Банковские счета — кровеносная система компании, без которой ее нормальная финансово-хозяйственная деятельность рано или поздно прекратится. Выплата заработной платы, расчеты с контрагентами, уплата обязательных платежей требуют денег. Но иногда доступ к ним могут перекрыть налоговые органы. Как не допустить приостановления операций по счетам и что делать, если это произошло?
Правила блокировки и разблокировки счета предусмотрены в ст. 76 Налогового кодекса. Приостановление операций по счетам применяется:
1) в качестве обеспечительной меры (п. 1 ст. 76 и подп. 2 п. 10 ст. 101 НК РФ);
2) при непредставлении организацией декларации в течение десяти дней по истечении установленного срока (п. 3 ст. 76 НК РФ);
3) при взыскании налога в бесспорном порядке (п. 8 ст. 46 НК РФ).
Блокировка в теории и на практике
Для первого случая приостановления операций по счетам Налоговым кодексом предусмотрен определенный порядок действий. Сначала организации направляют требование об уплате налога. Если требование не исполнено в срок, инспекция выносит решение о взыскании обязательных платежей и только после этого может заблокировать счет (абз. 2 п. 2 ст. 76, п. 3 ст. 46, 70 НК РФ).
В то же время ст. 101 НК РФ дает налоговому органу право после вынесения решения по результатам проверки принять обеспечительные меры для исполнения решения в виде блокировки счета в общем порядке, установленном ст. 76 НК РФ.
Однако, как мы уже сказали, общий порядок подразумевает вынесение решения о приостановлении только после того, как принтято решение о взыскании. Последнее более позднее, чем решение по проверке. Поэтому непонятно, имеет ли право налоговый орган пренебречь общим порядком и заблокировать счет при отсутствии решения о взыскании для гарантии исполнения организацией решения по проверке.
Официальных разъяснений по этому поводу нет. Но есть арбитражная практика. Проанализируем ее.
В Определении ВАС РФ от 19.07.2010 № ВАС-9566/10 сказано, что решения налогового органа о приостановлении операций по счетам незаконны, поскольку «требования об уплате налога, пеней и штрафов компании не выставлялись, решение о взыскании налогов не выносилось». То есть инспекция приняла указанные акты с нарушением процедуры, закрепленной в п. 2 ст. 76 НК РФ. Аналогичные выводы содержат постановления ФАС Поволжского округа от 16.09.2010 № А12-1588/2010 и Центрального округа от 02.03.2011 № А64-4072/2010 и др.
Между тем известны примеры судебных решений не в пользу налогоплательщиков. В частности, в постановлении ФАС Северо-Западного округа от 16.04.2009 № А05-11822/2008 сказано, что положения подп. 2 ст. 76 НК РФ не применяются при реализации налоговой инспекцией права на приостановление операций по счетам в банке на основании п. 10 ст. 101 НК РФ, поскольку в данном случае блокировка счета направлена на оперативную защиту интересов бюджета. Ведь за время, необходимое для реализации процедуры согласно п. 2 ст. 76 Кодекса, организация может вывести активы и исполнение решения станет невозможным.
Декларацию не сдали — живите без денег
Во втором случае п. 3 ст. 76 Налогового кодекса предоставляет инспекции полный карт-бланш. Поясним. Единственное ограничение: вынести соответствующее решение ИФНС может только по истечении десяти дней с даты, установленной для сдачи отчетности (письма Минфина России от 05.05.2009 № 03-02-07/1-227 и УФНС России по г. Москве от 24.12.2008 № 09-14/120416). Предельных сроков нет.
Кроме того, как сказано в письме ФНС России от 09.02.2011 «Разъяснения по вопросу приостановления операций по счетам налогоплательщика за непредставление налоговых деклараций по налогу на имущество организаций», решение может быть вынесено в том числе при выявлении в текущем налоговом периоде факта непредставления организацией деклараций по тем налогам, которые она была обязана уплачивать в предыдущих периодах.
Здесь нужно учитывать следующее. Если компания направила декларацию по почте в последние дни сдачи отчетности, то налоговый орган может ее получить по истечении десяти дней с крайней даты представления отчетности. Это несет риск блокировки счета. Поэтому, чтобы исключить возможность приостановления операций по счетам, можно порекомендовать передать инспектору копию почтовой квитанции.
Отменить приостановление налоговый орган обязан не позднее одного дня, следующего за днем подачи декларации. Правда, на практике этот срок нередко нарушается и компании вынуждены решать конфликт либо в вышестоящих налоговых органах, либо в судебном порядке. Бездействие инспекции, которое в этом случае выражается в непринятии решения о разблокировке, считается незаконным со дня, когда ИФНС обязана была его вынести (постановления ФАС Московского округа от 09.11.2009 № КА-А40/11899-09 и от 17.12.2008 № КА-А40/11902-08).
Отметим, что суды отменяют решение инспекции о блокировке и тогда, когда ИФНС не соблюдает требования к оформлению такого документа. Форма решения утверждена приказом ФНС России от 01.12.2006 № САЭ-3-19/825@. В нем должны быть указаны в том числе:
- обстоятельства, которые послужили причиной блокировки;
- реквизиты банка и счета;
- сумма (если решение принято в качестве обеспечительной меры, а не из-за непредставления декларации).
Если в решении не определено, какая именно декларация и по какому сроку не представлена, это может стать причиной его отмены. Например, в постановлении ФАС Западно-Сибирского округа от 09.09.2009 № Ф04-5340/2009(19012-А45-25) судьи посчитали, что отсутствие в решении этих данных «исключает возможность проверки соблюдения налоговым органом истечения десятидневного срока для представления соответствующей налоговой декларации и наступления права на принятие решения о приостановлении операций по расчетному счету», поскольку право на блокировку у инспекции возникает при непредставлении конкретного индивидуально определенного отчета.
Данное дело интересно и тем, что на момент вынесения решения судом первой инстанции счет фирме уже разблокировали. Однако инспекция обратилась в апелляцию, а затем, получив отказ, в кассацию. В качестве одного из оснований для кассационной жалобы она указала, что на момент рассмотрения дела судом отсутствовал предмет спора. Тем не менее арбитры решили, что отмена оспариваемого ненормативного правового акта не препятствует рассмотрению по существу заявления о признании его недействительным (п. 18 информационного письма Президиума ВАС РФ от 22.12.2005 № 99). То есть отмена налоговым органом оспариваемого решения сама по себе не служит основанием для отказа в удовлетворении требований компании без проверки их обоснованности.
Что можно списать с заблокированного счета
В случае блокировки счета в целях исполнения решения налогового органа в нем должна быть указана сумма, распоряжаться которой компания после блокировки не сможет (абз. 3 п. 2 ст. 76 НК РФ). Если на счете в банке, операции по которому приостановлены, числится большая сумма, чем отражено в решении, компания вправе использовать остаток по своему усмотрению (письмо Минфина России от 15.04.2010 № 03-02-07/1-167). Если же операции приостановлены из-за непредставления декларации, то суммы в решении не будет и банк заблокирует счет полностью.
Очевидно, что невозможность распоряжаться деньгами влечет серьезные проблемы для компании. При этом блокировка не означает, что списать со счета нельзя вообще ничего. На некоторые платежи решение о приостановлении не распространяется. В абзаце 3 п. 1 ст. 76 Налогового кодекса говорится, что запрет не касается платежей, очередность исполнения которых в соответствии с гражданским законодательством (п. 2 ст. 855 ГК РФ) предшествует исполнению обязанности по уплате налогов и сборов, а также на операции по списанию денежных средств в счет уплаты налогов (авансовых платежей), сборов, страховых взносов, соответствующих пеней и штрафов и по их перечислению в бюджет. С учетом позиции чиновников посмотрим, какие расходные операции можно осуществить при заблокированном счете (см. таблицу).
Отметим, что вопрос правомерности списания одного из наиболее актуальных платежей — заработной платы — спорный. По мнению чиновников, в общем случае заработную плату с заблокированного счета банк не вправе перечислить организации. Однако, по мнению судов, такой подход неправомерен. Неясность возникает из-за того, что платежи в бюджет и расчеты с работниками относятся к третьей очереди согласно п. 2 ст. 855 ГК РФ. Несмотря на то что постановлением КС РФ от 23.12.97 № 21-П это положение было признано не соответствующим Основному закону страны, изменения в Гражданский кодекс до сих пор не внесены. В названном постановлении КС РФ пояснил, что конституционные обязанности выплачивать вознаграждения за труд и платить законно установленные налоги и сборы не должны противопоставляться друг другу. Поэтому приостановление не распространяется ни на налоги, ни на зарплату. Их нужно списывать в порядке календарной очередности поступления платежек.
справка
Если у компании несколько счетов, налоговый орган вправе заблокировать любой из них или все. При этом взаимосвязи между блокировкой счета в порядке ст. 76 и взысканием налогов в бесспорном порядке по ст. 46 в НК РФ нет. То есть, если на один счет инкассо выставили, а на другой нет, это не мешает налоговому органу заблокировать последний (Определение ВАС РФ от 05.04.2011 № ВАС-3491/11)
Проценты
Налоговый орган обязан вынести решение об отмене приостановления операций по счетам не позднее одного дня, следующего за днем:
- представления декларации (абз. 2 п. 3 ст. 76 НК РФ);
- получения налоговым органом документов (их копий), подтверждающих факт взыскания налога, пеней, штрафа (п. 8 ст. 76 НК РФ).
Установлены и сроки для передачи этого решения в банк — не позднее дня, следующего за днем его принятия (абз. 2 п. 4 ст. 76 НК РФ).
При нарушении срока вынесения решения о разблокировке, а также при несоблюдении срока передачи его в банк инспекция должна уплатить организации проценты за каждый календарный день просрочки исходя из ставки рефинансирования (абз. 1 п. 9.2 ст. 76 НК РФ). Размер процентов рассчитывается от суммы, в отношении которой действовал режим приостановления. Это правило введено в Налоговый кодекс с 2010 г., но примеры успешного взыскания с налоговых органов процентов за нарушение указанных сроков уже появились (постановления ФАС Московского округа от 24.12.2010 № КА-А40/16119-10 и Северо-Западного округа от 02.03.2011 № А56-22165/2010).
Правда, Минфин России добавил ложку дегтя и указал, что взысканные с инспекции проценты организации обязаны включать в состав внереализационных доходов и облагать налогом на прибыль. Объясняется это тем, что в подп. 12 п. 1 ст. 251 НК РФ, в которой перечислены проценты, не учитываемые при налогообложении, суммы, полученные по ст. 76 НК РФ, не упомянуты (письмо от 14.02.2011 № 03-03-06/1/101). Доходы в виде процентов учитываются в налоговой базе на момент их фактического получения.
Чтобы получить с налогового органа указанные проценты, следует прежде всего проконтролировать сроки вынесения решения об отмене блокировки и передачи его в банк. Поскольку инспекция общается с банком без участия налогоплательщика, последнюю дату можно узнать, направив запрос либо в кредитную организацию, либо в саму инспекцию. Если сроки нарушены, надо направить заявление в ИФНС с требованием перечислить деньги. К заявлению обязательно нужно приложить расчет процентов с применением соответствующей ставки рефинансирования, действовавшей в период приостановления.
Отметим, что законодатель, установив обязанность инспекции по уплате процентов, не прописал порядок их перечисления организации. Нельзя утверждать, что одного заявления для получения компанией законного возмещения будет достаточно. Вероятность того, что за причитающимся придется идти в суд, высока. Официальными разъяснениями по данному вопросу мы не располагаем.
С 2011 г. инспекция обязана уплачивать проценты и в случае вынесения неправомерного решения о блокировке счета (абз. 2 п. 9.2 ст. 76 НК РФ). Проблема, озвученная выше, актуальна также в отношении этой ситуации.
Какие операции можно осуществить при заблокированном счете
|
Вид платежа |
Основание |
|
Можно списать | |
|
Платежи первой и второй очереди:
|
Абзац 3 п. 1 ст. 76 НК РФ, п. 2 ст. 855 ГК РФ |
|
Налоги, сборы, платежи во внебюджетные фонды |
Абзац 3 п. 1 ст. 76 НК РФ |
|
Заработная плата (но поручения на ее перечисление банк будет исполнять в порядке календарной очередности с поручениями на уплату налогов) |
Постановление КС РФ от 23.12.97 № 21-П, Определение ВАС РФ от 19.11.2007 № 14680/07, постановление ФАС Поволжского округа от 03.02.2011 № А55-11156/2010 и др. |
|
Зарплата: | |
|
если перечисляется из незаблокированного остатка; |
Абзац 3 п. 2 ст. 76 НК РФ, письмо Минфина России от 15.04.2010 № 03-02-07/1-167 |
|
если организация находится в процессе ликвидации; |
Письмо Минфина России от 08.04.2011 № 03-02-07/1-112 |
|
если она перечисляется на основании исполнительных документов (исполнительный лист, судебный акт и др.) |
Абзац 3 п. 1 ст. 76 НК РФ, п. 2 ст. 855 ГК РФ, ст. 12 Федерального закона от 02.10.2007 № 229-ФЗ |
|
Государственные пошлины (эти суммы отнесены к федеральным налогам и сборам) |
Письмо Минфина России от 05.04.2011 № 03-02-07/1-106 |
|
Налоговые и административные штрафы за правонарушения в области налогов и сборов, а также штрафы, предусмотренные законодательством о страховых взносах |
Письмо Минфина России от 12.01.2011 № 03-02-07/1-1 |
|
Нельзя списать | |
|
Зарплата |
Письма Минфина России от 04.02.2011 № 03-02-07/1-38 и от 20.07.2009 № 03-02-07/1-371 |
|
Таможенные пошлины, исполнительский сбор, штрафы, налагаемые судебными приставами-исполнителями в процессе исполнения исполнительных документов |
Письма Минфина России от 12.01.2011 № 03-02-07/1-1 и от 03.06.2010 № 03-02-07/1-265 |
|
Иные платежи, не относящиеся к первой и второй очереди по Гражданскому кодексу, в том числе расчеты с контрагентами |
Абзац 3 п. 1 ст. 76 НК РФ, п. 2 ст. 855 ГК РФ |
справка
Если у компании заблокирован счет, перечислению налогов это не мешает. Таким образом, начисление пеней при несвоевременной уплате обязательного платежа правомерно (Определение ВАС РФ от 10.03.2011 № ВАС-2034/11)