С 1 января 2005 года вступила в силу глава 31 НК РФ «Земельный налог», которая введена Законом от 29 ноября 2004 г. № 141-ФЗ. Новые правила взимания земельного налога устанавливают те муниципальные образования, которые готовы к этому, то есть в которых полностью завершена оценка земель, прошли все подготовительные землеустроительные работы, выделены границы земельных участков.
На тех территориях, где местные власти не установили новый налог на землю, в течение 2005 года он будет взиматься по старым правилам, установленным Законом РФ от 11 октября 1991 г .№ 1738-1 «О плате за землю». Об исчислении и уплате земельного налога по правилам главы 31 НК РФ, а также о том, что изменилось для уплачивающих его по-старому, рассказывает ведущий эксперт «БП» Геннадий Кузьмин.
В 2005 году налог на землю, исчисляемый по нормам главы 31 НК РФ, обязателен к уплате на территории конкретного муниципального образования, только если он был принят региональными властями и опубликован до 1 декабря 2004 года.
Это объясняется тем, что согласно п. 1 ст. 5 НК РФ федеральные законы, вносящие изменения в НК РФ в части установления новых налогов, а также акты представительных органов местного самоуправления, вводящие налоги и (или) сборы, вступают в силу не ранее 1 января года, следующего за годом их принятия, но не ранее одного месяца со дня их официального опубликования. Таким образом, если закон представительного органа местного самоуправления был опубликован после 30 ноября 2004 года, то налогоплательщики имеют полное право не платить земельный налог по новым правилам на этой территории в течение всего2005 года, поскольку они обязаны уплачивать только законноустановленные налоги (п. 1 ст. 23 НК РФ).
К сведению!
В г. Москве новый земельный налог введен Законом г. Москвы от 24 ноября 2004 г. № 74 «О земельном налоге» (опубликован 30 ноября 2004 г. в газете «Тверская,13», № 143, «Вестнике Мэра и Правительства Moсквы» № 67).
В тех регионах, где местные власти не установили новый налог на землю, он в течение 2005 года по-прежнему будет взиматься по старым правилам в соответствии с Законом РФ от 11 октября 1991 г. № 1738-1 «О плате за землю», который утратит силу (за исключением ст. 25) с 1 января 2006 года.
При принятии представительными органами муниципальных образований (законодательными органами Москвы и Санкт-Петербурга) нормативных правовых актов о введении с 1 января 2005 года (в соответствии с главой 31 НК РФ) земельного налога на территориях этих муниципальных образований (городов Москвы и Санкт-Петербурга) Закон РФ № 1738-1, за исключением ст. 25, не применяется.
Основные положения главы 31 НК РФ
Земельный налог устанавливается в качестве местного налога, который формирует доходную базу местных бюджетов, и будет вводиться в действие нормативными правовыми актами представительных органов местного самоуправления, а также законами городов Москвы и Санкт-Петербурга в соответствии с НК РФ (п. 1 ст. 387 НК РФ).
При установлении земельного налога представительные органы муниципальных образований (органы законодательной (представительной) власти городов федерального значения Москвы и Санкт-Петербурга) в принимаемых законах могут самостоятельно определять:
• налоговые ставки в пределах, установленных НК РФ;
• порядок и сроки уплаты налога;
• льготы по налогу;
• основания и порядок применения льгот (включая установление размера не облагаемой налогом суммы для отдельных категорий налогоплательщиков).
К сведению!
На сегодняшний день Законом г. Москвы № 74 никому никаких дополнительных льгот не установлено.
Плательщиками налога признаются организации и физические лица, обладающие земельными участками на праве собственности, праве постоянного (бессрочного) пользования или праве пожизненного наследуемого владения (ст. 388 НК РФ). Не признаются налогоплательщиками организации и физические лица в отношении земельных участков, находящихся у них на праве безвозмездного срочного пользования или переданных им по договору аренды.
Объект налогообложения
Объектом обложения земельным налогом согласно ст. 389 НК РФ являются земельные участки, расположенные в пределах муниципального образования (в Москве и Санкт-Петербурге — в пределах города), на территории которого введен налог.
К сведению!
Согласно п. 2 ст. 389 НК РФ не признаются объектом налогообложения все земельные участки, изъятые из оборота (перечень таких земель приведен в п. 4 ст. 27 Земельного кодекса РФ), а также земли, ограниченные в обороте (см. п. 5 ст. 27 ЗК РФ), но не все, а только:
• занятые особо ценными объектами культурного наследия народов РФ, объектами, включенными в Список всемирного наследия, историко-культурными заповедниками, объектами археологического наследия;
• предоставленные для обеспечения обороны, безопасности и таможенных нужд;
• в пределах лесного фонда;
• занятые находящимися в государственной собственности водными объектами в составе водного фонда (за исключением земельных участков, занятых обособленными водными объектами).
Это означает что, например, земли, загрязненные опасными отходами, радиоактивными веществами, подвергшиеся биогенному загрязнению, иные подвергшиеся деградации земли или земли, предоставленные для нужд связи, находящиеся в государственной или муниципальной собственности, хоть и ограничены в обороте согласно подп. 12 и 8 п. 5 ст. 27 ЗК РФ, все равно признаются объектом налогообложения, поскольку они не указаны в п. 2ст. 389 НК РФ.
Или, например, земельные участки, предоставленные для добычи полезных ископаемых в пределах горного отвода. Они не указаны в п. 2 ст. 389 НК РФ, следовательно, они признаются объектом налогообложения по земельному налогу (Письмо ФНС РФ от 20 января 2005 г. № 21-4-04/32@).
Определение налоговой базы
В отличие от Закона РФ от 11 октября 1991 г. № 1738-1 «О плате за землю», в соответствии с которым налоговой базой является площадь земельного участка (данные о площади занимаемого земельного участка, на основании которых исчисляется плата за землю, отражены в свидетельстве о государственной регистрации), налоговая база по нормам главы 31 определяется как кадастровая стоимость земельных участков, признаваемых объектом налогообложения, а размер налога рассчитывается как процент от этой кадастровой стоимости.
Кадастровая стоимость земельного участка — это рыночная стоимость (наиболее вероятная цена продажи) свободного от улучшений земельного участка (прав на него) или вклад земли в рыночную стоимость (наиболее вероятную цену продажи) земельного участка с его улучшениями (прав на них).
Такое определение содержится в п. 9.1.2 Временных методических рекомендаций по кадастровой оценке стоимости земельных участков, утвержденных заместителем председателя Комитета РФ по земельным ресурсам и землеустройству (Письмо Комитета РФ по земельным ресурсами землеустройству от 14 июня 1996 г. № 1-16/1240).
Установление кадастровой стоимости земельного участка производится посредством государственной кадастровой оценки земель.
К сведению!
Государственный земельный кадастр представляет собой систематизированный свод документированных сведений об объектах государственного кадастрового учета, о правовом режиме земель в РФ, о кадастровой стоимости, местоположении, размерах земельных участков и прочно связанных с ними объектов недвижимого имущества (ст. 70 Земельного кодекса РФ).
В государственный земельный кадастр включается информация о субъектах прав на земельные участки. Кадастр ведется по единой для России системе. Объектами государственного кадастрового учета являются земельные участки и прочно связанные с ними иные объекты недвижимого имущества. Порядок ведения государственного земельного кадастра установлен Законом от 2 января 2000 г. № 28-ФЗ «О государственном земельном кадастре».
Кадастровая стоимость земли согласно ЗК РФ должна использоваться в основном для целей налогообложения (п. 5ЗК РФ). Кадастровая стоимость исчисляется по категориям и видам функционального использования с применение методов массовой оценки недвижимости. Оценка земель проводится в соответствии с методиками, разработанными по отдельным категориям земель. В настоящее время утверждены и используются на практике методики по кадастровой оценке земель поселений, земель сельскохозяйственного назначения, земель лесного фонда, земель садоводческих, огороднических и дачных объединений, земель промышленности и иного специального назначения.
Хотелось бы отметить один важный момент. Некоторые специалисты, в том числе и налоговой службы (а именно М. П. Сокол, государственный советник налоговой службы II ранга, Л. Н. Крыканова, советник налоговой службы РФ II ранга — «Налоговый вестник» № 10,2004 г.), считают, что если кадастровая стоимость земельного участка не определена, то для целей налогообложения применяется его нормативная стоимость.
По мнению автора, это не так, поскольку показатель нормативной цены земли может использоваться только для целей определения выкупной стоимости земельного участка, но никак не для исчисления налога на землю.
Что такое нормативная цена земли? Это показатель, характеризующий стоимость участка определенного качества и местоположения исходя из потенциального дохода за расчетный срок окупаемости (ст. 25 Закона РФ № 1738-1). Нормативная цена земли не должна превышать 75% уровня рыночной цены на типичные земельные участки соответствующего целевого назначения (п. 3 Постановления Правительства РФ от 15 марта 1997 г. № 319 «О порядке определения нормативной цены земли»). Согласно ст. 25 Закона № 1738-1 нормативная цена земли вводится для обеспечения экономического регулирования земельных отношений при передаче земли в собственность, установлении коллективно-долевой собственности на землю, передаче по наследству, дарении и получении банковского кредита под залог земельного участка.
Норма п. 13 ст. 3 Закона от 25 октября 2001 г. № 137-ФЗ «О введении в действие Земельного кодекса Российской Федерации» предусматривает, что если кадастровая стоимость земли не определена, то для целей, указанных в ст. 65 ЗК РФ, применяется нормативная цена земли, однако, по мнению автора, это не относится к налогообложению, поскольку в п. 5 ст. 65 ЗК РФ четко указано, что для целей налогообложения следует пользоваться исключительно кадастровой стоимостью земельного участка. Кроме того, в п. 1 ст. 390 НК РФ предусмотрено, что налоговая база определяется как кадастровая стоимость земельных участков, то есть никаких иных вариантов оценки земли, в том числе и по нормативной цене, НК РФ не содержит.
И еще. «Кадастровая стоимость земельного участка определяется в соответствии с земельным законодательством РФ» — п. 2 ст. 390 НК РФ. Это означает, что кадастровая стоимость земли должна быть определена - случай, когда она не определена, Кодексом вообще не предусмотрен. Если кадастровая стоимость земельного участка на территории муниципального образования не определена, то местные власти просто не могут вводить новый порядок исчисления земельного налога, именно поэтому повсеместное введение уплаты земельного налога по правилам главы 31 НК РФ и отложено до 1 января 2006 года. Планируется, что в течение 2005 года в стране будет полностью завершена кадастровая оценка всех земель.
Таким образом, подменять кадастровую стоимость земли ее нормативной ценой в целях исчисления земельного налога по правилам главы 31 НК РФ, по мнению автора, нельзя.
Налоговая база определяется в отношении каждого земельного участка как его кадастровая стоимость по состоянию на 1 января года, являющегося налоговым периодом (ст. 391 НК РФ). При этом она определяется отдельно в отношении каждой из долей в праве общей собственности на земельный участок, в отношении которых налогоплательщиками признаются разные лица либо установлены различные налоговые ставки.
1 Налогоплательщики-организации определяют налоговую базу самостоятельно на основании сведений государственного земельного кадастра о каждом земельном участке, принадлежащем им на праве собственности или праве постоянного (бессрочного) пользования.
2 Налогоплательщики — физические лица, являющиеся индивидуальными предпринимателями, также определяют налоговую базу самостоятельно в отношении земельных участков, используемых ими в предпринимательской деятельности, на основании сведений государственного земельного кадастра о каждом земельном участке, принадлежащем им на праве собственности, праве постоянного (бессрочного) пользования или праве пожизненного наследуемого владения (п. 3 ст. 391 НК РФ).
3 Для каждого налогоплательщика, являющегося физическим лицом, налоговая база определяется налоговыми органами на основании сведений, которые представляются в налоговые органы органами, осуществляющими ведение государственного земельного кадастра, органами, осуществляющими регистрацию прав на недвижимое имущество и сделок с ним, и органами муниципальных образований (если иное не предусмотрено п. 3 ст. 391 НК РФ).
Следует иметь в виду, что в случае отсутствия в Едином государственном реестре прав на недвижимое имущество и сделок с ним информации о существующих правах на земельные участки налогоплательщики по земельному налогу определяются на основании государственных актов, свидетельств и других документов, удостоверяющих права на землю и выданных физическим или юридическим лицам до вступления в силу Закона от 21 июля 1997 г. № 122-ФЗ «О государственной регистрации прав на недвижимое имущество и сделок с ним», которые в соответствии с законодательством имеют равную юридическую силу с записями в Едином государственном реестре, либо на основании актов, изданных органами государственной власти или органами местного самоуправления в рамках их компетенции и в порядке, установленном законодательством, действующим вместе издания таких актов на момент их издания, о предоставлении земельных участков (п. 4 ст. 8 Закона № 141-ФЗ).
Обратите внимание на новшество, установленное главой 31 НК РФ.
Налоговая база уменьшается на не облагаемую налогом сумму в размере 10 000 рублей на одного налогоплательщика на территории одного муниципального образования (городов федерального значения Москвы и Санкт-Петербурга) в отношении земельного участка, находящегося в собственности, постоянном (бессрочном) пользовании или пожизненном наследуемом владении следующих категорий налогоплательщиков:
• Героев Советского Союза, Героев Российской Федерации, полных кавалеров ордена Славы;
• физических лиц, принимавших в составе подразделений особого риска непосредственное участие в испытаниях ядерного и термоядерного оружия, ликвидации аварий ядерных установок на средствах вооружения и военных объектах;
• инвалидов, имеющих III степень ограничения способности к трудовой деятельности, а также лиц, которые имеют I и II группу инвалидности, установленную до1 января 2004 года без вынесения заключения о степени ограничения способности к трудовой деятельности;
• физических лиц, имеющих право на получение социальной поддержки в соответствии с Законом РФ от 15 мая 1991 г. № 1244-1 «О социальной защите граждан, подвергшихся воздействию радиации вследствие катастрофы на Чернобыльской АЭС», в соответствии с Законом от 26 ноября 1998 г. № 175-ФЗ «О социальной защите граждан Российской Федерации, подвергшихся воздействию радиации вследствие аварии в 1957 году на производственном объединении «Маяк» и сбросов радиоактивных отходов в реку Теча» и в соответствии с Законом от 10 января 2002 г. № 2-ФЗ «О социальных гарантиях гражданам, подвергшимся радиационному воздействию вследствие ядерных испытаний на Семипалатинском полигоне»;
• ветеранов и инвалидов ВОВ, а также боевых действий;
• инвалидов с детства;
• физических лиц, получивших или перенесших лучевую болезнь или ставших инвалидами в результате испытаний, учений и иных работ, связанных с любыми видами ядерных установок, включая ядерное оружие и космическую технику
Указанное уменьшение налоговой базы производится на основании подтверждающих это право документов, которые налогоплательщик самостоятельно представляет в налоговый орган по месту нахождения земельного участка.
Пример 1
Гражданин Иванцов Е. Н., Герой Российской Федерации, имеет в собственности земельный участок в г. Москве, предоставленный для садоводства. Кадастровая стоимость участка по состоянию на 1 января2005 года составляет 200 000 рублей.
Сумма земельного налога за 2005 год со стоимости этого участка при условии, что гражданин Иванцов Е. Н. самостоятельно представил в налоговый орган по месту нахождения земельного участка соответствующие документы, рассчитывается следующим образом:
(200 000 руб. - 10 000 руб.) х 0,3% = 570 руб.
То есть на 10 000 рублей уменьшается не сама сумма земельного налога, а только налоговая база — кадастровая стоимость земли. Кстати, раньше согласно подп. 19ст. 12 Закона № 1738-1 Герои России были полностью освобождены от уплаты земельного налога.
Порядок и сроки представления налогоплательщиками документов, подтверждающих право на уменьшение налоговой базы, устанавливаются нормативными правовыми актами представительных органов муниципальных образований (законами городов Москвы и Санкт-Петербурга).
К сведению!
Статьей 4 Закона г. Москвы № 74 установлено, что документы, подтверждающие право на уменьшение налоговой базы, представляются:
• налогоплательщиками — физическими лицами, являющимися индивидуальными предпринимателями, — в сроки, установленные для представления налоговых расчетов по авансовым платежам по налогу и налоговой декларации по налогу;
• налогоплательщиками — физическими лицами, не являющимися индивидуальными предпринимателями, — в срок до 1 октября года, являющегося налоговым периодом (в случае возникновения (утраты) до окончания налогового периода права на уменьшение налоговой базы налогоплательщиками представляются документы, подтверждающие возникновение (утрату) данного права, в течение 10 дней со дня его возникновения (утраты).
Обратите внимание, что в случае, когда размер не облагаемой налогом суммы превышает размер налоговой базы, определенной в отношении земельного участка, налоговая база принимается равной нулю (п. 7 ст. 391 НК РФ).
Иначе говоря, в этом случае налогоплательщику земельный налог платить не нужно, при этом ему ничего не возвращается и не засчитывается в счет будущих платежей по налогу.
Пример 2
Гражданка Самохина С. А., инвалид с детства, имеет в собственности земельный участок в г. Москве, предоставленный для огородничества. Кадастровая стоимость участка по состоянию на 1 января 2005 года составляет 6000 рублей.
Земельный налог за 2005 год со стоимости этого участка ей уплачивать не нужно, поскольку размер не облагаемой налогом суммы (10 000 руб.) превышает размер налоговой базы (6000 руб.).
Налоговая база в этом случае принимается равной нулю, но только при условии, что гражданка Самохина С. А. самостоятельно представила в налоговый орган по месту нахождения земельного участка соответствующие документы, подтверждающие право на уменьшение налоговой базы.
Налоговый период
Налоговым периодом по земельному налогу признается календарный год (ст. 393 НК РФ). Отчетными периодами для налогоплательщиков — организаций и физических лиц, являющихся индивидуальными предпринимателями, признаются первый квартал, полугодие и девять месяцев календарного года.
При установлении налога представительный орган муниципального образования (законодательные (представительные) органы государственной власти городов федерального значения Москвы и Санкт-Петербурга) вправе не устанавливать отчетный период.
Налоговые ставки
Налоговые ставки устанавливаются нормативными правовыми актами представительных органов муниципальных образований (законами городов Москвы и Санкт-Петербурга) и не могут превышать 0,3% кадастровой стоимости в отношении земельных участков:
• отнесенных к землям сельскохозяйственного назначения или к землям в составе зон сельскохозяйственного использования в поселениях и используемых для сельскохозяйственного производства;
• занятых жилищным фондом и объектами инженерной инфраструктуры жилищно-коммунального комплекса (за исключением доли в праве на земельный участок, приходящейся на объект, не относящийся к жилищному фонду и к объектам инженерной инфраструктуры жилищно-коммунального комплекса) или предоставленных для жилищного строительства;
• предоставленных для личного подсобного хозяйства, садоводства, огородничества или животноводства.
В отношении прочих земельных участков налоговые ставки не могут превышать 1,5% их кадастровой стоимости (п. 1 ст. 394 НК РФ).
К сведению!
В г. Москве согласно ст. 2 Закона № 74 налоговые ставки установлены в следующих размерах:
• 0,3% — в отношении земельных участков, отнесенных к землям в составе зон сельскохозяйственного использования в городе Москве и используемых для сельскохозяйственного производства, а также земельных участков, предоставленных для ведения личного подсобного хозяйства, садоводства, огородничества или животноводства;
• 0,1% — в отношении земельных участков, занятых жилищным фондом и объектами инженерной инфраструктуры жилищно-коммунального комплекса (за исключением доли в праве на земельный участок, приходящейся на объект, не относящийся к жилищному фонду и объектам инженерной инфраструктуры жилищно-коммунального комплекса) или предоставленных для жилищного строительства;
• 1,5% — в отношении прочих земельных участков
Следует иметь в виду, что п. 2 ст. 394 НК РФ допускается установление дифференцированных налоговых ставок в зависимости от категорий земель и (или) разрешенного использования земельного участка.
Обратите внимание!
В связи с принятием Закона от 29 декабря 2004 г. № 189-ФЗ «О введении в действие Жилищного кодекса Российской Федерации» с 1 марта 2005 года утратил силу Закон РФ от 24 декабря 1992 г. № 4218-1 «Об основах федеральной жилищной политики», где содержалось понятие жилищного фонда. С 1 марта 2005 года при решении вопроса об отнесении помещения к жилищному фонду, по мнению автора, следует руководствоваться ст. 19 «Жилищный фонд» ЖК РФ
Льготы по налогу
По сравнению с Законом РФ № 1738-1 перечень льгот по земельному налогу существенно изменился, их почти не осталось.
Согласно главе 31 НК РФ от налогообложения освобождаются:
• организации и учреждения уголовно-исполнительной системы Минюста РФ — в отношении земельных участков, предоставленных для непосредственного выполнения возложенных на эти организации и учреждения функций;
• религиозные организации — в отношении принадлежащих им земельных участков, на которых расположены здания, строения и сооружения религиозного и благотворительного назначения;
• организации — в отношении земельных участков, непосредственно занятых объектами мобилизационного назначения и (или) мобилизационными мощностями, законсервированными и (или) не используемыми в производстве; всеми видами мобилизационных запасов (резервов) и другим имуществом мобилизационного назначения, отнесенным к создаваемым по решениям органов государственной власти страховым запасам; испытательными полигонами, снаряжательными базами, аэродромами, объектами единой системы организации воздушного движения, отнесенными в соответствии с законодательством к объектам особого назначения;
• общероссийские общественные организации инвалидов (в том числе созданные как союзы общественных организаций инвалидов), среди членов которых инвалиды и их законные представители составляют не менее 80%, — в отношении земельных участков, используемых ими для осуществления уставной деятельности;
• организации, уставный капитал которых полностью состоит из вкладов указанных общероссийских общественных организаций инвалидов, если среднесписочная численность инвалидов среди их работников составляет не менее 50%, а их доля в фонде оплаты труда — не менее 25%, — в отношении земельных участков, используемых ими для производства и (или) реализации товаров (за исключением подакцизных товаров, минерального сырья и иных полезных ископаемых, а также иных товаров по перечню, утверждаемому Правительством РФ по согласованию с общероссийскими общественными организациями инвалидов), работ и услуг (за исключением брокерских и иных посреднических услуг);
• учреждения, единственными собственниками имущества которых являются указанные общероссийские общественные организации инвалидов, — в отношении земельных участков, используемых ими для достижения образовательных, культурных, лечебно-оздоровительных, физкультурно-спортивных, научных, информационных и иных целей социальной защиты и реабилитации инвалидов, а также для оказания правовой и иной помощи инвалидам, детям-инвалидам и их родителям;
• организации народных художественных промыслов — в отношении земельных участков, находящихся в местах традиционного бытования народных художественных промыслов и используемых для производства и реализации изделий народных художественных промыслов;
• организации — в отношении земельных участков, занятых государственными автомобильными дорогами общего пользования;
• физические лица, относящиеся к коренным малочисленным народам Севера, Сибири и Дальнего Востока Российской Федерации, а также общины таких народов — в отношении земельных участков, используемых для сохранения и развития их традиционного образа жизни, хозяйствования и промыслов;
• научные организации Российской академии наук, Российской академии медицинских наук, Российской академии сельскохозяйственных наук, Российской академии образования, Российской академии архитектуры и строительных наук, Российской академии художеств — в отношении земельных участков, находящихся под зданиями и сооружениями и используемых ими в целях научной (научно-исследовательской) деятельности.
Обратите внимание, что льготы по третьей и восьмой позициям утрачивают силу с 1 января 2006 года (ст. 9 Федерального закона от 29 ноября 2004 г. № 141-ФЗ).
По льготе для научных организаций хотелось бы отметить следующее. По мнению автора, такая организация имеет право на льготу по уплате земельного налога только при условии, что выделенный ей земельный участок относится к землям какой-либо из указанных академий наук (это должно содержаться в документе, удостоверяющем право собственности, владения или пользования земельным участком).
И еще. В ст. 12 Закона № 1738-1 есть норма о том, что с юридических лиц и граждан, освобожденных от уплаты земельного налога, при передаче ими земельных участков в аренду (пользование) взимается земельный налог с площади, переданной в аренду (пользование).
В главе же 31 НКРФ прямой записи по поводу взимания налога с переданных в аренду (пользование) земельных участков льготными категориями лиц нет. Но это вовсе не значит, что земли, сданные в аренду, освобождаются от обложения земельным налогом. Как раз наоборот. По каждой из восьми льготных позиций четко указано, в отношении каких земель применяется та или иная льгота.
Например, действие льготы, указанной в п. 8 ст. 295 НКРФ, распространяется не на все земли научных организаций какой-либо из названных академий, а только на земельные участки, находящиеся под зданиями и сооружениями, используемыми ими исключительно в целях научной (научно-исследовательской) деятельности.
По мнению автора, это означает, что все другие земли научных организаций названных академий облагаются земельным налогом. Даже если в аренду сдан не сам земельный участок, а здание или сооружение, то со стоимости земельного участка, находящегося под таким зданием (сооружением), научной организации следует уплачивать налог на землю, поскольку очевидно, что это здание (сооружение) и соответственно земля под ним в целях научной (научно-исследовательской) деятельности не используется.
Порядок исчисления налога и авансовых платежей
В общем случае сумма земельного налога исчисляется по истечении налогового периода (календарного года) как соответствующая налоговой ставке процентная доля налоговой базы (п. 1 ст. 396 НК РФ).
Проще говоря, кадастровая стоимость земли умножается на соответствующую налоговую ставку.
Пример3
000 «Графика» имеет в собственности земельный участок в г. Москве, занятый офисным зданием и производственными помещениями. Кадастровая стоимость участка по состоянию на 1 января 2005 года составляет 2 млн руб.
Сумма земельного налога за 2005 год за этот участок составит для 000 «Графика» 30 000 руб. (2 000 000 руб. х 1,5%).
1 В отношении земельных участков, приобретенных в собственность физическими и юридическими лицами на условиях осуществления на них жилищного строительства, за исключением индивидуального жилищного строительства, исчисление суммы налога (суммы авансовых платежей по налогу) производится с учетом коэффициента 2 в течение трехлетнего срока проектирования и строительства вплоть до государственной регистрации прав на построенный объект недвижимости.
В случае завершения такого жилищного строительства и государственной регистрации прав на построенный объект недвижимости до истечения трехлетнего срока проектирования и строительства сумма налога, уплаченного в течение периода проектирования и строительства сверх суммы налога, исчисленной с учетом коэффициента 1, признается суммой излишне уплаченного налога и подлежит зачету (возврату) налогоплательщику в общеустановленном порядке.
2 В отношении земельных участков, приобретенных в собственность физическими и юридическими лицами на условиях осуществления на них жилищного строительства, за исключением индивидуального жилищного строительства, исчисление суммы налога (суммы авансовых платежей по налогу) производится с учетом коэффициента4 в течение периода проектирования и строительства, превышающего трехлетний срок, вплоть до государственной регистрации прав на построенный объект недвижимости(п. 15 ст. 396 НК РФ).
3 В отношении земельных участков, приобретенных в собственность физическими лицами для индивидуального жилищного строительства, исчисление суммы налога (суммы авансовых платежей по налогу) производится с учетом коэффициента 2 в течение периода проектирования и строительства, превышающего десятилетний срок, вплоть до государственной регистрации прав на построенный объект недвижимости (п. 16 ст. 396 НК РФ).
Обратите внимание, что действие п. 15 и 16 ст. 396 НК РФ распространяется на правоотношения по налогообложению земельных участков, приобретенных в собственность после вступления в силу Федерального закона от 29 ноября 2004 г. № 141-ФЗ (то есть приобретенных в собственность с 1 января 2005 года).
Организации и предприниматели, в отношении которых отчетный период определен как квартал, исчисляют суммы авансовых платежей по налогу по истечении первого, второго и третьего кварталов текущего года как одну четвертую соответствующей налоговой ставки процентной доли кадастровой стоимости земельного участка по состоянию на 1 января года, являющегося налоговым периодом (п. 6 ст. 396 НК РФ).
Пример 4
ЗАО «Ростислав» имеет в собственности земельный участок, который находится на территории г. Москвы и занят офисным зданием. Кадастровая стоимость этого участка по состоянию на 1 января 2005года составляет 4 млн руб.
Сумма авансового платежа по земельному налогу за первый квартал 2005 года ЗАО «Ростислав» рассчитывает следующим образом:(4 000 000 руб. : 4 х 1,5%) = 15 000 руб.
Авансовые платежи по земельному налогу включаются в состав расходов по обычным видам деятельности или в состав прочих операционных расходов в зависимости от принятой организацией учетной политики. В бухгалтерском учете они соответственно отражаются по дебету счетов учета затрат или по дебету счета 91 «Прочие доходы и расходы», субсчет 91-2 «Прочие расходы», и кредиту счета 68 «Расчеты по налогам и сборам».
В целях налогообложения прибыли налоги, начисленные в установленном законодательством РФ порядке, в том числе и земельный налог (авансовые платежи по нему), относятся к прочим расходам, связанным с производством и реализацией (подп. 1 п. 1 ст. 264 НК РФ), и в полном объеме учитываются при его исчислении, поскольку относятся к косвенным расходам (ст. 318 НК РФ).
• Сумма авансового платежа по налогу, подлежащая уплате налогоплательщиком —физическим лицом, уплачивающим налог на основании налогового уведомления, исчисляется как произведение соответствующей налоговой базы и установленной нормативными правовыми актами представительных органов муниципальных образований (законами городов федерального значения Москвы и Санкт-Петербурга) доли налоговой ставки в размере, не превышающем 1/2 налоговой ставки, в случае установления одного авансового платежа, и 1/3 налоговой ставки в случае установления двух авансовых платежей.
Представительный орган муниципального образования (законодательные (представительные) органы государственной власти городов Москвы и Санкт-Петербурга) при установлении земельного налога вправе предусмотреть уплату в течение налогового периода не более двух авансовых платежей по налогу для налогоплательщиков, являющихся физическими лицами, уплачивающих налог на основании налогового уведомления. Кроме того, он вправе предусмотреть для отдельных категорий налогоплательщиков право не исчислять и не уплачивать авансовые платежи по налогу в течение налогового периода. Так, например, в городе Москве налогоплательщики —физические лица, не являющиеся индивидуальными предпринимателями, освобождены от уплаты авансовых платежей по земельному налогу (п. 3 ст. 3 Закона г. Москвы № 74).
• Сумма земельного налога, подлежащая уплате в бюджет по итогам года, определяется как разница между суммой налога, исчисленной по правилам п. 1 ст. 396 НКРФ, и суммами авансовых платежей, подлежащих уплате в течение этого года (п. 5 ст. 396 НК РФ).
Пример 5
ГУП «Владислав» имеет в собственности земельный участок, который находится на территории г. Москвы и занят производственными корпусами. Кадастровая стоимость этого участка по состоянию на 1 января2005 года составляет 16 млн руб.
Сумма авансовых платежей по земельному налогу за первый, второй и третий кварталы 2005 года составила180 000 руб. (60 000 руб. + 60 000 руб. + 60 000 руб.).Сумма земельного налога, подлежащая уплате в бюджет по итогам года, определяется следующим образом:(16 000 000 руб. х 1,5%) - 180 000 руб. = 60 000 руб.
В случае возникновения (прекращения) у налогоплательщика в течение налогового (отчетного) периода права собственности (постоянного (бессрочного) пользования, пожизненного наследуемого владения) на земельный участок (его долю) исчисление суммы налога (суммы авансового платежа по налогу) в отношении данного земельного участка производится с учетом коэффициента, определяемого как отношение числа полных месяцев, в течение которых данный земельный участок находился в собственности (постоянном (бессрочном) пользовании, пожизненном наследуемом владении) налогоплательщика, к числу календарных месяцев в налоговом (отчетном) периоде, если иное не предусмотрено ст. 396 НК РФ. При этом если возникновение (прекращение) указанных прав произошло до 15-го числа соответствующего месяца включительно, за полный месяц принимается месяц возникновения указанных прав. Если возникновение (прекращение) указанных прав произошло после 15-го числа соответствующего месяца, за полный месяц принимается месяц прекращения указанных прав.
Пример 6
АНО «Карат» в январе 2005 года приобрела земельный участок на территории г. Москвы для строительства на нем офиса и зарегистрировала право собственности на эту землю 24 января 2005 года (дата внесения записи в Единый государственный реестр земель).
Кадастровая стоимость приобретенного земельного участка по состоянию на 1 января 2005 года составляет 4 млн руб.
При исчислении АНО «Карат» суммы авансового платежа по земельному налогу за первый квартал 2005 года январь в качестве полного месяца не принимается, подсчет начинается с февраля, в связи с чем сумма платежа рассчитывается следующим образом:
(4 000 000 руб. : 4 х 1,5% х 2 мес. : 3 мес.) = 10 000 руб.
Пример 7
ОАО «Светлана» в феврале 2005 года продало земельный участок на территории г. Москвы, отнесенный к землям в составе зон сельскохозяйственного использования и на котором осуществлялось сельскохозяйственное производство.
В связи с продажей право собственности ОАО «Светлана» на эту землю прекращено 4 февраля 2005 года. Кадастровая стоимость приобретенного земельного участка по состоянию на 1 января 2005 года составляет 8 млн руб.
При исчислении ОАО «Светлана» суммы авансового платежа по земельному налогу за первый квартал 2005 года февраль в качестве времени нахождения земли в собственности организации не учитывается, в связи с чем сумма платежа рассчитывается следующим образом:
(8 000 000 руб. : 4 х 0,3% х 1 мес. : 3 мес.) = 2000 руб.
В отношении налогоплательщиков, имеющих право на льготы в соответствии со ст. 395 НК РФ, хотелось бы отметить следующее.
• Во-первых, они должны представить документы, подтверждающие такое право, в налоговые органы по месту нахождения земельного участка, признаваемого объектом налогообложения.
• Во-вторых, в случае возникновения (прекращения) у таких налогоплательщиков в течение налогового (отчетного)периода права на налоговую льготу исчисление суммы налога (суммы авансового платежа по налогу) в отношении земельного участка, по которому предоставляется право на налоговую льготу, производится с учетом коэффициента, определяемого как отношение числа полных месяцев, в течение которых отсутствует налоговая льгота, к числу календарных месяцев в налоговом (отчетном)периоде. При этом месяц возникновения права на налоговую льготу, а также месяц прекращения указанного права принимается за полный месяц.
В отношении земельного участка (его доли), перешедшего (перешедшей) по наследству к физическому лицу, земельный налог исчисляется начиная с месяца открытия наследства (п. 8 ст. 396 НК РФ). Днем открытия наследства является день смерти гражданина. При объявлении гражданина умершим днем открытия наследства является день вступления в законную силу решения суда об объявлении гражданина умершим, а в случае когда в соответствии с п. 3 ст. 45 ГК РФ днем смерти гражданина признан день его предполагаемой гибели, — день смерти, указанный в решении суда (ст. 1114 ГК РФ).
Организации и физические лица, являющиеся индивидуальными предпринимателями (в отношении земельных участков, используемых ими в предпринимательской деятельности), исчисляют сумму земельного налога (сумму авансовых платежей по налогу) самостоятельно (п. 2ст. 396 НК РФ).
Если иное не предусмотрено п. 2 ст. 396 НК РФ, сумма налога (сумма авансовых платежей по налогу), подлежащая уплате в бюджет налогоплательщиками, являющимися физическими лицами, исчисляется налоговыми органами.
По результатам проведения государственной кадастровой оценки земель кадастровая стоимость земельных участков по состоянию на 1 января календарного года подлежит доведению до сведения налогоплательщиков в порядке, определяемом органами местного самоуправления (исполнительными органами государственной власти городов федерального значения Москвы и Санкт-Петербурга), не позднее 1 марта этого года (п. 14 ст. 396 НК РФ).
Декларация, порядок и сроки уплаты налога и авансовых платежей
1 Декларации по земельному налогу представляются организациями и физическими лицами — индивидуальными предпринимателями в налоговый орган по месту нахождения земельного участка по истечении налогового периода (года) не позднее 1 февраля следующего года.
Расчеты сумм авансовых платежей по земельному налогу представляются в течение года не позднее последнего числа месяца, следующего за истекшим отчетным периодом (п. 3 ст. 398 НК РФ).
Форма налоговой декларации (расчета авансовых платежей) по земельному налогу должна быть утверждена Министерством финансов РФ.
2 Налог и авансовые платежи по налогу подлежат уплате в порядке и сроки, которые установлены нормативными правовыми актами представительных органов муниципальных образований (законами городов Москвы и Санкт-Петербурга). При этом срок уплаты налога для налогоплательщиков— организаций или физических лиц, являющихся индивидуальными предпринимателями, не может быть установлен ранее срока, предусмотренного п. 3 ст. 398 НК РФ, то есть 1 февраля следующего года.
К сведению!
В г. Москве налог, подлежащий уплате по истечении года, уплачивается не позднее 1 февраля следующего года, а авансовые платежи по нему — не позднее последнего числа месяца, следующего за истекшим отчетным периодом (ст. 3 Закона № 74).
Налог и авансовые платежи по налогу уплачиваются в бюджет по месту нахождения земельных участков, признаваемых объектом налогообложения.
Налогоплательщики, являющиеся физическими лицами, уплачивают налог и авансовые платежи по налогу на основании налогового уведомления, направленного налоговым органом, налоговую декларацию им представлять не нужно.
Право постоянного (бессрочного) пользования землей
Право постоянного (бессрочного) пользования земельным участком, находящимся в государственной или муниципальной собственности, предоставляется юридическим лицам на основании решения государственного или муниципального органа, уполномоченного предоставлять земельные участки в такое пользование (п. 1 ст. 268 ГК РФ).
С момента вступления в силу Земельного кодекса РФ (30 октября 2001 года) земельные участки могут быть предоставлены вновь в постоянное (бессрочное) пользование только лицам, указанным в п. 1 ст. 20 ЗК РФ, а именно государственным и муниципальным учреждениям, федеральным казенным предприятиям, а также органам государственной власти и органам местного самоуправления (п. 8 ст. 3 Закона от 25 октября 2001 года № 137-ФЗ «О введении в действие Земельного кодекса Российской Федерации»).
Что касается земельных участков, находящихся в государственной или муниципальной собственности, предоставленных лицам, не названным в п. 1 ст. 20 ЗК РФ до вступления в силу ЗК РФ, то здесь хотелось бы отметить следующее. В соответствии с п. 3 ст. 20 ЗК РФ право постоянного (бессрочного) пользования находящимися в государственной или муниципальной собственности земельными участками, возникшее у юридических лиц до введения в действие ЗК РФ, сохраняется. Это означает, что ранее возникшие права постоянного (бессрочного) пользования на земельные участки в ЗК РФ признаны, причем каких-либо ограничений срока указанного права Кодексом не установлено.
Тем не менее согласно п. 2ст. 3 Вводного закона юридические лица, за исключением указанных в п. 1 ст. 20 3К РФ, обязаны переоформить право постоянного(бессрочного)пользования земельными участками на право аренды земельных участков или приобрести земельные участки в собственность по своему желанию до 1 января 2006 года, то есть право ограничивается конкретным сроком.
Взаимоисключающие нормы п. 3 ст. 20 ЗК РФ «...право постоянного (бессрочного) пользования... сохраняется» и п. 2 ст. 3 Вводного закона «...обязаны переоформить право постоянного (бессрочного) пользования... на право аренды... или приобрести земельные участки в собственность... до 1 января 2006 года» сначала представлялись, мягко говоря, не вполне понятными.
Согласно п. 1 ст. 15 Конституции РФ законы и иные правовые акты, принимаемые в РФ, не должны противоречить Конституции РФ, которая имеет высшую юридическую силу, прямое действие и применяется на всей территории России. В соответствии с п. 3 ст. 35 Конституции РФ никто не может быть лишен своего имущества иначе как по решению суда. Поэтому показалось, что указанная норма Вводного закона прямо противоречит Конституции РФ, ведь право постоянного (бессрочного) пользования земельным участком является имущественным правом и соответственно относится к имуществу, а Вводный закон не предусматривает судебного порядка прекращения указанного права.
Однако в Определении Конституционного Суда РФ от 25 декабря 2003 г. № 512-0 этот казус был разъяснен. Оказывается, норма п. 2 ст. 3 Вводного закона «...обязаны переоформить право постоянного (бессрочного) пользования... на право аренды... или приобрести земельные участки в собственность...» лишь свидетельствует о предоставлении права выбора самому юридическому лицу и отсутствии какого-либо произвольного ограничения свободы в заключении договора. При этом в соответствии со ст. 20 ЗК РФ право постоянного (бессрочного) пользования земельными участками, возникшее у юридических лиц до введения в действие ЗК РФ, сохраняется за правообладателями, а положение абз. 1 п. 2 ст. 3 Вводного закона, предусматривая возможность изменения титулов прав на землю, не содержит какого-либо основания для изъятия соответствующих земельных участков.
Таким образом, поскольку в силу п. 3 ст. 20 ЗК РФ приобретенные права сохраняются, очевидно, что неисполнение указанной «обязанности» (по разъяснению КС РФ — «права») никак на правовом положении субъектов прав не отразится. Приведенная норма Вводного закона не предусматривает судебного порядка прекращения права постоянного (бессрочного) пользования и не содержит иных санкций для организаций, которые ее не исполнят в установленный законодательством срок. Более того, ни в каких нормативных документах не говорится о прекращении права постоянного (бессрочного) пользования земельным участком, за исключением добровольного отказа от него в порядке, предусмотренном ст. 53 ЗК РФ.
Исходя из изложенного за любой организацией сохраняется приобретенное ранее на основании решения государственного или муниципального органа право постоянного (бессрочного) пользования земельным участком, поэтому, по мнению автора, она имеет право не заключать договор аренды земли и не приобретать земельный участок в собственность, если не желает этого, тем более что согласно п. 3 ст. 154 ГК РФ для заключения любого договора, в том числе как аренды земли, так и купли-продажи, необходимо выражение согласованной воли двух сторон.
Кстати, в первоначальной редакции Вводного закона срок переоформления земли был установлен до 1 января 2004 года. По-видимому, большинство организаций не стали переоформлять земельные участки, в связи с чем Законом от 8 декабря 2003 г. № 160-ФЗ «О внесении изменения в статью 3 Федерального закона «О введении в действие Земельного кодекса Российской Федерации» срок переоформления был продлен еще на два года.
Организациям, решившим не переоформлять землю, следует иметь в виду, что если такая организация планирует согласно ст. 270 ГК РФ часть земли передать в аренду или безвозмездное срочное пользование, заручившись согласием собственника участка, то сделать это ей не удастся. Дело вот в чем. Земельные участки (за исключением указанных в п. 4 ст. 27 ЗК РФ) могут быть предоставлены их собственниками в аренду в соответствии с гражданским законодательством и Земельным кодексом РФ. Согласно п. 1 ст. 41 ЗК РФ лица, не являющиеся собственниками земельных участков (за исключением обладателей сервитутов), также осуществляют их права, но не все. Так, лица, обладающие земельными участками на праве постоянного (бессрочного) пользования, не вправе распоряжаться этими земельными участками (п. 4 ст. 20 ЗК РФ), то есть сдавать в аренду или безвозмездное срочное пользование. В силу ст. 2 ЗК РФ указанное положение Кодекса имеет приоритет положениями других федеральных законов, содержщих нормы земельного права, в том числе и над нормами ст. 270 ГК РФ.
Таким образом, только став собственником земли или арендатором, организация вправе сдать земельный участок в аренду или соответственно субаренду (ст. 22 ЗК РФ). Поэтому переоформление права постоянного (бессрочного) пользования целесообразно осуществлять в отношении тех земельных участков, которыми в будущем планируется тем или иным образом распорядиться (например, передать в аренду, залог, в уставный капитал хозяйственного общества и т. п.).
Закон № 1738-1 «О плате за землю»
Здесь хотелось бы коснуться только изменений, внесенных в Закон РФ от 11 октября 1991 г. № 1738-1 «О плате за землю» на протяжении 2004 года.
• Законом от 16 августа 2004 г. № 116-ФЗ уточнен порядок взимания с 1 января 2005 года земельного налога за земельные участки, приобретенные в собственность физическими и юридическими лицами на условиях осуществления на них жилищного строительства, а также предоставленные физическим лицам для индивидуального жилищного строительства (подробно об этом было изложено в «БП» № 8 «Земля: что нового в старом налоге»).
• Полностью утратили силу ст. 13, 18, 19 и 24 Закона «О плате за землю» (ст. 5 Закона от 29 ноября 2004 г. № 141-ФЗ и п. 2 ст. 5 Закона от 22 августа 2004 г. № 122-ФЗ). •Действующие в 2004 году размеры ставок земельного налога, за исключением налога на земли сельскохозяйственного назначения, применяются в 2005 году с коэффициентом 1,1 (ст. 4 Закона № 141-ФЗ), то есть по ставке62,72 копейки за один квадратный метр (в 2004 году ставка равнялась 57,02 коп. /кв. м).
•Согласно поправкам, внесенным Законом от 22 августа 2004 г. № 122-ФЗ, военнослужащие, граждане, уволенные с военной службы по достижении предельного возраста пребывания на военной службе, состоянию здоровья или в связи с организационно-штатными мероприятиями и имеющие общую продолжительность военной службы двадцать лет и более, члены семей военнослужащих и сотрудников органов внутренних дел, сотрудников Государственной противопожарной службы, сотрудников учреждений и органов уголовно-исполнительной системы, потерявшие кормильца при исполнении им служебных обязанностей, с 1 января 2005 года будут уплачивать земельный налог, поскольку п. 18 ст. 12 Закона № 1738-1, полностью освобождавший этих лиц от его уплаты, утратил силу (к сведению, начисление земельного налога гражданам производится органами налоговой службы, которые ежегодно не позднее 1 августа вручают им платежные извещения об уплате налога).
Обратите внимание, что с 1 января 2005 года согласно подп. 6 п. 2 ст. 146 НК РФ операции по реализации земельных участков (долей в них) не признаются объектом обложения НДС. Следовательно, если организация продала земельный участок, то суммы, полученные от покупателя в виде возмещения сумм земельного налога, которые несет продавец до государственной регистрации перехода права собственности на землю, облагать НДС, по мнению автора, не нужно.