Многие компании включают в соцпакет для своих работников такой бонус, как обеспечение их санаторно-курортными путевками. Приобретение путевок с точки зрения налогообложения — довольно сложная операция, отнимающая у бухгалтера много времени и внимания. Наша статья поможет вам избежать ошибок.
Если компания не обращается за помощью по оплате путевки к ФСС России, то у нее есть два варианта оплаты путевок. Во-первых, организация может сама купить путевку в турфирме или непосредственно у санатория и передать ее работнику.
Во-вторых, компания может компенсировать затраты на приобретение путевки работнику после того, как он сам ее приобретет.
Для отражения данной операции в налоговом учете немаловажное значение имеет тот факт, предусмотрено ли приобретение путевок в трудовом или коллективном договоре. Комбинации этих условий могут привести к различным вариантам налогообложения.
Куда поедем отдыхать?
Для того чтобы не допустить ошибок при налогообложении операции по приобретению путевок, необходимо разобраться с понятиями. Дело в том, что для налогового учета важно, какими именно путевками работодатель обеспечивает своих сотрудников: санаторно-курортными или туристскими.
Путевка санаторная…
Санаторно-курортные организации — это предприятия, учреждения или организации различных форм собственности и ведомственной принадлежности, расположенные как на территории курортов, лечебно-оздоровительных местностей, так и за их пределами, осуществляющие лечебную и оздоровительную деятельность с использованием природных лечебных факторов.
Такие организации оказывают услуги по лечению в виде медицинской помощи, осуществляемой в профилактических, лечебных и реабилитационных целях на основе использования природных лечебных факторов в условиях пребывания на курорте, в лечебно-оздоровительной местности, в санаторно-курортных организациях, а также проживанию, питанию, проведению досуга и другие сервисные услуги. Документом, подтверждающим право на получение комплекса санаторно-курортных услуг, является путевка или курсовка.
Обратите внимание! В письме Минздравсоцразвития России от 25.11.2008 № 9204-ВБ указано на то, что сейчас отсутствуют федеральные органы исполнительной власти, наделенные полномочиями по утверждению формы бланка санаторно-курортной путевки. Поэтому организациям следует руководствоваться информационным письмом Минфина России от 22.08.2008, которым определено, что организация, оказывающая услуги населению, вправе использовать самостоятельно разработанный бланк строгой отчетности.
Необходимые реквизиты перечислены в п. 3 Положения о порядке осуществления наличных денежных расчетов и (или) расчетов с использованием платежных карт без применения контрольно-кассовой техники, утвержденного постановлением Правительства РФ от 06.05.2008 № 389. Кстати, за основу разрабатываемого бланка можно взять формы путевок (курсовок), утвержденные приказом Минфина России от 10.12.99 № 90н.
...или туристская
В отличие от санаторно-курортных туристические поездки в общем случае не предполагают проведение комплекса лечебных мероприятий. Однако тут ситуация гораздо сложнее.
Федеральный закон от 24.11.96 № 132-ФЗ «Об основах туристской деятельности в Российской Федерации» дает такое определение туризма. Туризм — это временные выезды (путешествия) граждан РФ, иностранных граждан и лиц без гражданства с постоянного места жительства в лечебно-оздоровительных, рекреационных, познавательных, физкультурно-спортивных, профессионально-деловых, религиозных и иных целях без занятия деятельностью, связанной с получением дохода от источников в стране или месте временного пребывания.
А туристская путевка — это документ, содержащий условия путешествия, подтверждающий факт оплаты туристского продукта и являющийся бланком строгой отчетности. Форма туристской путевки утверждена в приказе Минфина России от 09.07.2007 № 60н «Об утверждении формы бланка строгой отчетности».
Таким образом, получается, что и приобретение туристской путевки не исключает получения гражданином по ней санаторно-курортных услуг. Если посмотреть на письмо Минфина России от 08.04.2011 № 03-04-05/6-244, то становится ясно, что для финансистов определяющим является указание учреждения в перечне, приведенном в абз. 5 п. 9 ст. 217 НК РФ. Это означает, что если организация входит в указанный список, то любые услуги, которые она оказывает, можно отнести к санаторно-курортным.
Обратите внимание! Согласно ст. 15 Федерального закона от 23.02.95 № 26-ФЗ «О природных лечебных ресурсах, лечебно-оздоровительных местностях и курортах» к санаторно-курортным организациям, осуществляющим лечебный процесс, относятся организации, имеющие статус лечебно-профилактических организаций и функционирующие на основании предоставленной в соответствии с законодательством РФ лицензии на осуществление медицинской деятельности. На это обратил внимание Минфин России в письме от 02.08.2010 № 03-04-06/5-162.
Таким образом, несмотря на то что в п. 9 ст. 217 НК РФ прямо сказано, что его действие не распространяется на туристские путевки, тот факт, что в документе написано слово «туристская», еще ничего не значит. Необходимо выяснить статус учреждения, куда отправится отдыхать гражданин, и какие услуги он там будет получать (постановления ФАС Московского округа от 25.09.2009 № КА-А40/9821-09, от 17.09.2009 № КА-А40/9077-09 и Уральского округа от 29.01.2008 № Ф09-9195/07-С2).
Налог на прибыль: расхода не будет
Если организация покупает для своих работников путевки, то, увы, учесть затраты на приобретение путевок в налоговых расходах не удастся. Независимо от того, приобретены они для работников или их детей. Не имеет значения и тот факт, прописано или нет условие о приобретении путевки в трудовом или коллективном договоре.
Виной тому служит п. 29 ст. 270 НК РФ. В нем четко указано, что при определении налоговой базы по налогу на прибыль не учитываются расходы на оплату путевок на лечение или отдых.
Нетрудно предположить, что данная норма применима как при непосредственной покупке путевки для работника, так и при выплате работнику компенсации ее стоимости. Принципиальной разницы между двумя этими действиями нет.
НДФЛ: внимание на условия
Согласно п. 9 ст. 217 НК РФ освобождены от обложения НДФЛ суммы полной или частичной оплаты работодателями своим работникам или членам их семей стоимости приобретаемых путевок, за исключением туристских, на основании которых указанным лицам оказываются услуги санаторно-курортными и оздоровительными организациями, находящимися на территории РФ, предоставляемые:
- за счет средств организаций или предпринимателей, если расходы по такой оплате в соответствии с НК РФ не отнесены к расходам, учитываемым при определении налоговой базы по налогу на прибыль;
- за счет средств бюджетов бюджетной системы РФ;
- за счет средств, получаемых от деятельности, в отношении которой организации или предприниматели применяют специальные налоговые режимы.
Для исчисления НДФЛ к санаторно-курортным и оздоровительным организациям относятся санатории, санатории-профилактории, профилактории, дома отдыха и базы отдыха, пансионаты, лечебно-оздоровительные комплексы, санаторные, оздоровительные и спортивные детские лагеря.
Выше мы выяснили, что учесть оплаченную путевку при расчете налога на прибыль не удастся. Поэтому платить НДФЛ со стоимости путевки работнику не нужно. Точно такой же позиции придерживаются и специалисты финансового ведомства (письмо Минфина России от 08.04.2011 № 03-04-05/6-244).
Аналогичный подход для целей обложения НДФЛ используется и в том случае, когда работодатель компенсирует работникам стоимость путевок. Основание — все тот же п. 9 ст. 217 НК РФ.
Страховые взносы: возможны споры
Порядок расчета и уплаты страховых взносов в государственные внебюджетные фонды установлен в Федеральном законе от 24.07.2009 № 212-ФЗ. Объектом обложения страховыми взносами для организаций признаются выплаты и иные вознаграждения, начисляемые физическим лицам в рамках трудовых отношений (ст. 7 Федерального закона № 212-ФЗ).
Очевидно, что как оплату стоимости путевки за работника, так и компенсацию стоимости путевки, приобретенной самим работником, можно трактовать как выплату, начисляемую в пользу работника. Поэтому важную роль будет играть тот факт, предусмотрено ли предоставление путевок работникам и членам их семей в коллективном или трудовом договоре.
Если это предусмотрено, то оплата путевки на санаторно-курортное лечение и отдых для самого работника либо компенсация ее стоимости облагается страховыми взносами. В противном случае можно предположить, что если предоставление путевки не связано с оплатой труда, то и предоставляется она не в рамках трудовых отношений. Но сразу хотим предупредить, что чиновники придерживаются иной позиции. Так, в письме от 17.05.2010 № 1212-19 специалисты Минздравсоцразвития России пришли к выводу, что если материальная помощь выплачивается работнику, то этого уже вполне достаточно для признания такой выплаты произведенной в рамках трудовых отношений. Скорее всего аналогичный подход будет использоваться и при решении вопроса об обложении страховыми взносами оплаты (компенсации) стоимости путевки. Опровергать это мнение придется в суде, а судебной практики по таким делам пока еще нет.
Если работодатель приобретает путевки членам семьи работника (скажем, детям), то страховые взносы на стоимость путевок начислять не надо. Причем не важно, прописана такая обязанность в трудовом (коллективном) договоре или нет. Ведь в этом случае члены семьи не состоят в трудовых отношениях с организацией. Такой же вывод можно сделать из письма Минздравсоцразвития России от 12.03.2010 № 559-19 и от 01.03.2010 № 426-19.
Но ситуация изменится, если компания возмещает работнику стоимость путевки, которую он приобрел для своего ребенка. Здесь уже контролирующие органы наверняка решат, что выплата была произведена в рамках трудовых отношений с работниками, и заставят с этой суммы заплатить страховые взносы.
Обратите внимание! Если обязательные страховые взносы придется начислить, то их сумму можно учесть при расчете налога на прибыль. Дело в том, что согласно п. 1 ст. 252 НК РФ налогоплательщик уменьшает полученные доходы на сумму произведенных расходов, за исключением тех, которые указаны в ст. 270 НК РФ. Но в этой статье не содержится положений, не позволяющих учесть при расчете налога на прибыль страховые взносы, начисленные даже на те выплаты и вознаграждения, которые не признаются при налогообложении прибыли. Поэтому расходы в виде обязательных страховых взносов, в том числе начисленных на выплаты, не принимаемые в состав расходов по налогу на прибыль, учитываются в составе прочих расходов компании на основании подп. 1 п. 1 ст. 264 НК РФ. Против этого не возражают и специалисты Минфина России (письма от 15.03.2011 № 03-03-06/1/138 и от 15.03.2010 № 03-03-06/1/136).
НДС: проблем не будет
На основании подп. 18 п. 3 ст. 149 НК РФ услуги санаторно-курортных, оздоровительных организаций и организаций отдыха, организаций отдыха и оздоровления детей, в том числе детских оздоровительных лагерей, расположенных на территории РФ, оформленные путевками или курсовками, являющимися бланками строгой отчетности, не подлежат налогообложению на территории России. Это значит, что когда компания приобретает такую путевку, то в ней отсутствует «входной» НДС и фирме нечего возмещать.
Правда, если путевка приобретается через посредническую фирму, то ситуация несколько меняется. Дело в том, что с суммы агентского вознаграждения НДС уплачивается. Так гласит п. 2 ст. 156 НК РФ. Конечно, при условии, что сама посредническая фирма платит НДС. Принять такой «входной» НДС к вычету нельзя, так как путевки для работников в операциях, облагаемых НДС, не используются. В данном случае «входной» НДС нужно просто присоединить к стоимости путевки на основании подп. 4 п. 2 ст. 170 НК РФ.
При безвозмездной передаче работнику путевки, приобретенной за счет средств работодателя, объекта для исчисления НДС не возникает. К счастью, такой позиции придерживается Минфин России в письмах от 25.07.2005 № 03-04-11/174 и от 16.03.2006 № 03-05-01-04/68.
Не нужно начислять налог и в том случае, когда работнику частично компенсируется стоимость путевки. Об этом сказано в постановлении Президиума ВАС РФ от 03.05.2006 № 15664/05.
Бухгалтерский учет
Начнем с ситуации, когда работодатель приобретает путевку для работника. В этом случае путевка некоторое время находится в организации. Поэтому путевка в сумме фактических затрат на ее приобретение принимается к бухгалтерскому учету по дебету субсчета «Денежные документы» счета 50 «Касса» в корреспонденции с кредитом счета 76.
Согласно п. 11 ПБУ 10/99 «Расходы организации» стоимость путевки, оплачиваемая за счет средств работодателя, признается в бухгалтерском учете в составе прочих расходов. Соответственно при выдаче работнику путевки ее стоимость списывается со счета 50 в дебет счета 91 «Прочие доходы и расходы».
Если фирма компенсирует сотруднику стоимость уже приобретенной им путевки, то просто делается следующая проводка: Дебет 91 Кредит 50 (51).
Кстати, если путевка приобретается (компенсируется) не для работника, а для членов его семьи, то проводки не изменяются.
Напомним, что указанные затраты организации для целей налогового учета не принимаются. Расходы, формирующие бухгалтерскую прибыль или убыток отчетного периода, но не учитываемые при определении налоговой базы по налогу на прибыль как отчетного, так и последующих отчетных периодов, приводят к возникновению постоянной разницы и соответствующего ей постоянного налогового обязательства. Это сказано в п. 4 и 7 ПБУ 18/02 «Учет расчетов по налогу на прибыль организаций».
Постоянное налоговое обязательство отражается по дебету субсчета «Постоянные налоговые обязательства (активы)» счета 99 «Прибыли и убытки» в корреспонденции с кредитом субсчета «Расчеты по налогу на прибыль» счета 68.
Отметим, что начисленные обязательные страховые взносы будут учитываться по кредиту счета 69 и дебету счета 91. Однако, так как этот расход принимается в обоих видах учета, никаких разниц, требующих использования правил ПБУ 18/02, здесь не образуется.