Письмо Минфина России от 13.02.2012 № 03-07-11/37 будет интересно компаниям, заключившим договоры, в которых цена сделки выражена в условных единицах, а расчеты производятся в рублях. Финансисты считают, что порядок определения налоговой базы будет зависеть от того, какая система расчетов (авансовая или нет) предусмотрена в договоре. Специалисты Минфина России также предоставили методику расчета НДС для всех возможных вариантов.
Утром стулья, вечером деньги...
С 1 октября 2011 г. для целей обложения НДС установлены новые правила пересчета валюты в рубли по договорам, в которых обязательство выражено в иностранной валюте или у.е., а оплата происходит в рублях (п. 4 ст. 153 НК РФ). В этом случае моментом определения налоговой базы является день отгрузки товаров (выполнения работ, оказания услуг). Соответственно пересчет валюты или у.е. в рубли по курсу ЦБ РФ должен происходить именно на эту дату.
Тем не менее порядок, закрепленный в п. 4 ст. 153 НК РФ, подходит для ситуации, когда реализация товаров (работ, услуг) осуществляется до их оплаты. Это связано с тем, что в данной норме сказано, что при последующей оплате товаров (работ, услуг) налоговая база не корректируется. В этом случае суммовые разницы в части НДС, возникшие у продавца, учитываются при расчете налога на прибыль в составе внереализационных доходов или внереализационных расходов.
...и наоборот
Как быть, если по договору в у.е. была внесена стопроцентная или частичная предоплата? К сожалению, в этой части в Налоговый кодекс изменения не вносились. Так что непонятно, нужно ли продавцу корректировать налоговую базу по НДС на день отгрузки при авансовой системе расчетов.
По мнению специалистов Минфина России, на день отгрузки товаров (выполнения работ, оказания услуг) в счет ранее поступившей рублевой стопроцентной предоплаты налоговую базу следует определять исходя из суммы полученного аванса без пересчета по курсу ЦБ РФ на день отгрузки. Таким образом, НДС на день отгрузки начисляется исходя из суммы поступившего ранее рублевого аванса.
Обратите внимание: при получении предоплаты у продавца возникает обязанность определить налоговую базу по НДС (п. 1 ст. 167 НК РФ). Она будет равна сумме полученного аванса с учетом НДС (п. 1 ст. 154 НК РФ). НДС с аванса исчисляется по расчетной ставке (п. 4 ст. 164 НК РФ).
пример 1
Организация заключила договор на поставку товаров. Цена договора — 1180 у.е. (в том числе НДС 180 у.е.). Одна условная единица равна 1 долл. США.
Поставщик 15 февраля 2012 г. получил 100% предоплаты. Курс доллара США на эту дату составил 30,09 руб./долл. Сумма аванса — 35506,2 руб. (в том числе НДС). На момент получения аванса продавец должен определить налоговую базу и рассчитать сумму НДС. Она составит 5416,2 руб. (35506,2 руб. х 18 : 118).
Предположим, товары были отгружены 5 апреля 2012 г. Исходя из позиции Минфина России на дату отгрузки товаров (5 апреля 2012 г.) бухгалтер не должен производить никаких перерасчетов. Налоговая база на день отгрузки будет определяться исходя из сумм полученного аванса. То есть сумма налога, исчисленная с аванса, не изменится и колебание курса доллара на нее не повлияет.
Если же продавец получит частичную оплату, то налоговую базу на день отгрузки финансисты рекомендуют определять следующим образом. В этом случае п. 4 ст. 153 НК РФ применяется в отношении не оплаченной на день отгрузки части товаров (работ, услуг). При отгрузке товаров (выполнении работ, оказании услуг) в счет ранее поступившей частичной оплаты в рублях налоговая база определяется как полная стоимость этих товаров (работ, услуг) в рублях, включая оплаченную и неоплаченную части. При этом неоплаченная часть пересчитывается в рубли по курсу ЦБ РФ на день отгрузки, а ранее поступившие суммы аванса не корректируются.
пример 2
Допустим, поставщик 15 февраля 2012 г. получил 50% предоплаты — 17753,1 руб. (включая НДС). Курс доллара США на эту дату составил 30,09 руб./долл.
Товары были отгружены 5 апреля 2012 г. Курс доллара США на этот день — 30,25 руб./долл.
На момент получения аванса НДС, который необходимо перечислить в бюджет с суммы аванса, составит 2708,1 руб. (17753,1 руб. х 18 : 118).
На день отгрузки налоговая база равна 30 170 руб. [(500 долл. х 30,09 руб./долл.) + (500 долл. х 30.25 руб./долл.)]. Соответственно НДС — 5430, 6 руб. (30 170 руб. х 18%).
Впоследствии при поступлении окончательной оплаты товаров НДС с суммовой разницы будет включаться либо во внереализационные доходы, либо во внереализационные расходы.
Получаем вычет
По общему правилу суммы НДС, которые продавец исчислил с полученных авансов, в дальнейшем при отгрузке соответствующих товаров (выполнении работ, оказании услуг) можно принять к вычету (п. 8 ст. 171 и п. 6. ст. 172 НК РФ). Исходя из изложенного порядка по договорам в у.е. продавец может принять к вычету только ту сумму НДС, которую он рассчитал на момент получения аванса.
Теперь рассмотрим порядок действий покупателя. Если договором не предусмотрена авансовая система расчетов, покупатель может принять к вычету сумму налога, рассчитанную по курсу ЦБ РФ на день отгрузки. При последующей оплате по такому договору вычеты не корректируются (п. 1 ст. 172 НК РФ). Покупатель учитывает суммовые разницы в части НДС, возникающие при последующей оплате, в составе внереализационных доходов или внереализационных расходов.
Для получения вычета у покупателя на руках должен быть счет-фактура. Если отгрузка товаров (выполнение работа, оказание услуг) предшествовали оплате, продавцу не составит труда выставить этот документ. В нем будут указаны рублевые показатели, пересчитанные на день отгрузки.
О том, как правильно составить счет-фактуру при авансовой системе расчетов, рассказали специалисты Минфина России в комментируемом письме. При отгрузке товаров (выполнении работ, оказании услуг) в счет поступившего ранее аванса в размере 100% в графе 5 счета-фактуры «Стоимость товаров (работ, услуг), имущественных прав без налога — всего» надо указать стоимость товаров без НДС исходя из полученной предоплаты в рублях без пересчета по курсу ЦБ РФ на дату отгрузки. Если же была получена частичная оплата, то в этой графе отражается полная стоимость товаров (работ, услуг) без НДС в рублях, включая оплаченную и неоплаченную части. При этом неоплаченная часть пересчитывается в рубли по курсу ЦБ РФ на день отгрузки.
справка
По новым правилам заполнения счетов-фактур при реализации по договорам, обязательство по оплате которых предусмотрено в рублях в сумме, эквивалентной определенной сумме в иностранной валюте или у.е., в строке 7 счета-фактуры «Валюта: наименование, код» нужно указывать российские рубли. Такой порядок предусмотрен в постановлении Правительства РФ от 26.12.2011 № 1137