Истина в суде: споры, связанные с основными средствами

Аналитический обзор составлен на основе решений по делам, касающимся вопросов налогообложения и бухгалтерского учета основных средств. Рассмотренные решения вынесены федеральными арбитражными судами в феврале 2012 г. Проанализирован 51 судебный вердикт. Приводятся нормы законодательства и нормативно-правовые акты, которыми руководствуются арбитры, а также примеры конкретных решений.

Основные средства в цифрах

Из всех налоговых споров, которые федеральные арбитражные суды рассмотрели в феврале, доля дел, связанных с основными средствами, составила 2%.

Абсолютным лидером по количеству таких дел оказался Московский регион. Из 51 дела, касающегося рассматриваемого вопроса, на этот округ пришлось 20. В остальных регионах показатель не превышает шести дел.

Инициаторами судебных разбирательств как в столице, так и в других регионах в подавляющем большинстве случаев становятся именно налогоплательщики, которые не согласны с решением налоговых органов. При этом налоговикам крайне редко удается отстоять свои позиции в суде, чаще всего арбитры выносят решения в пользу заявителей. Так, например, в столице в феврале налогоплательщики проиграли лишь однажды, в Центральном, Уральском, Северо-Кавказском округах доля выиг­рышных дел составила 100%. При этом средняя сумма иска по Москве превышает аналогичный показатель в регионах почти в два раза.

В феврале самая маленькая сумма иска — 24 500 руб. Такую сумму составил авансовый платеж по налогу на имущество, который начислила московская налоговая, посчитав, что объект незавершенного строительства общество использовало в хозяйственной деятельности. Сумму удалось отстоять (постановление ФАС Московского округа от 29.02.2012 по делу № А41-37380/10).

Кстати, самая крупная сумма иска за рассматриваемый период также была успешно выиграна у столичных налоговиков. Нефтяная компания отстояла в суде 110 млн руб., налоговый орган доначислил налог на прибыль, полагая, что затраты по начислению амортизации необоснованно включены в состав расходов с повышенным коэффициентом (постановление ФАС Московского округа от 21.02.2012 по делу № А40-29453/11-115-95).

Исходя из специфики налогообложения основных средств при расчете суммы исков включались недоимки по налогу на прибыль, НДС, налогу на имущество, а также пени и штрафы, если таковые указывались в решении. Недоимки и санкции по другим налогам включались в сумму иска, только если в решении была указана общая сумма.

Статистика споров,  связанных с основными средствами

Результаты поиска	Заданный период поиска c 1 по 29 февраля 2012 г.
Общее количество налоговых споров	2339
В том числе споров, связанных с основными средствами	51
Цена вопроса	703 млн руб.
Средняя цена иска по РФ	13,7 млн руб.
Средняя цена иска по Московскому региону	24 млн руб.
Средняя цена иска по РФ без учета Московского региона	6,5 млн руб.
Максимальная цена иска	110 млн руб.
Максимальная цена иска, выигранного плательщиком	110 млн руб.
Максимальная цена иска, проигранного плательщиком	8,4 млн руб.
Минимальная цена иска	24 500 руб.

Как уже отмечалось, в регионах цена иска намного меньше, чем в столице. К примеру, из рассмотренных нами дел по регионам чаще всего налогоплательщики шли в суд, если цена вопроса находилась в пределах от 300 000 до 3 млн руб. Встречались и крупные иски, например, в Северо-Кавказском округе налогоплательщику удалось отстоять 39 млн руб. (постановление ФАС Северо-Кавказского округа от 05.03.2012 по делу № А32-6680/2011), в Северо-Западном округе — 45 млн руб. Однако в основном многомиллионные иски складывались из общей суммы по всем вменяемым недоимкам, пеням и штрафам.

Нормы законодательства, к которым апеллируют судьи

Чаще всего споры возникают на предмет того, является ли объект основным средством. Спорят также по вопросам установления сроков постановки основного средства на учет, регистрации и ввода в эксплуатацию, по поводу начисления амортизации основного средства и влияния агрессивной среды.

Не все средства хороши

Основные средства — это имущество организации, используемое при производстве продукции (выполнении работ, оказании услуг) либо для предоставления организацией за плату во временное владение и пользование, а также в управленческих целях в течение срока более чем год.

Помимо названных условий данные объекты принимаются к бухгалтерскому учету в качестве основных средств в том случае, когда организацией не предполагается последующая перепродажа данного объекта, объект способен приносить организации экономические выгоды (доход) в будущем (п. 4 ПБУ 6/01 «Учет основных средств»).

К основным средствам не могут быть отнесены предметы стоимостью ниже лимита, устанавливаемого Минфином России, в настоящее время — 40 000 руб. (приказ Минфина России от 24.12.2010 № 186н). Исключение составляют сельскохозяйственные машины и орудия, строительные механизированные инструменты, а также рабочий и продуктивный скот, которые относятся к основным фондам, независимо от их стоимости.

Налогообложение основных средств

Споры, так или иначе связанные с налогообложением основных средств, касаются НДС, налога на прибыль, налога на имущество.

Так, НДС облагаются операции по поступлению, продаже, ремонту основных средств собственными силами, выполнению строительно-монтажных работ для собственного потребления, сдаче основных средств в аренду.

НДС по приобретенным основным средствам принимается к вычету при одновременном соблюдении следующих условий:

— приобретение основных средств для осуществления деятельности, облагаемой НДС;

— введение в эксплуатацию;

— надлежащим образом оформленный счет-фактура.

Стоимость основных средств, полученных безвозмездно, и прибыль от реализации основных средств включаются в доходы при определении налогооблагаемой базы по налогу на прибыль.

Объектом налогообложения по налогу на имущество для российских организаций признается движимое и недвижимое имущество, учитываемое на балансе организации в качестве объектов основных средств в соответствии с установленным порядком ведения бухгалтерского учета.

Бухгалтерский учет основных средств

Порядок ведения бухгалтерского учета основных средств установлен ПБУ 6/01 «Учет основных средств». Состав движимого и недвижимого имущества, учитываемого на балансе организации в качестве объектов основных средств, определен п. 5 названного стандарта.

При принятии решения арбитры часто апеллируют к п. 4 ПБУ 6/01, в котором перечислены условия принятии к бухгалтерскому учету активов в качестве основных средств. При этом отмечается, что законодательство о бухгалтерском учете связывает постановку объекта на учет как основного средства с соблюдением условий, перечисленных в названном пункте, и доведением объекта до состояния готовности и возможности эксплуатации. Причем вне зависимости от основания возникновения у организации права на соответствующий объект — как в случае его приобретения, так и при создании.

Для целей бухгалтерского и налогового учета применяется также Классификация основных средств, включаемых в амортизационные группы, утвержденная постановлением Правительства РФ от 01.01.2002 № 1.

Амортизация основных средств

Амортизация — процесс постепенного переноса стоимости основных средств на производимую продукцию (работы, услуги).

Для целей исчисления налога на прибыль амортизируемым имуществом признаются имущество, результаты интеллектуальной деятельности и иные объекты интеллектуальной собственности, которые находятся у налогоплательщика на праве собственности (если иное не предусмотрено главой 25 НК РФ), используются им для извлечения дохода и стоимость которых погашается путем начисления амортизации. Амортизируемым имуществом признается имущество со сроком полезного использования более 12 месяцев и первоначальной стоимостью более 40 000 руб. (п. 1 ст. 256 НК РФ).

На основании п. 1 ст. 258 НК РФ амортизируемое имущество распределяется по амортизационным группам в соответствии со сроками его полезного использования. Сроком полезного использования признается период, в течение которого объект основных средств или объект нематериальных активов служит для выполнения целей деятельности налогоплательщика. Срок полезного использования определяется налогоплательщиком самостоятельно на дату ввода в эксплуатацию данного объекта амортизируемого имущества в соответствии с положениями НК РФ и с учетом указанной Классификации основных средств, включаемых в амортизационные группы. Следовательно, для признания имущества амортизируемым (с учетом ограничений по сроку полезного использования и размеру первоначальной стоимости) необходимо одновременное наличие двух признаков:

— имущество находится у налогоплательщика на праве собственности;

— используется налогоплательщиком для извлечения дохода.

Отсутствие одного из этих признаков не дает оснований относить имущество к амортизируемому (то есть не дает оснований уменьшать налогооблагаемую прибыль на суммы необоснованно начисленной амортизации).

Основные средства, права на которые подлежат государственной регистрации в соответствии с законодательством РФ, включаются в состав соответствующей амортизационной группы с момента документально подтвержденного факта подачи документов на регистрацию указанных прав (п. 11 ст. 258 НК РФ).

Согласно п. 2 ст. 259 НК РФ сумма амортизации для целей налогообложения определяется налогоплательщиками ежемесячно в порядке, установленном главой 25 НК РФ. Амортизация начисляется отдельно по каждой амортизационной группе (подгруппе) при применении нелинейного метода начисления амортизации или отдельно по каждому объекту амортизируемого имущества при применении линейного метода начисления амортизации.

Налогоплательщик вправе применять к основной норме амортизации специальный коэффициент (не выше 2) в отношении амортизируемых основных средств, используемых для работы в условиях агрессивной среды или повышенной сменности (п. 1 ст. 259.3 НК РФ в редакции, действующей с 1 января 2009 г.).

Под агрессивной средой понимается совокупность природных и (или) искусственных факторов, влияние которых вызывает повышенный износ (старение) основных средств в процессе их эксплуатации. К работе в агрессивной среде приравнивается также нахождение основных средств в контакте с взрыво-, пожароопасной, токсичной или иной агрессивной технологической средой, которая может послужить причиной (источником) инициирования аварийной ситуации.

Изменения основных средств

Часто споры возникают на основании тех или иных изменений основных средств, которые приводят к изменению их первоначальной стоимости.

Так, первоначальная стоимость основных средств изменяется в случаях достройки, дооборудования, реконструкции, модернизации, технического перевооружения, частичной ликвидации соответствующих объектов и по иным аналогичным основаниям (п. 2 ст. 257 НК РФ).

К работам по достройке, дооборудованию, модернизации относятся работы, вызванные изменением технологического или служебного назначения оборудования, здания, сооружения или иного объекта амортизируемых основных средств, повышенными нагрузками и (или) другими новыми качествами.

К реконструкции относится переустройство существующих объектов основных средств, связанное с совершенствованием производства и повышением его технико-экономических показателей и осуществляемое по проекту реконструкции основных средств в целях увеличения производственных мощностей, улучшения качества и изменения номенклатуры продукции.

К техническому перевооружению относится комплекс мероприятий по повышению технико-экономических показателей основных средств или их отдельных частей на основе внедрения передовой техники и технологии, механизации и автоматизации производства, модернизации и замены морально устаревшего и физически изношенного оборудования новым, более производительным.

Примеры судебных решений в пользу налогоплательщиков

Факт старения доказывать не нужно

Основанием для применения коэффициента 2 к норме амортизации является использование амортизируемых основных средств для работы в условиях агрессивной среды или повышенной сменности, при этом подтверждения факта повышенного износа основных средств не требуется.

(Постановление ФАС Волго-Вятского округа от 08.02.2012 по делу № А11-787/2011)

Налоговый орган счел, что налогоплательщик необоснованно применил ускоренную амортизацию основных средств, и доначислил налог на прибыль, а также выставил требование об уменьшении суммы убытка и о внесении изменений в бухгалтерские и налоговые документы.

Из материалов дела следует, что общество осуществляло транспортировку горной массы в технологическом процессе карьеров и перевозку горной породы автосамосвалами, а также выполняло работы по дроблению сырья. В проверяемом периоде налогоплательщик в отношении автомашин к основной норме амортизации применял коэффициент 2, как к основным средствам, используемым для работы в условиях агрессивной среды.

По мнению инспекции, представленные обществом документы не подтверждают фактического использования автосамосвалов в условиях повышенной сменности или в условиях агрессивной среды, поэтому оно не вправе применять повышающий коэффициент в отношении данных основных средств. Применяя специальный коэффициент, налогоплательщик, по мнению налоговой, должен доказать не только факт эксплуатации объектов основных средств в условиях агрессивной среды, но и влияние агрессивной среды на повышенный износ (старение) основных средств в процессе их эксплуатации.

Арбитры, в частности, указали, что опасные производственные объекты подлежат регистрации в порядке, определенном Правительством РФ (п. 2 ст. 2 Федерального закона от 21.07.97 № 116-ФЗ «О промышленной безопасности опасных производственных объектов»). Спорные карьеры, а также дробильно-сортировочные участки, на которых общество осуществляет работы и откуда производится засыпка горной массы в автосамосвалы, являются опасными производственными объектами, о чем имеются соответствующие свидетельства о регистрации. То есть карьеры являются агрессивной технологический средой, которая может послужить причиной (источником) инициирования аварийной ситуации, что подтверждается договорами на обслуживание аварийно-спасательной службой потенциально опасных объектов, заключенными обществом, планами ликвидации аварий на таких объектах, договорами страхования гражданской ответственности за причинение вреда при эксплуатации названных объектов.

Таким образом, судьи посчитали, что осуществление пере­возок грузов (горной массы, доломитовой крошки и т.д.) в карьерах является эксплуатацией объектов основных средств в контакте с агрессивной средой, которая может послужить причиной (источником) инициирования аварийной ситуации, в связи с чем признали правомерным применение обществом коэффициента 2 в отношении спорных основных средств.

Довод инспекции о недоказанности обществом влияния агрессивной среды на повышенный износ (старение) основных средств в процессе их эксплуатации признан судом несостоятельным. В соответствии с п. 7 ст. 259 и п. 1 ст. 259.3 НК РФ основанием для применения коэффициента 2 к норме амортизации является использование амортизируемых основных средств для работы в условиях агрессивной среды или повышенной сменности, в связи с чем к предмету доказывания не относится подтверждение фактического повышенного износа основных средств.

Ремонт скважины не привел к увеличению ее стоимости

Если затраты не увеличивают первоначальную стоимость основного средства, их следует относить к числу прочих расходов, связанных с производством и реализацией, как расходы налогоплательщика на подготовку и освоение новых производств, цехов и агрегатов.

(Постановление ФАС Западно-Сибирского округа от 06.02.2012 по делу № А81-1689/2011)

Налоговики доначислили налог на имущество, предложили уменьшить убытки по налогу на прибыль, полагая, что затраты по ремонту скважины, являясь капитальными вложениями, относятся на увеличение стоимости основного средства и подлежат списанию через амортизацию.

Инспекция указала, что расходы по ремонту основных средств, не введенных в эксплуатацию, расцениваются как расходы по доведению объекта до состояния, пригодного к использованию. Эти расходы так же, как и расходы на достройку, дооборудование, реконструкцию и модернизацию должны включаться в первоначальную стоимость основных средств как для целей налогового учета по налогу на прибыль (п. 1 ст. 257 НК РФ), так и для целей исчисления налога на имущество (п. 8 ПБУ 6/01).

Из материалов дела следует, что спорные расходы составляют стоимость услуг подрядчиков по освоению нефтяной скважины. Факт выполнения работ подтверждается представленными в дело документами. Данные затраты отражены обществом в бухгалтерском учете за 2008 г. по счету 20 «Основное производство». Как объект основных средств скважина принята к учету в марте 2009 г.

Суд установил, что еще до заключения соответствующих договоров с подрядчиком уже было закончено бурение скважины, выполнены все строительно-монтажные работы, установлено все оборудование. Таким образом, скважина была доведена до состояния, когда она готова к использованию (ст. 257 НК РФ), что позволило передать ее из бурения в эксплуатацию. Дополнительное оборудование в скважину не устанавливалось, не выполнялись бурильные или строительно-монтажные работы, изменяющие скважину конструктивно.

Таким образом, суды пришли к выводу, что спорные работы не могут охватываться понятием «доведение основного средства как части имущества, используемого в качестве средств труда для производства и реализации товаров, выполнения работ, оказания услуг (подп. 1 п. 1 ст. 257 НК РФ), до состояния, в котором оно пригодно для использования». Следовательно, спорные затраты первоначальную стоимость основного средства в данном случае не увеличивают, а в соответствии с подп. 34 п. 1 ст. 264 НК РФ относятся к числу прочих расходов, связанных с производством и реализацией как расходы налогоплательщика на подготовку и освоение новых производств, цехов и агрегатов.

Аналогичная позиция изложена в письмах Минфина России от 01.04.2003 № 06-10-25/64, от 22.01.2008 № 03-03-06/1/31 и от 07.08.2007 № 03-03-06/2/148.

Амортизацию нужно учитывать

Суд удовлетворил требование налогоплательщика, поскольку расчет налоговой базы произведен налоговым органом без учета нормы амортизации спорного объекта.

(Постановление ФАС Московского округа от 29.02.2012 по делу № А41-37380/10)

По результатам камеральной налоговой проверки налогового расчета по авансовому платежу по налогу на имущество организаций за I квартал 2010 г. налоговый орган доначислил обществу налог в связи с выводом о неправомерном включении в налоговую базу стоимости объекта незавершенного строительства, фактически используемого в хозяйственной деятельности.

По мнению налоговой, спорный объект имущества отвечал условиям для принятия его к бухгалтерскому учету в качестве основного средства.

Арбитры указали, что объекты капстроительства принимаются организацией к бухгалтерскому учету в качестве основных средств при соблюдении условий, предусмотренных в п. 4 ПБУ 6/01, и после формирования первоначальной стоимости, которую составляют все затраты, накопленные в процессе создания этих объектов.

Из материалов дела следует, что общество получило разрешение на ввод объекта в эксплуатацию в марте 2009 г., право собственности зарегистрировало в августе 2009 г. Однако с ноября 2008 г. построенный объект находился в эксплуатации на основании договора аренды, по которым на расчетный счет заявителя в 2009 г. поступали денежные средства. Факт эксплуатации здания также подтвержден протоколом осмотра.

Иными словами, было установлено, что, несмотря на то что объект не был введен в эксплуатацию в качестве основного средства, он использовался в хозяйственной деятельности заявителя, приносил доход (прибыль), в течение длительного периода его не предполагалось перепродавать, то есть имущество отвечало всем признакам основного средства и приносило экономическую выгоду. Следовательно, объект имущества отвечал условиям для принятия его к бухгалтерскому учету в качестве основного средства, и соответственно его стоимость подлежала включению в состав налоговой базы при исчислении налога на имущество.

Однако налоговый орган доначислил авансовый платеж по налогу на имущество с нарушением порядка, установленного положениями НК РФ.

При исчислении налога инспекцией учтена налоговая база без учета амортизационных отчислений, которые должны учитываться при определении налоговой базы по налогу на имущество (ст. 375 НК РФ). Следовательно, для правильного расчета заниженной налоговой базы по налогу на имущество организаций необходимо было установить стоимость основного средства по состоянию на 1 января 2010 г. и на 1-е число каждого последующего месяца с учетом нормы амортизации, что соответствует положениям ст. 257, 259, 276, 374 и 375 НК РФ. В итоге суд признал решение инспекции не соответствующим нормам налогового законодательства.

На Крайнем Севере — повышенный коэффициент

Налоговое законодательство, регулирующее вопросы амортизации, не содержит норм, устанавливающих необходимость исследования влияния природно-кли-матических факторов на каждый объект основных средств.

(Постановление ФАС Московского округа от 21.02.2012 по делу № А40-29453/11-115-95)

Инспекторы доначислили налогоплательщику налог на прибыль, полагая, что затраты по начислению амортизации необоснованно включены в состав расходов с повышенным коэффициентом.

По мнению инспекции, у общества не было оснований для применения специального коэффициент амортизации, предусмотренного п. 7 ст. 259 НК РФ (в редакции, действовавшей в рассматриваемый период), в отношении части основных средств, используемых для работы в условиях агрессивной природной среды, агрессивной технологической среды, а также в условиях повышенной сменности.

Основанием для применения спецкоэффициента амортизации послужило использование основных средств для работы в условиях агрессивной природной среды — в районах Крайнего Севера и приравненных к ним местностях; для работы в условиях повышенной сменности; нахождение в контакте с взрыво-, пожароопасной, токсичной или иной агрессивной технологической средой.

Инспекция не согласилась с тем, что использование основных средств в районах Крайнего Севера и приравненных к ним местностях свидетельствует о наличии агрессивной природной среды.

По мнению налоговиков, налогоплательщику следовало представить исследования влияния природно-климатических факторов на каждый объект основных средств.

Из материалов дела следует, что общество использовало основные средства на территории Ямало-Ненецкого и Ханты-Мансийского автономных округов Тюменской области. Судьи указали, что совокупность экстремальных природно-кли-матических условий районов деятельности заявителя отличает эти районы от иных районов, не относящихся к районам Крайнего Севера и приравненным к ним местностям, и вызывает повышенный износ (старение) основных средств, используемых при осуществлении деятельности в этих районах. Повышенный износ основных средств, используемых в природно-кли-матических районах Крайнего Севера и приравненных к ним местностях, также подтвержден отчетом о научно-исследо-вательской работе Тюменского проектного и научно-исследо-вательского института нефтяной и газовой промышленности им. В.И. Муравленко «Оценка влияния природно-климати-ческих условий Ямало-Ненецкого и Ханты-Мансийского автономных округов Тюменской области на износ зданий, сооружений, машин и иных средств труда, используемых для добычи углеводородного сырья». В отчете приведены конкретные примеры воздействия экстремальных природно-климатических условий севера Тюменской области на увеличение износа средств труда.

Доводы инспекции относительно необходимости исследования влияния природно-климатических факторов на каждый объект основных средств не принимаются судом, поскольку такое толкование норм не следует из положений налогового законодательства, регулирующих вопросы начисления амортизации.

Нет перечня — нет документов

Нормы налогового законодательства не содержат перечень документов, которые должны быть в обязательном порядке представлены налогоплательщиком в инспекцию для подтверждения правомерности применения специального коэффициента к основной норме амортизации в отношении основных средств, работающих в условиях агрессивной технологической среды.

(Постановление ФАС Московского округа от 09.02.2012 по делу № А40-131253/10-90-746)

Инспекция доначислила обществу налог на прибыль организации в связи с неправомерным применением спецкоэффициента к норме амортизации основных средств. При этом налоговая заявила, что налогоплательщик должен подтвердить факт использования основного средства в условиях агрессивной среды, представив соответствующие документы: технические паспорта объектов, разрешения на ввод опасных производственных объектов, декларации промышленной безопасности опасного производственного объекта, сертификаты на соответствие требованиям промышленной безопасности технических устройств.

Арбитры в свою очередь указали, что налоговое законодательство не содержит перечень документов, которые должны быть в обязательном порядке представлены налогоплательщиком в налоговый орган в целях подтверждения правомерности применения спецкоэффициента к основной норме амортизации в отношении основных средств, работающих в условиях агрессивной технологической среды (п. 7 ст. 259 НК РФ). Для установления оснований, свидетельствующих о правомерности применения налогоплательщиком коэффициента ускоренной амортизации, необходимо исследовать документы, подтверждающие факт эксплуатации соответствующих основных средств в контакте с агрессивной технологической средой, которая может послужить источником аварийной ситуации.

Из материалов дела следует, что применение коэффициента ускоренной амортизации за 2008 г. осуществлено обществом в отношении основных средств, находящихся в контакте со взрыво-, пожароопасной, токсичной или иной агрессивной технологической средой, которая может послужить причиной (источником) инициирования аварийной ситуации. В данном случае опасность производственного объекта определяется возможностью возникновения аварийной ситуации, влекущей уничтожение производственного объекта. При этом агрессивность среды существует не только при наличии аварии как таковой, но и в процессе нормальной работы оборудования.

Факт нахождения основных средств в контакте с агрессивной технологической средой, их опасный статус, а также фактическая эксплуатация опасных производственных объектов, подтверждаются представленными в материалы дела документами.

Таким образом, суд сделал вывод о том, что налогоплательщик подтвердил право на применение специального коэффициента 2 при начислении амортизации в соответствии с п. 7 ст. 259 НК РФ.

Истребованная налоговым органом техническая документация не является доказательством по делу, поскольку не может подтвердить либо опровергнуть наличие или отсутствие агрессивной технологической среды.

Кроме того, суд установил, что представленными в материалы документами подтверждается эксплуатация оборудования в режиме более двух смен нормальной продолжительности или в круглосуточном режиме. Таким образом, представленные доказательства свидетельствует о наличии двух оснований, предусмотренных ст. 259 НК РФ для применения коэффициента 2 при начислении по ним амортизации.

Жилье под снос — это не основное средство

Если организация приобретает жилье для целей его последующего сноса и ведения на его месте нового строительства, такое жилье не должно признаваться объектом обложения налогом на имущество организаций, поскольку названные объекты не учитываются как основные средства.

(Постановление ФАС Поволжского округа от 20.02.2012 по делу № А55-6362/2011)

Налогоплательщик представил уточненные налоговые декларации с уменьшением сумм налога на имущество, сославшись на ошибочный учет объектов недвижимого имущества в качестве основных средств вместо их учета в качестве товаров. Налоговый орган посчитал уменьшение суммы налога необоснованным, организация подала в суд.

Как следует из материалов дела, между обществом и управлением был заключен договор, по которому общество выполняло функции заказчика-застройщика. Кроме того, позднее с управлением был заключен еще один договор, по которому общество выступало инвестором и было обязано решить вопрос, связанный с отселением, до получения разрешения на строительство. В связи с этим общество приобрело на праве собственности квартиры с целью их сноса и строительства нового жилого дома (комплекса) на освободившихся площадях. По этим квартирам обществом с 2006 г. начислялся налог на имущество ввиду отражения стоимости квартир в бухгалтерском учете на счете 01 «Основные средства». Выявив бухгалтерские ошибки, общество представило в инспекцию уточненные расчеты и декларации за период с 2007 г. по I квартал 2010 г. с уменьшением сумм налога на имущество.

Арбитры указали, что если организация приобретает жилье, право собственности на которое зарегистрировано, для целей его последующего сноса и ведения на его месте нового строительства, это жилье не должно признаваться объектом обложения налогом на имущество организаций, поскольку такие объекты не учитываются как основные средства. В то же время, если приобретенное на правах собственности жилье не снесено, строительство не начато и объекты используются в экономической деятельности организации (например, для сдачи в аренду, оказания услуг и т.д.), данное имущество должно быть переведено в соответствии с требованиями п. 4 ПБУ 6/01 в состав основных средств и, следовательно, подлежит налогообложению. Если организацией приобретается жилье для расселения жильцов из домов, подлежащих сносу, данное приобретенное жилье подлежит учету на счете 41 «Товары».

Суд установил, что планируемое строительство жилой застройки не начиналось в связи с возникшими финансовыми трудностями, по этой же причине общество было вынуждено реализовать вышеуказанные квартиры в 2010 г.

Инспекция не представила доказательств того, что спорные помещения использовались обществом в течение длительного времени для целей, предусмотренных п. 4 ПБУ 6/01 (предоставлялись в аренду, использовались для нужд организации), и все помещения соответствуют признакам основного средства и, как следствие, подлежат обложению налогом на имущество. Следовательно, выбытие основных средств и последующие их списание со счета 01 «Основные средства» на счет 41 «Товары» осуществлено обществом правомерно.

Офис стал основным средством только после ремонта

Обязательным условием для постановки основных средств на учет является пригодность объекта основных средств к использованию для выполнения определенных задач.

(Постановление ФАС Уральского округа от 22.02.2012 № Ф09-257/12 по делу № А60-14910/2011)

Налоговый орган начислил налог на имущество, пени, штраф, указав на занижение налоговой базы в результате нарушения установленного порядка определения периода, с которого должен исчисляться и уплачиваться налог.

Инспекция посчитала, что факт использования объекта недвижимого имущества (офиса) по назначению с октября 2008 г. доказан. Подтверждением является договор уступки права требования, акт приема-передачи, свидетельство о государственной регистрации права собственности и др.

По мнению инспекции, из анализа этих документов следует, что объект недвижимого имущества — офисное помещение обладало всеми признаками основного средства, установленными п. 4 ПБУ 6/01, в связи с чем имелись основания для его учета в бухгалтерском учете по состоянию на 1 октября 2008 г.

Арбитры указали, что согласно п. 6 ПБУ 6/01 единицей бухгалтерского учета основных средств является инвентарный объект. Инвентарным объектом основных средств признается объект со всеми приспособлениями и принадлежностями или отдельный конструктивно обособленный предмет, предназначенный для выполнения определенных самостоятельных функций, или же обособленный комплекс конструктивно сочлененных предметов, представляющих собой единое целое и предназначенный для выполнения определенной работы.

Таким образом, обязательным условием для постановки основных средств на учет является пригодность объекта основных средств к использованию для выполнения определенных задач. Аналогичная правовая позиция изложена в постановлении Президиума ВАС от 16.11.2010 № ВАС-4451/10.

Из материалов дела следует, что в 2006 г. налогоплательщик (новый инвестор) заключил договор уступки права требования пая в виде нежилого помещения с инвестором по договору долевого участия в строительстве. К новому инвестору переходят права и обязанности по договору долевого участия в строительстве, по которому сдача объекта инвестору производится без выполнения чистовой отделки. В договоре предусмотрено: не производить собственными силами либо силами сторонних организаций реконструкцию и перепланировку внутреннего пространства объекта до оформления права собственности на него.

Ссылка инспекции на акт приема-передачи нежилого помещения, согласно которому общество принимает спорное нежилое помещение, которое полностью соответствует требованиям СНиП и находится в состоянии, пригодном для его использования по назначению, судом отклонена. Согласно договору от 2006 г. инвестор уступал новому инвестору только право требования пая. Суды отметили, что само по себе наличие данного акта без учета иных доказательств по делу не свидетельствует о передаче готового к использованию объекта недвижимости.

Исследовав представленные в материалы дела документы, суды пришли к выводу о том, что спорное помещение было передано обществу без отделки. Доказательств иного не представлено.

В свою очередь общество представило в суд документы, подтверждающие, что после передачи помещения в нем проводились отделочные работы, работы по перепланировке помещения, необходимые для его использования под офис.

Суды установили, что спорное нежилое помещение введено в эксплуатацию в мае 2009 г.

Таким образом, обязанности принятия объекта к бухгалтерскому учету в качестве основных средств ранее этого месяца у налогоплательщика не имелось.

Налоговый орган документально не подтвердил, что спорное помещение следовало принять к учету в качестве основного средства в октябре 2008 г. после регистрации права собственности. Суд правомерно отметил, что сам по себе факт регистрации права собственности не свидетельствует о том, что с октября 2008 г. объект стал эксплуатироваться обществом, использоваться в производственных целях для извлечения дохода, то есть стал объектом налогообложения.

Примеры судебных решений в пользу налоговиков

Два условия амортизации

По объектам недвижимости, которые не зарегистрированы, но введены в эксплуатацию, начисление амортизации следует производить с момента подачи документов на государственную регистрацию.

(Постановление ФАС Западно-Сибирского округа от 27.02.2012 по делу № А27-6735/2011)

Налоговый орган доначислил налог на прибыль, ссылаясь на включение в расходы сумм амортизации по объектам основных средств при отсутствии документально подтвержденного факта подачи документов на регистрацию права собственности на указанное имущество.

Суды первой и апелляционной инстанций встали на сторону общества. Позиция арбитров заключалась в том, что начисление амортизации по объекту амортизируемого имущества начинается с 1-го числа месяца, следующего за месяцем, в котором этот объект был введен в эксплуатацию вне зависимости от факта подачи документов на государственную регистрацию прав на объект недвижимого имущества. При этом был отклонен довод инспекции о том, что постановление Президиума ВАС РФ от 25.09.2007 № 829/07 не относится к рассматриваемым правоотношениям, поскольку оно содержит разъяснения о моменте возникновения права на налоговый вычет по налогу на добавленную стоимость. Однако суд кассационной инстанции отменил данные решения и поддержал налоговую.

Из анализа ст. 256, 258 и 259 НК РФ следует, что до включения в состав соответствующей амортизационной группы имущество не может амортизироваться, даже если оно уже введено в экс­плуатацию. Поэтому для начала начисления амортизации по основному средству, право собственности на которое подлежит госрегистрации, необходимо выполнение двух условий: включение данного основного средства в амортизационную группу (наличие документально подтвержденного факта подачи документов на регистрацию указанных прав), а также его ввод в эксплуатацию. Таким образом, по объектам недвижимости, которые не зарегистрированы, но введены в эксплуатацию, начислять амортизацию следует с момента подачи документов на госрегистрацию.

Ссылку на постановление президиума ВАС РФ от 25.09.2007 № 829/07 суд также признал необоснованной. Из анализа положений данного постановления следует, что ст. 172 НК РФ не связывает право на налоговый вычет с отнесением имущества в состав амортизируемого. В силу прямого указания в ст. 172 НК РФ из п. 2 ст. 259 НК РФ в целях определения периода применения вычетов по НДС была использована только дата — 1-е число месяца, следующего за месяцем, в котором объект был введен в эксплуатацию. Следовательно, момент возникновения права на применение налогового вычета по объекту завершенного капитального строительства связан не с подачей документов на государственную регистрацию прав на объект, которая необходима для отнесения имущества к амортизируемому, и документальным подтверждением данного факта, а с моментом введения объекта в эксплуатацию.

Пункт 8 ст. 258 НК РФ устанавливает одно из условий отнесения имущества в состав амортизируемого, а не иной срок начисления амортизации по объекту амортизируемого имущества. То обстоятельство, что в постановлении положения п. 8 ст. 258 НК РФ были приведены не в полном объеме, не означает, что амортизация может быть начислена по имуществу, которое в силу норм главы 25 НК РФ не может быть отнесено к амортизируемому.

Соответствующая позиция также подтверждается письмами Минфина России от 04.03.2011 № 03-03-06/1/116, от 31.12.2010 № 03-03-06/1/817, от 14.02.2011 № 03-03-06/1/96 и др.

Реконструкция не ремонт

Доводы общества об осуществлении им в отношении спорного основного средства капитального ремонта, а не реконструкции, не подтвердились материалами по делу и противоречат положениям действующего законодательства.

(Постановление ФАС Московского округа от 22.02.2012 по делу № А40-28385/11-129-127)

Налоговый орган доначислил налоги на прибыль и на имущество в связи с выводом о необоснованном включении в расходы затрат на ремонтно-строительные работы. Общество с этим не согласилось, сославшись на то, что налоговый орган неправомерно переквалифицировал выполненные ремонтные работы в работы по реконструкции пожарного поста, полагая, что они связаны со строительством нового объекта.

Из материалов дела следует, что в 2007 г. общество заключило с подрядчиком договор капремонта помещений и внутренних инженерных систем здания пожарного поста. По результатам работ установлено образование нового помещения, изменилась наружная отделка стен, в результате чего увеличились наружные размеры и объем здания. Увеличение строительного объема здания подтверждает и сравнительный анализ технических паспортов от 2003 и 2010 гг. Факт увеличения общей площади пожпоста общество не опровергает.

Учитывая положения п. 2 ст. 257 НК РФ, суды пришли к выводу, что в результате выполненных работ осуществлено переустройство, существующего объекта основных средств, что подтверждается увеличением общей площади и строительного объема здания в результате появления новых помещений.

Таким образом, изменились технико-экономические показатели объекта, в связи с которыми пожарный пост стал соответствовать нормам промышленной безопасности и требованиям СНиП и СанПина, что позволит обществу в дальнейшем использовать рассматриваемый объект в целях извлечения прибыли, а именно сдачи в аренду.

Суд сделал вывод, что доводы заявителя об осуществлении им в отношении спорного основного средства капремонта, а не реконструкции, не подтверждаются материалами по делу и противоречат положениям действующего законодательства, и признал неправомерным отнесение обществом в состав затрат расходов на реконструкцию основного средства и отказал в удовле-
творении требований общества.