Президент РФ 25 июня 2012 г. подписал Федеральный закон № 94-ФЗ, который вносит очередные поправки в Налоговый кодекс. На этот раз изменения коснулись спецрежимов (ЕСХН, УСН и ЕНВД). Сразу скажем, что нововведения носят глобальный характер. Большинство поправок начнут действовать со следующего года.
Коэффициент-дефлятор прописался в части первой НК РФ
На сегодняшний день понятие коэффициента-дефлятора содержится в нескольких главах части второй НК РФ (посвященных, в частности, налогу на доходы физических лиц, упрощенной системе налогообложения, единому налогу на вмененный доход).
Законодатели решили перенести определение этого понятия в ст. 11 НК РФ, дополнив ее п. 2 следующего содержания: «Коэффициент-дефлятор — коэффициент, устанавливаемый ежегодно на каждый следующий календарный год и рассчитываемый как произведение коэффициента-дефлятора, применяемого для целей соответствующих глав настоящего Кодекса в предшествующем календарном году, и коэффициента, учитывающего изменение потребительских цен на товары (работы, услуги) в Российской Федерации в предшествующем календарном году. Коэффициенты-дефляторы устанавливаются, если иное не предусмотрено законодательством Российской Федерации о налогах и сборах, федеральным органом исполнительной власти, осуществляющим функции по нормативно-правовому регулированию в сфере анализа и прогнозирования социально-экономического развития, в соответствии с данными государственной статистической отчетности и подлежат официальному опубликованию в «Российской газете» не позднее 20 ноября года, в котором устанавливаются коэффициенты-дефляторы».
Как видим, теперь в Налоговом кодексе содержится не только понятие коэффициента-дефлятора, но и порядок его расчета.
Таким образом, устранена давняя проблема, связанная с применением данного показателя для целей УСН. Напомним ее суть. Сейчас из дословного прочтения норм, в которых упоминается коэффициент-дефлятор, можно сделать вывод, что ежегодно устанавливаемый коэффициент-дефлятор надо умножать на коэффициенты-дефляторы, которые применялись ранее (ст. 346.27 НК РФ). Однако Минфин России считает, что, например, для перехода на УСН нужно использовать только один коэффициент-дефлятор, который установлен на очередной год (письмо от 10.03.2009 № 03-11-09/93). Президиум ВАС РФ с таким подходом не согласен. В постановлении от 12.05.2009 № 12010/08 судьи пришли к выводу, что необходимо учитывать все ранее утвержденные коэффициенты-дефляторы. После появления такого судебного решения к аналогичному заключению пришли и налоговики (письмо ФНС России от 03.07.2009 № ШС-22-3/539).
Новшества для ЕСХН
С 2013 г. для перехода на ЕСХН организации и индивидуальные предприниматели должны будут вместо заявления подавать в налоговые органы соответствующее уведомление. То есть переход будет носить уведомительный характер. Для этого внесены изменения в подп. 1, 2, 3, 4 и 7 п. 5 ст. 346.2 НК РФ.
Сейчас не могут перейти на уплату ЕСХН организации и индивидуальные предприниматели, осуществляющие деятельность в сфере игорного бизнеса. Такой запрет установлен в подп. 3 п. 6 ст. 346.2 НК РФ. Внесенные в названную норму поправки исключили из нее индивидуальных предпринимателей. Это связано с тем, что в понятие игорного бизнеса, закрепленное в ст. 364 НК РФ, Федеральным законом от 16.11.2011 № 349-ФЗ были внесены изменения. Согласно им под игорным бизнесом подразумевается предпринимательская деятельность, связанная с извлечением организациями доходов в виде выигрыша. Ранее в этом понятии упоминались и индивидуальные предприниматели.
Начинаем (прекращаем) применять ЕСХН
Корректировкам подверглась и ст. 346.3 НК РФ, в которой прописаны порядок и условия начала и прекращения применения ЕСХН. Продлен срок, не позднее которого организации и предприниматели должны уведомить налоговый орган о переходе на ЕСХН. Со следующего года это нужно будет сделать не позднее 31 декабря календарного года, предшествующего тому году, с которого будет применяться ЕСХН. Напомним, что сейчас нужно подать в налоговую инспекцию заявление в период с 20 октября по 20 декабря.
Если желание о переходе на ЕСХН изъявила вновь созданная организация или вновь зарегистрировавшийся индивидуальный предприниматель, срок для уведомления налоговиков — 30 календарный дней с даты постановки на учет в налоговом органе, указанной в соответствующем свидетельстве. Сейчас этот срок составляет всего пять дней.
В пункте 3 ст. 346.3 уточнено: организации и индивидуальные предприниматели, которые не уведомили налоговые органы в указанные сроки, не признаются плательщиками ЕСХН. В данную норму также внесено уточнение, что с этого спецрежима нельзя уйти до окончания налогового периода, если, конечно, иное не предусмотрено названной статьей.
Статья 346.3 НК РФ дополнена двумя новыми п. 4.1 и 9. В пункте 4.1 теперь прописаны два случая, когда плательщики ЕСХН могут применять и далее этот спецрежим. Во-первых, если у вновь созданной организации или вновь зарегистрированного предпринимателя, перешедших на ЕСХН, в первом налоговом периоде отсутствовали доходы, учитываемые при определении налоговой базы. Во-вторых, если в текущем налоговом периоде не было допущено нарушений ограничений и (или) несоответствия требованиям п. 2, 2.1, 5 и 6 ст. 346.2 НК РФ.
Что касается п. 9 ст. 346.3 НК РФ, он установил порядок уведомления налогового органа о прекращении организацией или индивидуальным предпринимателем деятельности, в отношении которой применялся данный спецрежим. Сделать это необходимо не позднее 15 дней с даты прекращения такой деятельности.
Уточнен список расходов...
Внесены изменения в п. 2 ст. 346. 5 Налогового кодекса РФ, содержащий перечень расходов, учитываемых при расчете налоговой базы.
Так, в подп. 23 п. 2 указанной статьи, предусматривающий отражение в составе расходов сумм налогов и сборов, уплачиваемых в соответствии с законодательством Российской Федерации о налогах и сборах, внесено уточнение: по данной статье не учитываются суммы перечисленного в бюджет единого сельхозналога.
До настоящего момента вопрос учета в составе расходов сумм уплаченного ЕСХН решали официальные органы по аналогии с налогом на прибыль и налогом, уплачиваемым в рамках УСН.
Минфин России в письме от 12.10.2010 № 03-11-06/1/24 разъяснил, что при исчислении налоговой базы по единому сельскохозяйственному налогу в составе расходов, уменьшающих доходы, у налогоплательщиков, применяющих систему налогообложения для сельскохозяйственных товаропроизводителей, учитываются суммы налогов, от уплаты которых данные налогоплательщики не освобождены в связи с применением системы налогообложения для сельскохозяйственных товаропроизводителей. Сумма уплаченного единого сельскохозяйственного налога не включается в расходы, учитываемые при определении налоговой базы по данному налогу.
Исключен из п. 2 ст. 346.5 НК РФ расход в виде отрицательной курсовой разницы, возникшей от переоценки имущества в виде валютных ценностей и требований (обязательств), стоимость которых выражена в иностранной валюте, в том числе по валютным счетам в банках, проводимой в связи с изменением курса валюты к рублю. Эта норма просуществовала всего шесть лет. Она была введена Федеральным законом от 13.03.2006 № 39-ФЗ и устранила существовавшую в то время несправедливость (в составе доходов положительная курсовая разница признавалась всегда).
На первый взгляд может показаться, что законодатели снова вернулись к прежней редакции НК РФ. Но это не так. Дело в том, что комментируемым законом ст. 346.5 НК РФ дополнена новым п. 5.1, согласно которому с 1 января 2013 г. при определении налоговой базы не будут определяться и учитываться доходы и расходы от переоценки имущества в виде валютных ценностей и требований (обязательств).
...и порядок признания доходов
Подпункт 1 п. 5 ст. 346.5 НК РФ дополнен следующей нормой: «В случае возврата налогоплательщиком сумм, ранее полученных в счет предварительной оплаты поставки товаров, выполнения работ, оказания услуг, передачи имущественных прав, на сумму возврата уменьшаются доходы того налогового (отчетного) периода, в котором произведен возврат».
Вопрос о порядке учета ранее полученного аванса в случае его возврата до сих пор не был урегулирован. Заметим, что специалисты Минфина России придерживались позиции, что при возврате в текущем налоговом периоде сумм авансов, полученных организациями, применяющими ЕСХН, в предыдущем налоговом периоде, на сумму возврата уменьшаются доходы того налогового периода, в котором произведен возврат (письмо от 12.04.2010 № 03-11-06/1/11). Теперь такой подход нашел отражение и в Налоговом кодексе.
Уточнены сроки сдачи декларации и уплаты налога
Согласно п. 2 ст. 346.10 НК РФ плательщики ЕСХН представляют налоговую декларацию по итогам налогового периода не позднее 31 марта года, следующего за истекшим налоговым периодом.
Комментируемым законом данный пункт дополнен нормой, прописывающей порядок представления декларации для случая, когда налогоплательщик прекращает деятельность в качестве сельскохозяйственного товаропроизводителя. Если плательщик ЕСХН прекратил предпринимательскую деятельность в качестве сельскохозяйственного товаропроизводителя, то декларация должна быть сдана в налоговые органы не позднее 25-го числа месяца, следующего за месяцем, в котором подано в инспекцию соответствующее уведомление. Не позднее этого срока перечисляется и налог (п. 5 ст. 346.9 НК РФ).
Обновленная «упрощенка»
Действуем по аналогии
Многие нововведения в упрощенной системе аналогичны изменениям, внесенным в главу о едином сельхозналоге. Сформулируем их кратко, поскольку подробно они были рассмотрены выше:
- упрощенная система налогообложения будет носить уведомительный характер (п. 2 ст. 346.12 НК РФ);
- не вправе применять УСН компании, занимающиеся игорным бизнесом (подп. 9 п. 3 ст. 346.12 НК РФ);
- не могут применять УСН организации и индивидуальные предприниматели, не уведомившие налоговые органы в установленный срок о переходе на этот спецрежим (подп. 19 п. 3 ст. 346.12 НК РФ);
- уведомление для перехода на УСН необходимо представить в налоговые органы не позднее 31 декабря календарного года, предшествующего году, начиная с которого осуществляется переход на данный спецрежим (сейчас заявление подается с период с 1 октября до 30 ноября). В уведомлении указывается выбранный объект налогообложения (п. 1 ст. 346.13 НК РФ). Это изменение вступает в силу с 1 октября 2012 г.;
- вновь созданная организация и вновь зарегистрированный индивидуальный предприниматель уведомляют о переходе на УСН не позднее 30 календарных дней с даты постановки на учет в налоговом органе (п. 2 ст. 346.13 НК РФ). В настоящее время этот срок составляет пять дней;
- в случае прекращения деятельности, в отношении которой применялась «упрощенка», налогоплательщик обязан уведомить об этом налоговый орган в срок не позднее 15 дней с даты прекращения такой деятельности (п. 8 ст. 346.13 НК РФ);
- из состава расходов исключена отрицательная курсовая разница, возникшая от переоценки имущества в виде валютных ценностей и требований (обязательств), стоимость которых выражена в иностранной валюте;
- в упрощенной системе не проводится переоценка имущества в виде валютных ценностей и требований (обязательств), стоимость которых выражена в иностранной валюте, доходы и расходы от указанной переоценки не определяются и не учитываются (п. 5 ст. 346.17 НК РФ);
- налогоплательщики, представившие в налоговые органы уведомление о прекращении деятельности, в отношении которой применялась УСН, не позднее 25-го числа месяца, следующего за месяцем в котором было подано соответствующее уведомление, должны сдать налоговую декларацию. В этот же срок надо уплатить налог (п. 7 ст. 346.21 и ст. 346.23 НК РФ).
Лимит по доходам
Изначально предельный размер дохода для перехода на упрощенную систему налогообложения был установлен в абз. 1 п. 2 ст. 346.12 НК РФ в размере 15 млн руб. Однако в период финансового кризиса действие названной нормы было приостановлено. С 2009 г. необходимо было руководствоваться п. 2.1 ст. 346.12 НК РФ, который предусматривал максимальную величину дохода для перехода на УСН в размере 45 млн руб. При этом не применялась индексация данной величины на коэффициент-дефлятор.
1 октября 2012 г. истекает мораторий на п. 2 ст. 346.12 НК РФ. В соответствии с комментируемым законом с указанной даты п. 2.1 ст. 346.12 НК РФ признается утратившим силу, а размер предельного дохода повышается с 15 млн до 45 млн руб., но уже с индексацией на коэффициент-дефлятор.
Аналогичная ситуация с п. 4 ст. 346.13 НК РФ. Согласно ему предельный размер дохода, при превышении которого плательщики УСН должны уйти с этого спецрежима, составляет 20 млн руб. По 31 декабря 2012 г. включительно эта норма не применяется. Компаниям нужно руководствоваться п. 4.1 названной статьи и использовать предельный размер дохода — 60 млн руб.
С 1 января 2013 г. вступит в силу измененная редакция п. 4 ст. 346.13 НК РФ. Размер дохода, в случае превышения которого утрачивается право на применение УСН, увеличен с 20 млн до 60 млн руб. И эта величина подлежит индексации на коэффициент-дефлятор. Причем п. 4.1 ст. 346.13 НК РФ будет нести абсолютно иную смысловую нагрузку. Теперь в нем говорится, что плательщики УСН могут и далее применять данный спецрежим, если:
- по итогам налогового периоде не был превышен доход в размере 60 млн руб.;
- в течение налогового периода не было допущено несоответствие требованиям п. 3 и 4 ст. 346.12 и п. 3 ст. 346.14 НК РФ.
Обратите внимание: п. 4 ст. 346.13 НК РФ дополнен новым правилом определения величины доходов от реализации для целей соблюдения ограничения. Правда, оно касается только индивидуальных предпринимателей. Если бизнесмен одновременно применяет УСН и патентную систему налогообложения (со следующего года она будет регулироваться отдельной главой НК РФ), то доход рассчитывается с учетом доходов по обоим специальным налоговым режимам.
Меняем режим налогообложения
Из пункта 1 ст. 346.13 НК РФ исключено следующее положение: выбор объекта налогообложения осуществляется налогоплательщиком до начала налогового периода, в котором впервые применена УСН, а в случае изменения выбранного объекта уже после подачи заявления о переходе на этот спецрежим налогоплательщик должен уведомить об этом инспекцию до 20 декабря года, предшествующего году, в котором осуществлен переход на «упрощенку». Ликвидация данной нормы связана с тем, что теперь срок уведомления о переходе на УСН продлен до 31 декабря включительно.
Кроме того, внесено изменение в п. 2 ст. 346.14 НК РФ. При смене объекта налогообложения с начала налогового периода необходимо уведомить об этом налоговый орган до 31 декабря года, предшествующего году, в котором предлагается изменить объект. Нововведение вступит в силу с 1 октября 2012 г.
Правила уменьшения налога обновили
Организации и предприниматели, выбравшие объект налогообложения «доходы», могут уменьшить сумму налога (авансовых платежей) на сумму страховых взносов, а также на сумму пособий по временной нетрудоспособности. В данный момент это правило закреплено в абз. 2 п. 3 ст. 346.21 НК РФ. Со следующего года он утратит силу, а порядок уменьшения налога (авансовых платежей) будет содержаться в отдельном п. 3.1 названной статьи. В целом новый порядок дублирует нынешние правило. Но есть и новшества. Остановимся на них.
Как и сейчас, уменьшение налога (авансовых платежей) будет происходить в том числе за счет расходов по выплате пособий по временной нетрудоспособности. Это правило законодатели конкретизировали.
Во-первых, в расчет не должны входить пособия, выплаченные работникам при наступлении несчастного случая или профессионального заболевания.
Во-вторых, уменьшить сумму налога (авансовых платежей) можно будет только на суммы пособий, которые оплачивает работодатель в соответствии с Федеральным законом от 29.12.2006 № 255-ФЗ. Напомним, что за счет средств работодателя оплачиваются только первые три дня болезни. Причем включить в расчет можно будет только те суммы пособий, которые не покрыты страховыми выплатами, произведенными работникам страховыми компаниями по соответствующим договорам с работодателем.
Еще одно новшество: со следующего года сумму налога (авансовых платежей) можно будет уменьшить на платежи (взносы) по договорам добровольного личного страхования, заключенным со страховыми компаниями. Это правило будет работать при двух условиях. Во-первых, при наличии у страховщиков лицензий, выданных согласно законодательству РФ на осуществление соответствующего вида деятельности. Во-вторых, если договор заключен в пользу работников на случай временной нетрудоспособности (кроме несчастных случаев на производстве и профзаболеваний) за дни болезни, которые оплачивает работодатель и количество которых установлено в Федеральном законе от 29.12.2006 № 255-ФЗ.
Такие платежи уменьшают сумму налога (авансовых платежей), если сумма страховой выплаты не превышает размера пособия по временной нетрудоспособности за дни, которые оплачивает работодатель.
Важный момент: как и сейчас, сумма налога (авансовых платежей) не может быть уменьшена на сумму перечисленных в п. 3.1 расходов более чем на 50%.
Еще четыре новации
1. Со следующего года организации не будут учитывать стоимость нематериальных активов при определении возможности применения «упрощенки». Ограничение по стоимости активов в 100 млн руб. распространится только на основные средства. Такие изменения внесены в подп. 16 п. 3 и п. 4 ст. 346.12 Налогового кодекса РФ.
2. Уточнено, что расходы на научные исследования и (или) опытно-конструкторские разработки учитываются при расчете налога по «упрощенке», если они признаются таковыми в соответствии со ст. 262 НК РФ, а не только п. 1 этой нормы Кодекса. Уточнение связано с тем, что в ст. 262 НК РФ Федеральным законом от 07.06.2011 № 132-ФЗ были внесены существенные изменения.
3. Пункт 4 ст. 346.18 НК РФ дополнен положением о том, что рыночные цены, необходимые для учета доходов в натуральной форме, определяются по правилам ст. 105.3 НК РФ.
4. Со следующего года ст. 346.25.1 НК РФ, в которой содержится порядок применения патентной «упрощенки», утратит силу. Вместо этого патентная система будет выделена в отдельный специальный режим налогообложения, регулируемый главой 26.5 НК РФ.
Изменения для «вмененки»
Добровольный переход
Со следующего года организации и индивидуальные предприниматели будут сами решать, работать на ЕНВД или переходить на иной режим налогообложения. В пункте 1 ст. 346.28 НК РФ теперь говорится, что переход на ЕНВД является добровольным. Конечно, при условии, что на территории, где налогоплательщики осуществляют деятельность, местными властями введен ЕНВД.
Как уже отмечалось, плательщики ЕНВД вправе перейти на иной режим налогообложения. Согласно указанной норме переход на иной режим налогообложения возможен со следующего календарного года.
Организации и предприниматели, изъявившие желание перейти на ЕНВД, должны встать на учет в налоговом органе. Как и прежде, постановка на учет осуществляется либо по месту ведения деятельности, либо по месту нахождения организации (месту жительства бизнесмена). При этом датой постановки на учет будет считаться дата начала применения данного спецрежима, указанная в заявлении о постановке на учет.
Поскольку со следующего года «вмененка» будет носить добровольный характер, возникла необходимость внести изменения в п. 2.2 ст. 346.26 НК РФ. С 2013 г. в нем появятся условия, при несоблюдении которых организации и индивидуальные предприниматели не смогут применять ЕНВД. Из названного пункта исключен подп. 3, в котором говорилось, что не переводятся на ЕНВД предприниматели, перешедшие на «упрощенку» на основе патента по видам деятельности, переведенным по решениям местных властей на ЕНВД.
Прощание с ЕНВД
Конкретизированы правила снятия с учета в качестве плательщика ЕНВД. Снятие с учета происходит в случае:
- прекращения деятельности, облагаемой ЕНВД;
- перехода на иной режим налогообложения, в том числе при превышении средней численности работников (более 100 человек) или доли участия других организаций в уставном капитале компании (более 25%).
Основанием для снятия с учета является соответствующее заявление, которое подается в налоговый орган в течение пяти дней:
- с даты прекращения деятельности, облагаемой ЕНВД;
- даты перехода на иной режим налогообложения;
- последнего дня месяца налогового периода, в котором допущены нарушения требований о численности работников или размере доли участия других организаций в уставном капитале.
Датой снятия с учета в указанных случаях считается указанная в заявлении дата прекращения предпринимательской деятельности, облагаемой ЕНВД, или дата перехода на иной режим налогообложения, или дата начала налогового периода, с которого налогоплательщик обязан перейти на общий режим налогообложения по основаниям, предусмотренным в п. 2.3 ст. 346.26 Налогового кодекса РФ.
Если плательщик ЕНВД нарушил срок подачи заявления о снятии с учета в связи с прекращением деятельности, облагаемой ЕНВД, то датой снятия с учета будет считаться последний день месяца, в котором такое заявление было представлено налоговым органам.
Понятия расширены
Один из видов деятельности, в отношении которого можно применять ЕНВД, — оказание услуг по ремонту, техническому обслуживанию и мойке автотранспортных средств (подп. 3 п. 2 ст. 346.26 НК РФ). Можно ли применять этот спецрежим, если организация, например, занимается ремонтом мототранспортных средств? Налоговый кодекс не давал ответа на этот вопрос. Налоговики и финансисты считают, что в такой ситуации применение «вмененки» допустимо (письма ФНС России от 30.06.2010 № ШС-37-3/5570 и Минфина России от 22.06.2010 № 03-11-09/49).
Комментируемый закон восполнил пробел. С 2013 г. ЕНВД будет применяться в отношении услуг по ремонту, техобслуживанию и мойке автомототранспортных средств. Внесены изменения и в ст. 346.27 НК РФ. К названным услугам отнесены платные услуги по проведению технического осмотра автомототранспортных средств на предмет их соответствия обязательным требованиям безопасности в целях допуска к участию в дорожном движении на территории РФ, а в случаях, предусмотренных международными договорами РФ, и за ее пределами.
Аналогичные поправки внесены и в подп. 4 п. 2 ст. 346.26 НК РФ. Теперь на «вмененку» можно перейти при оказании услуг по предоставлению во временное владение (пользование) мест для стоянки автомототранпортных средств, а также по хранению таких средств на платных стоянках (за исключением штрафных стоянок).
Уточнено, что со следующего года «вмененка» будет применяться при размещении рекламы с использованием внешних и внутренних поверхностей транспортных средств (подп. 11 п. 2 ст. 346.26 НК РФ). Сейчас в этой норме говорится о размещении рекламы на транспортных средствах. Такая общая формулировка постоянно вызывает споры. Позиция чиновников заключается в том, что на ЕНВД переводится деятельность по размещению рекламы как на внешних, так и на внутренних поверхностях транспортных средств (письма ФНС России от 04.02.2010 № ШС-17-3/21 и Минфина России от 25.01.2012 № 03-11-09/03). Как видим, теперь такая позиция закреплена на законодательном уровне.
В связи с изменением формулировок указанных видов деятельности откорректированы их наименования и в таблице, определяющей физические показатели и базовую доходность (п. 3 ст. 346.29 НК РФ).
Расширен перечень видов деятельности, которые не относятся розничной торговле. В него включена реализация невостребованных вещей в ломбардах (ст. 346.27 НК РФ). До внесения изменений применение ЕНВД по этому виду деятельности вызывало множество вопросов. Специалисты Минфина России и налоговые органы разъясняли, что реализация невостребованных вещей в ломбардах на ЕНВД не переводится (письма ФНС России от 14.05.2012 № ЕД-4-3/7849 и Минфина России 23.04.2012 № 03-11-09/30). Точка зрения чиновников нашла отражение в НК РФ.
Новый расчет единого налога
Значительные изменения претерпела ст. 346.29 НК РФ, в которой установлены правила определения налоговой базы. В новой редакции изложен п. 3 данной статьи. Поправки затронули не только формулировки некоторых видов деятельности, но и физические показатели, а также размер базовой доходности.
Такой вид деятельности, как розничная торговля, осуществляемая через объекты стационарной торговой сети, не имеющие торговых залов, а также через объекты нестационарной торговой сети, площадь торгового места в которых не превышает 5 кв. м, больше не содержит исключения в виде реализации товаров с использованием торговых автоматов.
С 2013 г. при распространении наружной рекламы с использованием рекламных конструкций (за исключением рекламных конструкций с автоматической сменой изображения и электронных табло) вместо физического показателя «площадь информационного поля (в квадратных метрах)» будет применяться показатель «площадь, предназначенная для нанесения изображения (в квадратных метрах)». Для такого вида деятельности, как распространение рекламы с использованием рекламных конструкций с автоматической сменой изображения, вместо физического показателя «площадь информационного поля (в квадратных метрах)» будет применяться показатель «площадь экспонирующей поверхности (в квадратных метрах)», а при размещении наружной рекламы с использованием электронных табло вместо все того же физического показателя «площадь информационного поля (в квадратных метрах)» — показатель «площадь светоизлучающей поверхности (в квадратных метрах)». Нетрудно заметить, что показатели стали более конкретными. Возможно, это позволит избежать споров с налоговыми органами.
Что касается размера базовой доходности, он увеличен для такого вида деятельности, как оказание услуг по передаче во временное владение и (или) в пользование земельных участков для размещения объектов стационарной и нестационарной торговой сети, а также объектов организации общественного питания, если площадь земельного участка не превышает 10 кв. м. Со следующего года он будет равен 10 000 руб. в месяц вместо нынешних 5000 руб.
Полностью переписан п. 10 ст. 346.29 НК РФ, в котором определяется порядок расчета вмененного дохода. Сейчас в этой норме сказано, что размер вмененного дохода за квартал, в котором осуществлена госрегистрация налогоплательщика, рассчитывается исходя из полных месяцев начиная с месяца, следующего за месяцем указанной регистрации.
С 2013 г. порядок будет следующим: размер вмененного дохода за квартал, в котором произошла постановка организации или ИП на учет в качестве плательщика ЕНВД, рассчитывается с даты такой постановки.
Кроме того, в этой норме появился порядок расчета вмененного дохода при снятии налогоплательщиков с учета. Такой доход за квартал, в котором налогоплательщик был снят с учета в связи с прекращением деятельности, облагаемой ЕНВД, рассчитывается с первого дня налогового периода до даты снятия с учета, указанной в уведомлении налогового органа.
В данную норму включена формула для расчета размера вмененного дохода, если постановка организации или предпринимателя на учет в качестве плательщика ЕНВД или их снятие с учета осуществлены не с первого дня месяца. Тогда за этот календарный месяц вмененный доход рассчитывается следующим образом. Произведение базовой доходности, скорректированной на коэффициенты К1 и К2, и величины физического показателя делится на количество календарных дней в месяце. Полученный результат умножается на фактическое количество дней ведения деятельности в месяце в качестве плательщика ЕНВД.
Заметим, что сейчас специалисты Минфина России придерживаются позиции, согласно которой налогоплательщик, прекративший осуществление деятельности, облагаемой ЕНВД, не уплачивает налог с первого числа месяца, в котором был снят с учета в качестве плательщика данного налога. Поэтому если организацию сняли с учета в середине месяца, например 17 февраля (второй месяц налогового периода), и уведомление налогового органа об этом было получено в том же месяце, то единый налог на вмененный доход организация исчисляет и уплачивает только за первый месяц налогового периода — январь (письмо Минфина России от 29.07.2009 № 03-11-06/3/196).
Новые правила уменьшения налога
Поправки в п. 2 ст. 346.32 НК РФ аналогичны изменениям, которые претерпела упрощенная система налогообложения. А именно сумма единого налога может быть уменьшена на суммы пособий по временной нетрудоспособности и в связи с материнством (за исключением пособий, связанных с несчастными случаями на производстве и профзаболеваниями) только за три дня, которые оплачиваются за счет средств работодателя и не покрыты страховыми выплатами, произведенными работникам страховыми организациями. Причем сумму единого налога можно будет уменьшить и на платежи (взносы) по договорам добровольного личного страхования, заключенным со страховыми организациями.
Кроме того, в ст. 346.32 НК РФ появился новый п. 2.1. В нем установлены правила уменьшения налога. Поименованные в п. 2 названной статьи страховые платежи (взносы) и пособия уменьшают сумму единого налога в случае их уплаты в пользу работников, занятых в деятельности, облагаемой ЕНВД. Как и сейчас, сумма налога не может быть уменьшена более чем на 50%.
Патентная система налогообложения
Налоговый кодекс дополнен новой главой 26.5 «Патентная система налогообложения», которая придет на смену УСН на основе патента. Отметим, что многие из ее положений вступят в силу 1 декабря 2012 г.
Патентная система налогообложения станет отдельным специальным налоговым режимом. Соответствующие изменения внесены в п. 2 ст. 18 НК РФ, в котором перечислены такие режимы. Патентную систему можно будет применять наряду с иными режимами налогообложения, предусмотренными законодательством РФ о налогах и сборах. Это теперь четко прописано в п. 1 ст. 346.43 НК РФ. Отметим, что сейчас из ст. 346.25.1 НК РФ возможность совмещения УСН на основе патента с иными налоговыми режимами прямо не следует. Поэтому у налогоплательщиков постоянно возникали вопросы. Правда, ни Минфин России (письмо от 20.02.2009 № 03-11-11/25), ни ФНС России (письмо от 02.11.2010 № ШС-37-3/14719@) не видят препятствий для совмещения УСН на основе патента с иными режимами налогообложения. Теперь прямой нормой НК РФ этот вопрос снят.
Так же как и УСН на основе патента, патентную систему налогообложения вправе применять только индивидуальные предприниматели, причем исключительно в том субъекте РФ, на территории которого эта система введена соответствующим законом. Закон о введении с 1 января 2013 г. на территории субъекта РФ патентной системы налогообложения должен быть опубликован не позднее 1 декабря 2012 г.
Документом, удостоверяющим право на применение патентной системы налогообложения, является патент. Он должен быть выдан предпринимателю в течение пяти дней с даты получения от него соответствующего заявления (или при наличии оснований, перечисленных в п. 4 ст. 346.45 Налогового кодекса РФ, в этот срок в выдаче должно быть отказано). Индивидуальные предприниматели, планирующие применять патентную систему налогообложения с 1 января 2013 г., должны подать заявления о получении патента не позднее 20 декабря 2012 г.
Как и сейчас, патент будет выдаваться на срок от одного до 12 месяцев. Налоговым периодом признается срок, на который выдан патент. Налоговая ставка не изменилась — 6% от потенциально возможного к получению годового дохода, установленного законом субъекта РФ по соответствующему виду предпринимательской деятельности.
Сумма налога, взимаемого в связи с применением патентной системы налогообложения, в полном размере перечисляется в бюджет муниципального района или городского округа. Соответствующие изменения внесены в Бюджетный кодекс РФ.
Так же как и при применении УСН на основе патента, индивидуальные предприниматели, перешедшие на патентную систему налогообложения, в рамках этой системы освобождены от обязанности представлять налоговую декларацию.
Какие еще сходства и отличия несет в себе новая система налогообложения?
Деятельность, по которой можно получить патент
Существенно переработан список видов деятельности, в отношении которых может применяться патентная система налогообложения.
Во-первых, в этом списке сокращено число позиций, по которым выдается патент. Если сейчас он содержит 69 позиций, то в новой главе НК РФ их будет только 47. Само количество видов деятельности принципиально не изменится. В частности, многие виды деятельности, которые сейчас выделены в отдельные позиции, будут объединены в одну группу — прочие услуги производственного характера. В нее войдут: услуги по переработке сельскохозяйственных продуктов и даров леса, в том числе по помолу зерна, обдирке круп, переработке маслосемян, изготовлению и копчению колбас, переработке картофеля, переработке давальческой мытой шерсти на трикотажную пряжу, выделке шкур животных, расчесу шерсти, стрижке домашних животных, ремонту и изготовлению бондарной посуды и гончарных изделий, защите садов, огородов и зеленых насаждений от вредителей и болезней; изготовление валяной обуви; изготовление сельскохозяйственного инвентаря из материала заказчика; граверные работы по металлу, стеклу, фарфору, дереву, керамике; изготовление и ремонт деревянных лодок; ремонт игрушек; ремонт туристского снаряжения и инвентаря; услуги по вспашке огородов и распиловке дров; услуги по ремонту и изготовлению очковой оптики; изготовление и печатание визитных карточек и пригласительных билетов на семейные торжества; переплетные, брошюровочные, окантовочные, картонажные работы; зарядка газовых баллончиков для сифонов, замена элементов питания в электронных часах и других приборах.
Таким образом, если сейчас предприниматель осуществляет деятельность по изготовлению валяной обуви (подп. 3 п. 1 ст. 346.25.1 НК РФ), расчесу шерсти (подп. 20 п. 1 ст. 346.25.1 НК РФ) и переработке давальческой мытой шерсти на трикотажную пряжу (подп. 19 п. 1 ст. 346.25.1 НК РФ), он должен получить три патента. С 1 января 2013 г. для осуществления названных видов деятельности потребуется только один патент, поскольку все эти виды деятельности входят в одну группу — прочие услуги производственного характера (подп. 21 п. 2 ст. 346.43 НК РФ).
Во-вторых, из ряда позиций исключена деятельность, связанная с изготовлением. Например, в настоящее время патент выдается в отношении деятельности по изготовлению и ремонту мебели (подп. 8 п. 1 ст. 346.25.1 НК РФ). С нового года его можно будет получить только на ремонт мебели (подп. 7 п. 2 ст. 346.43 НК РФ). Другой пример. Сейчас предусмотрен патент на изготовление и ремонт ювелирных изделий, бижутерии (подп. 15 п. 1 ст. 346.25.1 НК РФ). С 1 января 2013 г. патентную систему налогообложения можно будет применять только в отношении ремонта ювелирных изделий и бижутерии (подп. 23 п. 2 ст. 346.43 НК РФ).
В-третьих, в список внесены новые виды деятельности, по которым можно получить патент:
- розничная торговля, осуществляемая через объекты стационарной торговой сети с площадью торгового зала не более 50 кв. м по каждому объекту организации торговли (подп. 45 п. 2 ст. 346.43 НК РФ);
- розничная торговля, осуществляемая через объекты стационарной торговой сети, не имеющие торговых залов, а также через объекты нестационарной торговой сети (подп. 46 п. 2 ст. 346.43 НК РФ);
- услуги общественного питания, оказываемые через объекты организации общественного питания с площадью зала обслуживания посетителей не более 50 кв. м по каждому объекту организации общественного питания (подп. 47 п. 2 ст. 346.43 НК РФ).
В пункте 3 ст. 346.43 НК РФ дана расшифровка понятий, используемых в отношении видов деятельности, перечисленных в подп. 45, 46 и 47 п. 3 ст. 346.43 НК РФ: розничная торговля, стационарная торговая сеть, имеющая торговые залы, магазин, павильон, площадь торгового зала, площадь зала обслуживания посетителей, стационарная торговая сеть, не имеющая торговых залов, киоск, палатка, нестационарная торговая сеть, развозная торговля, разносная торговля, услуги общественного питания, объект организации общественного питания, имеющий зал обслуживания посетителей, объект организации общественного питания, не имеющий зала обслуживания посетителей, открытая площадка.
Все эти понятия в неизменном виде перекочевали из действующей главы 26.3 «Система налогообложения в виде единого налога на вмененный доход для отдельных видов деятельности» НК РФ. Таким образом, все проблемы по ЕНВД, связанные с перечисленными понятиями, перекочуют в патентную систему налогообложения. Так что разъяснения чиновников по ЕНВД не утратят актуальности.
Ограничения на применение патента
В отличие от действующей УСН на основе патента в патентной системе налогообложения увеличен лимит численности наемных работников, при превышении которого право на применение спецрежима утрачивается. Если сейчас среднесписочная численность наемных работников за налоговый период не превышает пяти человек, то при патентной системе налогообложения этот лимит увеличен до 15 человек.
В новой главе уточнено, что патентная система налогообложения не применяется, если деятельность по разрешенным видам деятельности осуществляется в рамках договора простого товарищества или договора доверительного управления имуществом. Отметим, что сейчас в отношении УСН на основе патента такого упоминания нет. Однако Минфин России в письме от 26.08.2010 № 03-11-11/223 разъяснил, что простое товарищество не является плательщиком УСН на основе патента.
Право на применение патентной системы налогообложения утрачивается, если доходы по всем видам предпринимательской деятельности, переведенным на патент, превышают 60 млн руб. за год.
Размер потенциального дохода
Объектом налогообложения в рамках патентной системы налогообложения признается потенциально возможный к получению годовой доход индивидуального предпринимателя по соответствующему виду предпринимательской деятельности.
Размер потенциально возможного дохода устанавливается законами субъектов РФ. При этом минимальный размер потенциально возможного к получению индивидуальным предпринимателем годового дохода не может быть менее 100 000 руб., а его максимальный размер не должен превышать 1 млн руб. Данные величины подлежат индексации на коэффициент-дефлятор, установленный на соответствующий календарный год. На 2013 г. он равен 1.
Субъектам РФ предоставлено право устанавливать размер потенциально возможного к получению годового дохода в зависимости от средней численности наемных работников, количества транспортных средств, а по некоторым видам деятельности — от количества обособленных объектов (площадей). Кроме того, они в отдельных случаях вправе увеличить максимальный размер потенциально возможного годового дохода. В частности, по деятельности, осуществляемой на территории города с численностью населения свыше 1 млн человек, максимальный размер потенциального дохода может быть увеличен не более чем в пять раз. Для отдельных видов деятельности (связанных с перевозками, техобслуживанием и ремонтом автотранспортных средств, медициной и фармацевтикой, обрядовыми и ритуальными услугами) максимальный размер потенциального дохода может быть увеличен не более чем в три раза, а в отношении услуг по сдаче в аренду помещений, дач, земельных участков, розничной торговли и услуг общественного питания — не более чем в десять раз.
Субъекты РФ вправе в целях установления размеров потенциально возможного к получению годового дохода дифференцировать разрешенные виды предпринимательской деятельности, указанные в п. 2 ст. 346.43 НК РФ, если такая дифференциация предусмотрена ОКУН или ОКВЭД. Они также вправе устанавливать дополнительный перечень видов предпринимательской деятельности, относящихся к бытовым услугам в соответствии с ОКУН, которые не указаны в п. 2 ст. 346.43 НК РФ и в отношении которых применяется патентная система налогообложения.
Порядок оплаты патента
По сравнению с УСН на основе патента изменен порядок уплаты стоимости патента. Сейчас в срок не позднее 25 календарных дней после начала деятельности на основе патента уплачивается только одна треть стоимости патента. Оставшаяся часть уплачивается не позднее 25 календарных дней после окончания периода, на который получен патент.
При патентной системе налогообложения порядок уплаты зависит от срока, на который выдан патент. Если этот срок менее шести месяцев, вся сумма уплачивается не позднее 25 календарных дней после начала действия патента. Если срок шесть месяцев и более, одна треть уплачивается не позднее 25 календарных дней после начала действия патента, а оставшаяся часть — не позднее 30 календарных дней после окончания налогового периода.
Налоговый учет
Индивидуальные предприниматели, применяющие патентную систему налогообложения, должны будут вести книгу учета доходов индивидуального предпринимателя, применяющего патентную систему налогообложения. Форму и порядок ее заполнения должен утвердить Минфин России. Отметим, что по каждому полученному патенту придется вести отдельную книгу (п. 1 ст. 346.53 НК РФ).
Признание доходов
На патентной системе налогообложения учет доходов ведется кассовым методом. В статье 346.53 НК РФ подробно описан порядок признания дохода при оплате отгруженных товаров векселем и при возврате сумм полученной предоплаты. Так, если покупатель оплатил товары векселем, датой получения дохода признается день его оплаты (дата поступления денежных средств от векселедателя или иного обязанного лица) или день его передачи продавцом по индоссаменту третьему лицу. Суммы возвращенной предоплаты уменьшают доходы того налогового периода, в котором произведен возврат. Доходы в иностранной валюте пересчитываются в рубли по курсу Банка России на день их получения. Доходы в натуральной форме учитываются по рыночным ценам, определяемым с учетом положений ст. 105.3 НК РФ.
Применение ККТ
Комментируемым законом внесены изменения в Федеральный закон от 22.05.2003 № 54-ФЗ «О применении контрольно-кассовой техники при осуществлении наличных денежных расчетов и (или) расчетов с использованием платежных карт».
Предусмотрено, что индивидуальные предприниматели, применяющие патентную систему налогообложения и не подпадающие по действие п. 2 и 3 ст. 2 названного закона, в отношении видов деятельности, переведенных на патент, могут осуществлять наличные денежные расчеты и (или) расчеты с использованием платежных карт без применения ККТ. При этом они должны выдавать по требованию покупателя документ (товарный чек, квитанцию или другой документ, подтверждающий прием денежных средств за соответствующий товар (работу, услугу). Таким образом, порядок применения ККТ для патентной системы налогообложения аналогичен порядку, установленному для плательщиков ЕНВД.
Страховые взносы
Изменения претерпел и Федеральный закон от 24.07.2009 № 212-ФЗ «О страховых взносах в Пенсионный фонд Российской Федерации, Фонд социального страхования Российской Федерации, Федеральный фонд обязательного медицинского страхования».
Для индивидуальных предпринимателей, применяющих патентную систему налогообложения, предусмотрены пониженные тарифы страховых взносов. На 2013 г. они установлены в размере 20% — в Пенсионный фонд и 0% — в ФСС России и ФФОМС.
Исключение составляют индивидуальные предприниматели, осуществляющие виды деятельности, указанные в подп. 19, 45—47 п. 2 ст. 346.43 НК РФ (сдача в аренду жилых и нежилых помещений, дач, земельных участков, розничная торговля и услуги общественного питания). Такие предприниматели уплачивают страховые взносы по обычным тарифам. На 2013 г. их размер установлен в п. 1 ст. 58.2 Федерального закона от 24.07.2009 № 212-ФЗ.