало, а на конец отчетного года. Кроме того, в отражении результатов переоценки будут задействованы добавочный капитал и прочие доходы и расходы. Счет 84 «Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток)» из этих операций исключается. Соответствующие изменения внесены как в ПБУ 6/01 «Учет основных средств», так и в ПБУ 14/2007 «Учет нематериальных активов».
В-пятых, изменения коснулись ПБУ 18/02 «Учет расчетов по налогу на прибыль организаций». При изменении ставок налога на прибыль в соответствии с законодательством РФ о налогах и сборах величина отложенных налоговых активов и обязательств подлежит пересчету на дату, предшествовавшую дате начала применения измененных ставок, с отнесением возникшей в результате пересчета разницы на счет учета прибылей и убытков.
При составлении бухгалтерской отчетности организации по-прежнему предоставляется право отражать в бухгалтерском балансе сальдированную сумму отложенного налогового актива и отложенного налогового обязательства, за исключением случаев, когда законодательством РФ предусмотрено раздельное формирование налоговой базы.
Оценочные обязательства в отчетности
С этого года ПБУ 8/01 «Условные факты хозяйственной деятельности» устарело и его заменило ПБУ 8/2010 «Оценочные обязательства, условные обязательства и условные активы». Правила, прописанные в новом стандарте, также отразятся на составлении бухгалтерской отчетности за I квартал 2011 г.
Напомним, что оценочным признается обязательство организации с неопределенной величиной или сроком исполнения. Оценочные обязательства отражаются на счете 96 «Резервы предстоящих расходов». В зависимости от характера величина оценочного обязательства относится или на расходы по обычным видам деятельности, или на прочие расходы либо включается в стоимость актива.
Можно предположить, что краткосрочные оценочные обязательства нужно отражать по строке «Резервы предстоящих расходов». А для долгосрочных, видимо, нужно использовать строку «Резервы под условные обязательства» раздела «Долгосрочные обязательства».
Обратите внимание: такой порядок относится к существенным суммам оценочных обязательств. Суммы несущественных оценочных обязательств отражаются в составе прочих долгосрочных или краткосрочных обязательств.
Учтите, что одновременно при формировании оценочного обязательства компания может сформировать самостоятельный актив по ожидаемым суммам встречных требований, связанных с этим обязательством. Однако в бухгалтерском балансе величина признанного оценочного обязательства не уменьшается на величину такого актива.
В отчете о прибылях и убытках все наоборот. Расходы, отражаемые при признании оценочных обязательств, представляются за вычетом доходов, признаваемых при принятии к бухгалтерскому учету в качестве актива ожидаемых поступлений от встречных требований, связанных с этими обязательствами.
Переносим остатки
По каждому числовому показателю бухгалтерской отчетности должны быть приведены данные минимум за два года — отчетный и предшествовавший отчетному. Из этого правила есть исключение — оно не применяется при составлении отчетности за первый отчетный период, то есть не распространяется на вновь созданные организации (п. 10 ПБУ 4/99).
Если данные за период, предшествовавший отчетному, не сопоставимы с данными за отчетный период, показатели за прошлый год подлежат корректировке исходя из правил, установленных нормативными актами по бухгалтерскому учету. Каждая существенная корректировка раскрывается в пояснениях к бухгалтерскому балансу и отчету о прибылях и убытках вместе с указанием причин, вызвавших ее.
Таким образом, при составлении отчетности за I квартал 2011 г. показатели на 31.12.2010 и 31.12.2009 должны быть сопоставимы с показателями на 31.03.2011. То есть придется корректировать отчетные данные за прошлые годы либо (если корректировка невозможна) писать пояснения.
пример
ООО «МастерСтрой» — крупный оптовый магазин по продаже строительных материалов.
Остаточная стоимость основных средств на 31.12.2009 — 10 890 000 руб., на 31.01.2010 — 11 256 000 руб., на 31.03.2011 — 12 010 000 руб.
Прочие внеоборотные активы на 31.12.2009 — 299 000 руб., на 31.12.2010 — 321 000 руб., на 31.03.2011 — 411 000 руб.
Величина материалов на 31.12.2009 — 200 000 руб., на 31.12.2010 — 220 000 руб., на 31.03.2011 — 115 000 руб.
Товары для перепродажи на 31.12.2009 — 9 300 000 руб., на 31.12.2010 — 9 569 000 руб., на 31.03.2011 — 10 112 000 руб.
Прочие запасы на 31.12.2009 — 300 000 руб., на 31.12.2010 — 311 000 руб. на 31.03.2011 — 286 000 руб.
Материалы, товары и прочие запасы объединяются в строке «Запасы».
НДС по приобретенным ценностям на 31.12.2009 — 92 00 руб., на 31.12.2010 — 86 000 руб., на 31.03.2011 — 65 000 руб.
Краткосрочная дебиторская задолженность на 31.12.2009 — 800 000 руб., на 31.12.2010 — 880 000 руб., на 31.03.2011 — 940 000 руб.
Наличие денежных средств на 31.12.2009 — 412 000 руб., на 31.12.2010 — 512 000 руб., на 31.03.2011 — 398 000 руб.
Расходы будущих периодов со сроком оборота менее 12 месяцев на 31.12.2009 — 100 000 руб., на 31.12.2010 — 118 000 руб., на 31.03.2011 — 98 000 руб.
Прочие оборотные активы на 31.12.2009 — 111 000 руб., на 31.12.2010 — 121 000 руб., на 31.03.2011 — 134 000 руб.
Расходы будущих периодов и прочие оборотные активы объединяются по строке «Прочие оборотные активы».
Размер уставного капитала общества — 3 000 000 руб.
Размер добавочного капитала на 31.12.2009 — 190 000 руб., на 31.12.2010 — 190 000 руб., на 31.03.2011 — 190 000 руб.
Общество ежегодно производит переоценку своих основных средств. Однако в 2011 г. результаты переоценки должны быть отражены на 31.12.2011, а не на 01.01.2011. Поэтому в промежуточной бухгалтерской отчетности за I квартал 2011 г. результатов переоценки не будет.
Общество также имело на 31.12.2009 остаток резерва на предстоящую оплату отпусков работникам в размере 186 000 руб. и на 31.12.2010 — 211 000 руб. Однако, поскольку создание такого резерва в Положении больше не предусмотрено, эти остатки нужно присоединить к величине нераспределенной прибыли по состоянию на 31.12.2009 и на 31.12.2010.
Сумма нераспределенной прибыли на 31.12.2009 составила 389 000 руб., на 31.12.2010 — 385 000 руб., на 31.03.2011 — 538 000 руб.
Долгосрочные кредиты на 31.12.2009 — 16 972 000 руб., на 31.12.2010 — 17 381 000 руб., на 31.03.2011 — 18 000 000 руб.
Отложенные налоговые обязательства (сальдо между отложенными налоговыми обязательствами и активами) на 31.12.2009 — 82 000 руб., на 31.12.2010 — 98 000 руб., на 31.03.2011 — 86 000 руб.
Краткосрочные кредиты на 31.12.2009 — 900 000 руб., на 31.12.2010 — 1 210 000 руб., на 31.03.2011 — 1 210 000 руб.
Задолженность перед поставщиками и подрядчиками на 31.12.2009 — 542 000 руб., на 31.12.2010 — 611 000 руб., на 31.03.2011 — 712 000 руб.
Задолженность перед персоналом на 31.12.2009 — 300 000 руб., на 31.12.2010 — 309 000 руб., на 31.03.2011 — 256 000 руб.
Задолженность перед внебюджетными фондами на 31.12.2009 — 66 000 руб., на 31.12.2010 — 111 000 руб., на 31.03.2011 — 78 000 руб.
Задолженность по налогам и сборам на 31.12.2009 — 30 000 руб., на 31.12.2010 — 65 000 руб., на 31.03.2011 — 33 000 руб.
Приведенные четыре типа задолженности объединяются в строке «Кредиторская задолженность».
Прочие обязательства на 31.12.2009 — 8000 руб., на 31.12.2010 — 12 000 руб., на 31.03.2011 — 6000 руб.
Доходы будущих периодов на 31.12.2009 — 25 000 руб., на 31.12.2010 — 22 000 руб., на 31.03.2011 — 10 000 руб.
В феврале 2011 г. выяснилось, что обществу предстоит судебное разбирательство, которое с вероятностью 80% будет проиграно. Однако сумма, которую придется выплатить по решению суда, заранее не может быть определена.
Вероятность выплаты 400 000 руб. составляет 60%, 500 000 руб. — 30%, 600 000 руб. — 10%.
Величина оценочного обязательства — 450 000 руб. (400 000 руб. х х 60% +500 000 руб. х 30% + 600 000 руб. х 10%).
Известно также, что в случае проигрыша общество сможет взыскать с непосредственного виновника 200 000 руб.
В случае проигрыша суда срок оплаты проигранной суммы — менее 12 месяцев.
Это означает, что в бухгалтерском балансе нужно отразить сумму оценочного обязательства в размере 450 000 руб. по строке «Резервы предстоящих расходов», а в отчете о прибылях и убытках — только 250 000 руб. (450 000 руб. — 200 000 руб.).
За I квартал 2011 г. общество получило следующие результаты.
Выручка от продажи товаров — 4 785 000 руб. За аналогичный период прошлого года — 3 988 000 руб.
Себестоимость проданных товаров — 3 350 000 руб. За аналогичный период прошлого года — 2 792 000 руб.
Коммерческие расходы — 450 000 руб. За аналогичный период прошлого года — 480 000 руб.
Управленческие расходы — 210 000 руб. За аналогичный период прошлого года — 235 000 руб.
Проценты к уплате — 142 000 руб. За аналогичный период прошлого года — 98 000 руб.
Прочие доходы — 325 000 руб. За аналогичный период прошлого года — 220 000 руб.
Прочие расходы (в том числе оценочное обязательство в размере 250 000 руб.) — 385 000 руб. За аналогичный период прошлого года — 118 000 руб.
Отложенные налоговые активы увеличились за отчетный период на 22 000 руб. За аналогичный период прошлого года — на 18 000 руб.
Отложенные налоговые обязательства уменьшились за отчетный период на 18 000 руб. За аналогичный период прошлого года — на 8000 руб.
Исходя из приведенных данных бухгалтерский баланс и отчет о прибылях и убытках за I квартал 2011 г. будут выглядеть так.
Бухгалтерский баланс на 31 марта 2011 г. Форма № 1 по ОКУД 0710001
|
Пояснения |
Наименование показателя |
На 31 марта 2011 г. |
На 31 декабря 2010 г. |
На 31 декабря 2009 г. |
|
АКТИВ I. ВНЕОБОРОТНЫЕ АКТИВЫ Нематериальные активы | ||||
|
Результаты исследований и разработок | ||||
|
Основные средства |
12 010 |
11 256 |
10 890 | |
|
Доходные вложения в материальные ценности | ||||
|
Финансовые вложения | ||||
|
Отложенные налоговые активы | ||||
|
Прочие внеоборотные активы |
411 |
321 |
299 | |
|
Итого по разделу I |
12 421 |
11 577 |
11 189 | |
|
II. ОБОРОТНЫЕ АКТИВЫ Запасы |
10 513 |
10 100 |
9800 | |
|
Налог на добавленную стоимость по приобретенным ценностям |
65 |
86 |
92 | |
|
Дебиторская задолженность |
940 |
880 |
800 | |
|
Финансовые вложения | ||||
|
Денежные средства |
398 |
512 |
412 | |
|
Прочие оборотные активы |
232 |
239 |
211 | |
|
Итого по разделу II |
12 148 |
11 817 |
11 315 | |
|
БАЛАНС |
24 569 |
23 394 |
22 504 |
Форма 0710001 с. 2
|
Пояснения |
Наименование показателя |
На 31 марта 2011г. |
На 31 декабря 2010 г. |
На 31 декабря 2009 г. |
|
ПАССИВ III. КАПИТАЛ И РЕЗЕРВЫ Уставный капитал (складочный капитал, уставный фонд, вклады товарищей) |
3000 |
3000 |
3000 | |
|
Собственные акции, выкупленные у акционеров |
( ) |
( ) |
( ) | |
|
Переоценка внеоборотных активов | ||||
|
Добавочный капитал (без переоценки) |
190 |
190 |
190 | |
|
Резервный капитал | ||||
|
Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток) |
538 |
385 |
389 | |
|
Итого по разделу III |
3728 |
3575 |
3579 | |
|
IV. ДОЛГОСРОЧНЫЕ ОБЯЗАТЕЛЬСТВА Заемные средства |
18 000 |
17 381 |
16 972 | |
|
Отложенные налоговые обязательства |
86 |
98 |
82 | |
|
Резервы под условные обязательства | ||||
|
Прочие обязательства | ||||
|
Итого по разделу IV |
18 086 |
17 479 |
17 054 | |
|
V. КРАТКОСРОЧНЫЕ ОБЯЗАТЕЛЬСТВА Заемные средства |
1210 |
1210 |
900 | |
|
Кредиторская задолженность |
1079 |
1096 |
938 | |
|
Доходы будущих периодов |
10 |
22 |
25 | |
|
Резервы предстоящих расходов |
450 |
— |
— | |
|
Прочие обязательства |
6 |
12 |
8 | |
|
Итого по разделу V |
2755 |
2340 |
1871 | |
|
БАЛАНС |
24569 |
23 394 |
22 504 |
Отчет о прибылях и убытках за I квартал 2011 г. Форма № 2 по ОКУД 0710002
|
Пояснения |
Наименование показателя |
За I кв. 2011 г. |
За I кв. 2010 г. |
|
Выручка |
4785 |
3988 | |
|
Себестоимость продаж |
(3350) |
(2792) | |
|
Валовая прибыль (убыток) |
1435 |
1196 | |
|
Коммерческие расходы |
(450) |
(480) | |
|
Управленческие расходы |
(210) |
(235) | |
|
Прибыль (убыток) от продаж |
775 |
481 | |
|
Доходы от участия в других организациях | |||
|
Проценты к получению | |||
|
Проценты к уплате |
(142) |
(98) | |
|
Прочие доходы |
325 |
220 | |
|
Прочие расходы |
(385) |
(118) | |
|
Прибыль (убыток) до налогообложения |
573 |
485 | |
|
Текущий налог на прибыль |
(155) |
(123) | |
|
в т.ч. постоянные налоговые обязательства (активы) | |||
|
Изменение отложенных налоговых обязательств |
18 |
8 | |
|
Изменение отложенных налоговых активов |
22 |
18 | |
|
Прочее | |||
|
Чистая прибыль (убыток) |
458 |
388 |
Форма 0710002 с. 2
|
Пояснения |
Наименование показателя |
За I кв. 2011 г. |
За I кв. 2010 г. |
|
СПРАВОЧНО Результат от переоценки внеоборотных активов, не включаемый в чистую прибыль (убыток) периода |
— |
— | |
|
Результат от прочих операций, не включаемый в чистую прибыль (убыток) периода |
— |
— | |
|
Совокупный финансовый результат периода |
458 |
388 | |
|
Базовая прибыль (убыток) на акцию | |||
|
Разводненная прибыль (убыток) на акцию |