Разъяснения Минфина России заинтересуют компании, которые заботятся об экологии и сохранении окружающей среды и несут в связи с этим определенные расходы. Специалисты финансового ведомства в письме от 27.05.2011 № 07-02-18/02 (ПЗ-7/2011) ответили на вопрос, как бухгалтеру организовать так называемый бухгалтерский экологический учет (текст документа см. в ЭЖ Досье).
Для начала определимся, о каких именно операциях идет речь. Это проведение организациями природоохранных мероприятий, уменьшение последствий негативного воздействия на окружающую среду, предотвращение изменения климата, а также другие виды экологической деятельности.
Основы бухучета с уклоном в экологию
Понятие бухгалтерского экологического учета для российских компаний новое. Он пока не регламентирован отечественным законодательством. Вместе с тем при выполнении его требований о повышении экологической безопасности производственных объектов у организаций возникают вопросы по поводу представления в бухгалтерской отчетности осуществляемых природоохранных мероприятий.
Цель бухгалтерского экологического учета — предоставить пользователю объективную информацию, интегрированную в бухгалтерскую (финансовую) отчетность компаний.
Выделение подобной информации предполагает наличие обособленного учета затрат в рамках экологической деятельности по видам и местам возникновения, а также, возможно, привязку к конкретным изделиям (работам, услугам) при калькуляции затрат по видам продукции, то есть ведение детальной аналитики экологических затрат.
При подготовке бухгалтером информации об экологической деятельности целесообразно соотносить указанную деятельность компании с ее финансовыми показателями. Это требует адаптации системы традиционного бухгалтерского учета для отражения экологических аспектов деятельности компаний и их влияния на финансовые результаты организации и показатели бухгалтерского баланса.
При отсутствии соответствующего нормативного регулирования Минфин России рекомендует организациям руководствоваться общими требованиями к составлению отчетности, закрепленными в нормативно-правовых актах по бухгалтерскому учету, в том числе:
- в ПБУ 4/99 «Бухгалтерская отчетность организации»;
- ПБУ 8/2010 «Оценочные обязательства, условные обязательства и условные активы»;
- ПБУ 17/02 «Учет расходов на научно-исследовательские, опытно-конструкторские и технологические работы»;
- ПБУ 14/2007 «Учет нематериальных активов»;
- ПБУ 6/01 «Учет основных средств»;
- Методических указаниях по бухгалтерскому учету основных средств, утвержденных приказом Минфина России от 13.10.2010 № 91н;
- приказе Минфина России от 22.07.2010 № 66н «О формах бухгалтерской отчетности организаций».
Что раскрывать в отчетности
В комментируемом письме Минфин России рекомендует компаниям при раскрытии информации об экологической деятельности применять п. 39 ПБУ 4/99. Он позволяет показывать сведения, сопутствующие бухгалтерской отчетности, если исполнительный орган считает ее полезной для заинтересованных пользователей при принятии экономических решений. В частности, это относится к информации о природоохранных мероприятиях.
По данному вопросу в ПБУ 4/99 рекомендовано описывать проводимые и планируемые компанией мероприятия в области охраны окружающей среды, сумму соответствующих расходов и экологических сборов, платежей за природные ресурсы и за нарушение природоохранного законодательства. Кроме того, целесообразно раскрывать результаты влияния указанных мероприятий на доходность компании в отчетном периоде и возможные финансовые последствия для будущих периодов.
Фактически в ПБУ 4/99 изложены основные аспекты экологического учета, которые должны быть реализованы на предприятиях, заинтересованных в информировании общественности и третьих лиц о проводимой ими природоохранной деятельности. Напомним, что в отчетности обособленно отражаются существенные аспекты деятельности компаний. Информация является существенной, если она способна повлиять на экономические решения пользователей, принимаемые на основе бухгалтерской отчетности.
При раскрытии информации об экологической деятельности необходимо указывать источники финансирования мероприятий. В частности, это может быть решение собственников или дотация со стороны государства. Порядок раскрытия информации о государственной помощи, выделяемой на экологические цели, регулируется ПБУ 13/2000 «Учет государственной помощи».
Что касается отчета о движении денежных средств, направление их на экологическую деятельность представляется в отчете либо как поток по инвестиционной деятельности, либо как поток по текущей деятельности — в зависимости от того, приводит ли это к созданию внеоборотного актива.
Поскольку соответствующие законодательные требования отсутствуют, представление экологической информации в составе финансового отчета пока для российских компаний дело добровольное. На наш взгляд, такая информация позволяет повысить доверие третьих лиц к деятельности отчитывающейся организации, что влечет за собой неизбежный экономический эффект.
Учет капитальных вложений
В ПБУ 6/01 и Методических указаниях по учету основных средств не представлен перечень капитальных вложений, которые могут осуществлять компании в ходе экологической деятельности. Этот пробел восполнили специалисты Минфина России в комментируемом письме. Приведены следующие мероприятия:
- строительство установок по производству электроэнергии на базе альтернативных источников (ветровой и солнечной энергии, биогаза, термальных вод), газопылеулавливающих установок и устройств, предназначенных для улавливания и обезвреживания вредных веществ из газов, и других сооружений по охране атмосферного воздуха;
- строительство установок по обезвреживанию, компостированию, переработке отходов производства и потребления;
- возведение объектов, направленных на защиту окружающей среды от шумового, вибрационного и других видов физического воздействия (экраны, щиты, перегородки, насыпи, изгороди);
- проектно-изыскательские и опытно-конструкторские работы по минимизации радиоактивного воздействия, по созданию природоохранного оборудования, средств защиты природных объектов от негативных антропогенных воздействий на окружающую среду и др.
Из этого следует, что бухгалтер должен вести обособленный учет затрат по возведению объектов, относящихся к экологической деятельности (на счете 08 «Вложения во внеоборотные активы»), в разрезе строительных работ и реконструкции, научно-исследовательских, опытно-конструкторских и проектно-изыскательских работ, прочих капитальных вложений, связанных с экологической деятельностью. Информация о таких объектах формируется в бухгалтерском учете на основании стандартов бухгалтерского учета (ПБУ 17/02, ПБУ 14/2007 и ПБУ 6/01).
Бухгалтерская отчетность организаций (пояснения к бухгалтерской отчетности) должны обеспечивать представление информации об изменении величины капитальных вложений, связанных с экологией, как в части приобретения (создания) новых объектов, касающихся экологической деятельности, так и в части модернизации основных средств с целью совершенствования технологии и организации производства, улучшения качества продукции, внедрения новых технологий производства, повышающих экологическую безопасность.
Отражение оценочных обязательств
Оценочные обязательства, связанные с экологической деятельностью компании, отражаются на счете 96 «Резервы предстоящих расходов».
В рассматриваемом письме сказано, что первоначальная стоимость всех потенциально опасных для экологии основных средств при их приобретении, создании, реконструкции или модернизации должна включать признанную величину оценочного обязательства по восстановлению нарушенной экологической системы. Такая рекомендация Минфина России основана на п. 8 ПБУ 8/2010 «Оценочные обязательства, условные обязательства и условные активы».
При отсутствии оснований для включения величины оценочного обязательства, связанного с экологической деятельностью, в стоимость актива эта величина относится на расходы по обычным видам деятельности (например, расходы на рекультивацию земель и осуществление иных природоохранных мероприятий) или на прочие расходы (в частности, обязательства по искам в возмещение ущерба, нанесенного окружающей среде).
Учет займов и кредитов
Для осуществления экологической деятельности компании могут привлекать займы и кредиты. В этом случае целесообразно организовать аналитический учет в части кредитов и займов, полученных на решение экологических задач для представления соответствующей информации в отчетности согласно ПБУ 15/2008.
В частности, в соответствии с ПБУ 15/2008 в отчетности следует раскрыть информацию о заемных средствах, полученных на осуществление экологической деятельности, начисленных по ним процентах, а также сумме процентов, включаемой в стоимость инвестиционных активов.
Учет текущих расходов
Текущие расходы на содержание и эксплуатацию объектов, связанные с экологической деятельностью (расходы на оплату труда обслуживающего персонала, амортизация, рентные (лизинговые) платежи, платежи по страхованию, касающиеся сооружений и оборудования экологического назначения, обязательное страхование гражданской ответственности и др.), могут отражаться в случае их существенности в отчете о прибылях и убытках или в пояснениях к отчету по статье «Экологические мероприятия».
Штрафы и платежи за нарушение природоохранного законодательства учитываются в составе прочих расходов на счете 91.
Обратите внимание: наиболее важным для представления информации об экологической деятельности компании является отделение природоохранных расходов от прочих затрат, например на обеспечение общей безопасности производства.