Проблемные вопросы УСН

Кто может применять УСН

Не вправе применять «упрощенку»:

• организации имеющие филиалы и (или) представи­тельства (подп. 1 п. 3 ст. 346.12 НК РФ).

Как указывается в Письме Минфина РФ от 16 сентября 2004 г. № 03-03-02-04/1/14, НК РФ (ст. 11) не дает определе­ния филиала и представительства. Поэтому нужно исполь­зовать нормы гражданского законодательства.

Если обособленные подразделения являются филиала­ми организации согласно ст. 55 ГК РФ, расположены вне места ее нахождения и осуществляют ее функции или их часть, наделены имуществом создавшей их организации и действуют на основании утвержденных ею положений, то такая организация не имеет права на применение УСН.

Если обособленные подразделения не являются фили­алами, то организация вправе перейти на УСН;

• индивидуальные предприниматели, занимающиеся производством подакцизных товаров, а также добычей и реализацией полезных ископаемых, за исключением об­щераспространенных полезных ископаемых (подп. 8 п. 3 ст. 346.12 НК РФ).

Перечень подакцизных товаров установлен главой 22 НК РФ;

• организации, в которых доля непосредственного уча­стия других организаций составляет более 25% (подп. 14 п. 3 ст. 346.12 НК РФ).

Как отмечается в Письме Минфина России от 22 сентя­бря 2004 г. № 03-03-02-04/2/2, налоговое законодательство РФ не содержит определение понятия «участие в органи­зации». Поэтому в соответствии с п. 1 ст. 11 НК РФ данное понятие следует применять в том значении, в каком оно используется в отрасли гражданского права.

ГК РФ содержит понятия следующих видов участия:

— в уставном капитале организации (п. 1 ст. 105 ГК РФ);

— в деятельности организации (п. 2 ст. 52 ГК РФ);

— в создании организации (п. 2 ст. 48 ГК РФ). Таким образом, формирование уставного капитала

следует рассматривать лишь как один из квалифицирую­щих признаков «непосредственного участия». Поэтому, как указано в названном Письме, действующее законода­тельство РФ о налогах и сборах не позволяет перейти на применение упрощенной системы некоммерческим орга­низациям, созданным юридическими лицами.

В то же время в Письме Минфина России от 24 февраля 2004 г. № 04-02-05/3/11 указывается, что положения подп. 14 п. 3 ст. 346.12 НК РФ не распространяются на бюджетные уч­реждения. Это объясняется тем, что РФ, субъекты РФ, муни­ципальные образования, являющиеся собственниками бюджетных учреждений, не подпадают под понятие «орга­низация» в целях применения норм НК РФ.

В соответствии со ст. 346.15 НК РФ организациями, при­меняющими упрощенную систему, при определении объ­екта налогообложения не учитываются доходы, преду­смотренные ст. 251 НК РФ.

К ним, в частности, относятся доходы в виде имущест­ва, полученного налогоплательщиком в рамках целевого финансирования (подп. 14 п. 1 ст. 251 НК РФ).

К средствам целевого финансирования относится и имущество, полученное в виде средств бюджетов всех уровней, государственных внебюджетных фондов, выде­ляемых бюджетным учреждениям по смете доходов и

расходов. При этом налогоплательщики обязаны вести раздельный учет доходов (расходов), полученных (произ­веденных) в рамках целевого финансирования.

Таким образом, бюджетные учреждения вправе при­менять УСН при налогообложении доходов, полученных за счет источников, не относящихся к средствам целевого финансирования.

Не распространяется положение подп. 14 п. 3 ст. 346.12 НК РФ и на унитарные предприятия, поскольку их имуще­ство не распределяется по вкладам (долям, паям). Об этом указано в Решении ВАС РФ от 19 ноября 2003 г. № 12358103;

•индивидуальные предприниматели, средняя числен­ность работников которых за налоговый (отчетный) пери­од, определяемая в порядке, устанавливаемом Госком­статом России, превышает 100 человек (подп. 15 п. 3 ст. 346.12 НК РФ).

Если в ходе применения УСН у организации средняя численность работников превысила 100, то она утрачива­ет право применения упрощенной системы и обязана пе­рейти на общий режим налогообложения в том квартале, в котором произошло это превышение (Письмо Минфина России от 13 октября 2004 г. № 03-03-02-04/1/26).

С 1 января 2004 г. средняя численность работников оп­ределяется в соответствии с разделом 1 части V Порядка заполнения и представления унифицированных форм федерального государственного статистического наблю­дения (утв. Постановлением Госкомстата России от 1 дека­бря 2003 г. № 105).

Организации и индивидуальные предприниматели, пе­реведенные на уплату ЕНВД по одному или нескольким видам предпринимательской деятельности, вправе при­менять УСН в отношении иных осуществляемых ими ви­дов предпринимательской деятельности (п. 4 ст. 346.12 НК РФ).

Стоимость основных средств, используемых и при УСН, и при ЕНВД, учитывается в составе расходов при упрощенной системе пропорционально полученным от нее доходам в общей сумме доходов организации.

Пример 1

Стоимость приобретенного организацией в I кварта­ле 2005 г. объекта основных средств — 100 000 руб. Доходы от УСН — 200 000 руб., а от деятельности, облагаемой ЕНВД, — 300 000 руб.

Расходы на приобретение объекта основных средств, учитываемые при УСН: 100 000 руб. х (200 000 руб.: (200 000 руб. + 300 000 руб.) х 100%): 100% = 40 000 руб.

Если по итогам налогового (отчетного) периода доход налогоплательщика превысит 15 млн. руб., такой налого­плательщик считается перешедшим на общий режим на­логообложения с начала квартала, в котором было допу­щено это превышение (п. 4 ст. 346.13 НК РФ).

Поскольку п. 4 ст. 346.13 НК РФ не содержит уточнения о том, распространяется ли он только на организации, то на индивидуальных предпринимателей, перешедших на УСН, данное правило распространяется в той же мере, что и на организации.

При этом ограничения по размеру дохода от реализа­ции, численности работников и стоимости основных средств и нематериальных активов определяются исходя из всех осуществляемых ими видов деятельности.

В связи с этим в Письме Минфина России от 13 октября 2004 г. № 03-03-02-04/1/24 указывается, что доходы, полу­ченные налогоплательщиком от деятельности, облагае­мой ЕНВД, включаются в общую сумму дохода организа­ции, являющуюся критерием для возврата с УСН на об­щий режим налогообложения.

Статьей 346.13 Кодекса не установлено особого поряд­ка и условий прекращения применения УСН, в случае ес­ли у организации произошла смена состава учредителей, вследствие чего доля непосредственного участия в дан­ной организации других организаций превысила 25%.

Как указано в Письме Минфина России от 15 июня 2004 г. № 03-02-05/1/52, в этом случае организация долж­на перейти на общий режим налогообложения с начала того налогового периода, в котором произошло измене­ние состава учредителей.

Состав доходов, учитываемых при УСН

Организации, применяющие УСН, при определении объекта налогообложения учитывают доходы от реализа­ции товаров (работ, услуг), имущества и имущественных прав, определяемые в порядке, установленном ст. 249 НК РФ, а внереализационные доходы — ст. 250 НК РФ (п. 1 ст. 346.15 НК РФ).

• Доходы, полученные от участия в простом товари­ществе, включаются в состав внереализационных дохо­дов налогоплательщиков — участников товарищества (п. 9 ст. 250 НК РФ). Убытки товарищества не распределя­ются между его участниками и при налогообложении не учитываются (п. 4 ст. 278 НК РФ).

Таким образом, доход, распределяемый в пользу уча­стника договора простого товарищества, применяющего УСН, учитывается при определении объекта налогообло­жения в общей сумме полученных доходов.

Датой получения доходов признается день поступле­ния средств на счета в банках и (или) в кассу, получения иного имущества (работ, услуг) или имущественных прав (ст. 346.17 НК РФ).

• Подпунктом 1 п. 1 ст. 251 НК РФ установлено, что при определении налоговой базы доходы, полученные от других лиц в порядке предварительной оплаты товаров (работ, услуг), не учитываются только у налогоплательщиков, определяющих доходы и расходы по методу начисления. Поэтому полученная предварительная оплата (авансы) в счет отгрузки товаров (выполнения работ, оказания услуг) у налогоплательщиков, применяющих УСН и учитывающих доходы кассовым методом, является объектом налогообложения в отчетном (налоговом) периоде их получения.

• Доходы от долевого участия в других организациях отнесены к внереализационным доходам (п. 1 ст. 250 НК РФ). Организации, осуществляющие выплату доходов от долевого участия, в соответствии с п. 2 ст. 275 Кодекса признаются налоговыми агентами, обязанными удерживать сумму налога из доходов, выплачиваемых налогоплательщикам — получателям.

В то же время согласно п. 2 ст. 346.11 Кодекса организации, применяющие УСН, не являются плательщиками налога на прибыль, поэтому они не должны его уплачивать с доходов от долевого участия в других организациях.

Указанные организации, получающие доходы от долевого участия, обязаны учитывать их при определении базы по единому налогу (п. 1 ст. 346.15 НК РФ).

Организации — получатели доходов от долевого уча­стия представляют организациям — источникам выплаты соответствующие документы, подтверждающие статус на­логоплательщика, применяющего УСН.

Такими документами могут быть нотариально заверен­ные копии Уведомления о возможности применения УСН и титульного листа декларации по единому налогу, уплачива­емому в связи с применени­ем УСН. Формы этих доку­ментов утверждены при­казами МНС от 19 фев­раля 2002 г. № ВГ-3-22/495 и от 21 ноября 2003 г. № БГ-3-22/647. При этом копия листа налого­вой декларации пред­ставляется за отчет­ный (налоговый) пери­од, предшествующий отчетному периоду выплаты доходов от долевого участия.

В этом случае организации — источники выплаты диви­дендов могут не удерживать налог на прибыль при пере­числении дивидендов.

Налогоплательщики, применяющие УСН, не учитывают доходы, указанные в ст. 251 НК РФ (п. 1 ст. 346.15 НК РФ).

Согласно подп. 14 п. 1 ст. 251 Кодекса средства органи­заций — дольщиков и (или) инвесторов не относятся к до­ходам, учитываемым при налогообложении, поэтому не облагаются единым налогом при применении УСН.

Пунктом 3 ст. 249 НК РФ установлено, что особенности определения доходов от реализации для отдельных кате­горий налогоплательщиков либо полученных в связи с особыми обстоятельствами устанавливаются другими статьями главы 25 НК РФ.

Вознаграждение, получаемое доверительным управ­ляющим имуществом в течение срока действия договора, является его доходом от реализации и подлежит налого­обложению в установленном порядке (п. 2 ст. 276 НК РФ). В связи с этим доходы организации, применяющей УСН в виде вознаграждения, получаемого за исполнение обя­занностей доверительного управляющего, учитываются при определении базы по единому налогу.