В силу различных объективных причин продукция, приобретенная компанией для дальнейшей реализации, залеживается на складе и не находит своего покупателя. Например, у нас не продается одежда, вышедшая из моды. Такие товары организация вынуждена списывать как морально устаревшие. Можно ли учесть их стоимость в расходах при налогообложении прибыли? И что в этом случае будет с НДС по таким товарам?
Неликвидам — красный свет
Минфин России недавно рассмотрел схожую ситуацию в письме от 07.06.2011 № 03-03-06/1/332. Товары, приобретенные торговой фирмой для перепродажи, залежались. Специально созданная комиссия изучила их и, установив невозможность дальнейшего использования, составила акт о списании. Его утвердил руководитель. Компания намеревалась при налогообложении прибыли учесть стоимость списанных неликвидов во внереализационных расходах как потери от стихийных бедствий, пожаров, аварий и других чрезвычайных ситуаций (подп. 6 п. 2 ст. 265 НК РФ) либо в составе других расходов, связанных с производством и реализацией (подп. 49 п. 1 ст. 264 НК РФ). Кроме того, она полагала, что при списании неликвидных товаров можно не восстанавливать к уплате в бюджет суммы НДС, ранее обоснованно предъявленные к вычету при приобретении товаров.
Финансовое ведомство рассудило иначе. Объяснив несведущим, что есть объект обложения налогом на прибыль (ст. 247, 249 и 252 НК РФ), чиновники указали, что при утилизации (списании) неликвидных товаров затраты на их приобретение и дальнейшую ликвидацию не рассматриваются в качестве расходов, направленных на извлечение доходов от предпринимательской деятельности. Следовательно, затраты на приобретение списанных неликвидных товаров не уменьшают налогооблагаемую прибыль.
Рассмотрев вопрос о восстановлении НДС, чиновники отметили, что суммы налога, предъявленные компании, подлежат вычетам, только если приобретенные товары используются в операциях, признаваемых объектами обложения (п. 2 ст. 171 НК РФ).
Выбытие товаров по причинам, не связанным с реализацией или безвозмездной передачей, не является объектом обложения НДС исходя из норм ст. 39 и 146 НК РФ. Поэтому при списании морально устаревших товаров суммы НДС, уплаченные при приобретении товаров и ранее правомерно принятые к вычету, необходимо восстановить для уплаты в бюджет.
Достанется и от рынка, и от государства
Получается, что, допустив приобретение неликвидов, фирма будет наказана за неэффективный менеджмент не только рынком (безуспешно пытается сбыть за полцены морально устаревший товар), но и государством (не сможет отнести такие затраты на расходы, уменьшающие налогооблагаемую прибыль). Несправедливо. Можно ли оспорить позицию контролеров в суде в случае возникновения налогового спора, если все-таки включить в расходы затраты на приобретение неликвидных товаров? Можно. Но не факт, что суд окажется на стороне налогоплательщика.
При списании морально устаревшего оборудования у бухгалтера обычно не возникает проблем с отнесением его остаточной стоимости на расходы, уменьшающие базу по прибыли, в силу прямого указания на такую возможность в НК РФ (подп. 8 п. 1 ст. 265). Главное — правильно оформить документы. Признать в целях налогообложения стоимость списанных из-за морального устаревания сырья, материалов и товаров сложнее. Специальной нормы, позволяющей признать подобные затраты при определении базы по налогу на прибыль, НК РФ не содержит.
В пользу компаний говорит тот факт, что перечни внереализационных и прочих расходов, связанных с производством и (или) реализацией, являются открытыми и позволяют уменьшать прибыль на иные экономически обоснованные затраты (подп. 49 п. 1 ст. 264 и подп. 20 п. 1 ст. 265 НК РФ).
Арбитражной практики, которая позволяла бы рассчитывать на успех в случае судебного разбирательства о правомерности списания на налоговые расходы стоимости морально устаревших товаров, нет.
Тем не менее ФАС Западно-Сибирского округа, рассматривая правомерность списания в уменьшение налогооблагаемой прибыли стоимости морально устаревших материалов, поддержал позицию компании (постановление от 11.09.2008 № А56-3652/2007). Суд указал, что перечень прочих расходов, учитываемых при налогообложении прибыли, не считается закрытым, а материалы компания закупала в 1980—1995 гг. для производственных целей. То есть затраты на их приобретение направлены на извлечение дохода, а значит, экономически обоснованны согласно ст. 252 НК РФ. Списание материалов в связи с невостребованностью для нужд производства и невозможностью реализации из-за потери первоначальных свойств подтверждено соответствующими актами. Компания вправе самостоятельно определять наличие экономической выгоды от результатов осуществления тех или иных расходов. А производственный характер затрат обусловливает возможность учета этих расходов для целей налогообложения. При таких обстоятельствах суд решил, что стоимость морально устаревших материалов в момент их списания как неликвидного имущества может быть отнесена на уменьшение облагаемой прибыли.
Есть примеры судебных решений и не в пользу налогоплательщиков. Так, судьи ФАС Поволжского округа в постановлении от 26.07.2005 № А72-6739/04-7/50 рассмотрели спор о признании в составе внереализационных расходов стоимости произведенной предприятием готовой продукции (запасных частей) и поддержали налоговиков. По мнению суда, налогоплательщик должен был представить доказательства, свидетельствующие о невозможности продажи морально устаревшей продукции. Арбитры отметили, что прекращение выпуска авиационных двигателей устаревшей модели не исключает выпуска деталей к ним до тех пор, пока такие двигатели эксплуатируются потребителями. Доказательств, что торговые компании отказались принять к реализации спорные детали, предприятие не представило.
Что касается восстановления НДС, оспорить позицию чиновников в суде несложно. Аргументы те же, что и при требованиях контролеров восстанавливать налог по товарам, списанным из-за порчи, хищения и не использованным в связи с этим в операциях, облагаемых НДС. А именно:
п. 3 ст. 170 НК РФ содержит закрытый перечень случаев, когда налогоплательщик обязан восстановить суммы НДС, ранее правомерно принятые к вычету. При списании морально устаревшего имущества восстанавливать принятые к вычету суммы «входного» налога указанная норма не требует. Большинство судебных решений в этом случае принимается в пользу налогоплательщиков (Определение ВАС РФ от 18.01.2007 № 16213/06, решение ВАС РФ от 23.10.2006 № 10652/06, постановления ФАС Московского округа от 16.11.2010 № КА-А40/13770-10, Дальневосточного округа от 27.12.2010 № Ф03-8694/2010 и др.).