Бухгалтер в сетях...

Многие организации желают иметь собственный сайт в сети Интернет. Цели создания сайтов разнообразны. Для бизнеса он может служить отменной рекламой, а может стать способом ведения производственной деятельности. А вот для бухгалтера наличие сайта — обстоятельство, в очередной раз заставляющее искать ответы на непростые вопросы.

Несомненно, наличие «представительства» в Интерне­те — одна из лучших возможностей заявить о себе. Воз­можно, организация будет представлена в сети Интернет всего лишь web-страничкой. Если же присутствие органи­зации в сети Интернет должно быть более основатель­ным, то нужно идти путем создания web-сайта. Его можно разместить на web-сервере другой компании либо орга­низовать собственный.

К сведению!

Web-страница—это комплекс страниц текста, напи­санных в определенном формате, и графических эле­ментов, используемых в оформлении страниц, разме­щенных на web-сервере.

Web-сайт представляет собой совокупность связанных одной тематикой отдельных web-страниц, каждая из ко­торых может содержать текст, графику, иметь ссылкина другие страницы. На сайте размещается программное обеспечение, которое поддерживает его работу.

Созданные странички и сайты, бесспорно, продукты творческого труда, авторский материал, у которого есть ав­тор, может, даже несколько соавторов. Фирма может соз­дать сайт собственными силами, а может привлечь специа­лизированную организацию или заключить договор с физи­ческим лицом. Им, непосредственным создателям, и будут принадлежать личные неимущественные авторские права, а именно: право авторства, право на имя, право на целост­ность, право на обнародование (Закон РФ «Об авторском праве и смежных правах»). Исключение составляют права на служебные произведения. Они принадлежат работода­телю (если в договоре между работодателем и сотрудни­ком не предусмотрено иное). Заказчики, в чьих интересах проводились работы, могут быть правообладателями толь­ко имущественных прав на использование произведения. Имущественные права на объекты интеллектуальной соб­ственности передаются по авторскому договору о передаче исключительных или неисключительных прав (ст. 30 Закона РФ «Об авторском праве и смежных правах»).

Создание web-сайта предстоит отобразить на счетах бухгалтерского учета, а затем решить, каким образом эти затраты будут участвовать в расчете налога на прибыль.

Могут ли исключительные права быть нематериаль­ным активом? Чтобы ответить на этот вопрос, необходи­мо оценить созданный объект в соответствии с требова­ниями ПБУ 14/2000 «Учет нематериальных активов». Итак, претендующий на включение в состав нематериальных активов объект:

1) материально-вещественной структуры не имеет;

2) можно идентифицировать от другого имущества ор­ганизации;

3) используется в производстве продукции либо для управленческих нужд, причем в течение длительного времени (срок полезного использования — свыше двенадцати месяцев или обычного операционного цикла, если он превышает двенадцать месяцев);

4) его последующая перепродажа не предполагается;

5) в будущем ожидается получение экономических вы­год от его использования;

6) в наличии надлежаще оформленные документы, подтверждающие существование самого актива и исклю­чительного права у организации на результаты интеллек­туальной деятельности.

Объект должен удовлетворять сразу всем условиям.

Если в бухгалтерском учете речь идет о признании нема­териального актива, то, когда возможности, предоставляе­мые сайтом, используются, например, для продажи това­ров или создан внутрифирменный сайт, это можно рассма­тривать как нематериальный актив. Если же целью созда­ния является реклама деятельности организации, то расхо­ды по созданию сайта и размещению в Сети отражаются в учете в соответствии с ПБУ 10/99 «Расходы организации».

ПБУ 14/2000 содержит перечень объектов с исключи­тельными правами, которые могут быть отнесены к немате­риальным активам, в случае если они отвечают всем при­знакам, о которых мы говорили выше. При формулировке, используемой в п. 4, возникает вопрос о приоритете п. 3 и 4 при решении вопроса о классификации объекта как не­материального актива. Появление перечня не было случай­ностью. При условии осуществления государственной реги­страции прав на результаты интеллектуальной деятельно­сти условие об обязательном надлежащем документаль­ном оформлении факта существования у организации са­мого актива и исключительного права на результаты интел­лектуальной деятельности будет выполнено.

Единственная позиция в перечне, которая в первом приближении могла бы нас заинтересовать, — это исключительное авторское право на программы для ЭВМ, базы данных. Но дело в том, что четкого ответа на вопрос, воз­можно ли рассматривать сайт как программу для ЭВМ, нет. Если все-таки исходить из предположения, что сайт является программой, не лишним будет поинтересовать­ся, что представляет собой программное обеспечение, на которое организация получает по договору исключитель­ные права. Зачастую в качестве программных продуктов, обеспечивающих работу сайта, используются те, исключи­тельные права на которые вам переданы быть не могут. Вопрос о правомерности рассмотрения сайта как базы данных тоже не имеет однозначного ответа.

По законодательству регистрация прав на программы для ЭВМ и базы данных — дело добровольное, но, по мнению автора, если организация рассматривает данные объекты как нематериальные, проведение данной проце­дуры становится обязательным.

Раз уж сайт получился «мощным», коль речь идет о возможно «новой» программе для ЭВМ, поддерживаю­щей его работу, и о создании базы данных, речь скорее всего идет о затратах существенных в денежном выраже­нии. Чтобы не допустить ошибку, решать данные вопросы следует с профессионалами — IT-специалистами, заручив­шись их мнением, заключением, обоснованием по данно­му вопросу. Еще на стадии подготовки договора нужно до деталей продумать формулировки в нем, чтобы преду­смотренные положения исключили спорность в вопросе. Напомним, что в качестве объекта нематериальных активов не могут быть приняты к учету материальные носите­ли с результатами интеллектуальной деятельности.

В налоговом учете, в частности, к нематериальным акти­вам относится исключительное право автора и иного пра­вообладателя на использование программы для ЭВМ, ба­зы данных. А в учете бухгалтерском — поименовано лишь исключительное авторское право. Так что ситуация скла­дывается неопределенная.

Если бухгалтер принял решение о том, что к учету прини­мается нематериальный актив, нужно обсудить вопрос об отрезке времени, в течение которого будет производиться списание актива посредством амортизационных отчисле­ний. В бухгалтерском учете можно пойти тремя путями:

1) исходить из срока действия патента, свидетельства и других ограничений сроков использования объектов интел­лектуальной собственности согласно законодательству РФ;

2) самостоятельно определить ожидаемый срок ис­пользования, в течение которого организация будет по­лучать экономические выгоды, и утвердить его приказом (распоряжением) руководителя;

3) при невозможности определения срока полезного использования принять его равным двадцати годам, но не более срока деятельности организации.

В налоговом учете правила иные. Срок полезного ис­пользования устанавливается исходя из срока действия патента, свидетельства и других ограничений, договоров. По тем объектам, по которым невозможно определить срок полезного использования, он установлен в расчете на 10 лет (ст. 258 НК РФ).

Может быть, не стоит пытаться втянуть сайт в рамки не­материального актива. Правда, если он будет «малоцен­ным», то есть стоимостью до 10 000 рублей, то в бухгалтер­ском учете вы сможете списать его сразу (при условии за­крепления данного стоимостного критерия в учетной поли­тике), а в налоговом учете он не будет относиться к аморти­зируемому имуществу. Но подобный случай скорее исклю­чение. При установлении в бухгалтерском и налоговом уче­тах различных сроков полезного использования нематери­альных активов образуются временные разницы по налогу на прибыль. От этой дополнительной работы можно зара­нее отказаться, прописав их в договоре. Если, учтя все осо­бенности, связанные с созданием сайта, организация при­ходит к выводу о невозможности капитализации данных затрат, то в учете признается расход. Но какого рода — перенесенный на будущее или текущего периода?

В бухгалтерском учете на основе допущения временной определенности фактов хозяйственной деятельности (п. 18 ПБУ10/99) в отношении расходов, правила признания кото­рых в бухгалтерском учете установлены нормами десятого «стандарта», действует принцип признания в том отчетном периоде, в котором они имели место. В Отчете о прибылях и убытках затраты, осуществленные при создании активов, учитываются в течение нескольких периодов, если активы приносят доходы в течение нескольких периодов (п. 19 ПБУ 10/99). Когда расходы обусловливают получение доходов в течение нескольких отчетных периодов и связь между дохо­дами и расходами не может быть четко определена, расхо­ды должны быть обоснованно распределены между отчет­ными периодами. Расходы можно распределить равномер­но либо списывать пропорционально какому-либо показа­телю, например выручке. Порядок списания расходов (пе­риод списания) утверждается приказом руководителя.

По мнению автора, расходы по созданию сайта не мо­гут быть списаны единовременно, они могут быть признаны в бухгалтерском учете не в момент возникновения, а в том периоде, когда будет получен доход, связанный с осу­ществлением данных расходов. Единовременное же спи­сание таких расходов в бухгалтерском учете повлечет ис­кажение баланса по строкам «Расходы будущих перио­дов» и «Нераспределенная прибыль».

В налоговом учете расходы по созданию сайта в зави­симости от целей создания могут быть признаны как:

• расходы некапитального характера, связанные с со­вершенствованием технологии, организации производст­ва и управления (подп. 35 п. 1 ст. 264 НК РФ);

• расходы, связанные с приобретением права на ис­пользование программ для ЭВМ и баз данных по догово­рам с правообладателем (подп. 26 п. 1 ст. 264 НК РФ);

• рекламные расходы (подп. 28 п. 1 ст. 264 НК РФ), при­чем в случае создания рекламного сайта затраты признают­ся в полной сумме. Для целей исчисления налога на при­быль не нормируются расходы на рекламные мероприятия через телекоммуникационные сети (п. 4 ст. 264 НК РФ).

Все эти расходы относятся к прочим по производству и реализации. Сумма косвенных расходов на производство и реализацию, осуществленных в отчетном (налоговом) пе­риоде, в полном объеме относится к расходам текущего от­четного (налогового) периода с учетом требований, преду­смотренных Кодексом (п. 2 ст. 318 НК РФ). Заметим также, для таких расходов ст. 272 НК РФ установлены даты их при­знания в учете, признать их на другую дату организация не имеет права. В этой статье присутствует пункт, предусматри­вающий так называемый принцип равномерности призна­ния доходов и расходов (абзац 3 п. 1 ст. 272 НК РФ). По мне­нию автора, речь идет именно о возможности постепенно­го признания доходов налогоплательщика по мере осуще­ствления расходов, то есть, осуществив расход, налогопла­тельщик может признать приходящуюся на него сумму до­хода. При этом дата осуществления прочих расходов оста­ется такой, какой установил ее законодатель в п. 7 ст. 272 НК РФ. Особый порядок признания расходов установлен за­конодателем для расходов, поименованных в ст. 261 и 262, 266 и 267 НК РФ. По мнению автора, если налогоплатель­щик в налоговом учете самостоятельно «растянет» во вре­мени момент признания расходов, он нарушит порядок, ус­тановленный НК РФ.

Методическими рекомендациями по проверке налога на прибыль и обязательств перед бюджетом при проведе­нии аудита и оказании сопутствующих услуг (одобрены Со­ветом по аудиторской деятельности при Минфине России, протокол № 25 от 22.04.2004) рекомендовано при тестиро­вании расходов будущих периодов, касающихся программ­ного обеспечения, учитывать следующее обстоятельство: в налоговом учете расходы признавать единовременно, если в договоре не установлен срок использования.

Что касается исчисления НДС, то, по мнению автора, пра­вомерно единовременное принятие сумм налога к вычету. После принятия на учет товаров (работ, услуг), приобретен­ных для осуществления облагаемых НДС операций, налого­плательщик имеет право заявить вычет по НДС (при усло­вии наличия правильно оформленного счета-фактуры и фактической оплаты). Однако специалисты налогового ве­домства придерживаются иной точки зрения: единовре­менный вычет по НДС по расходам будущих периодов не­возможен в связи с тем, что учтены расходы, а не товары, работы или услуги.