Вексельные схемы по-прежнему опасны

Еще недавно многим казалось, что вексельные схемы как способ оптимизации налогов, ушли в прошлое. Но, проанализировав арбитражную практику, мы с удивлением обнаружили, что и сейчас арбитражные суды ежегодно рассматривают сотни, если не тысячи подобных дел. В качестве примера мы взяли решения по 15 делам, связанным с использованием различных вексельных схем при исчислении налоговой базы по налогу на прибыль, предъявлении к вычету НДС и ведении бухгалтерского учета. И это только итоги одного месяца и только по делам, которые дошли до кассации.

Из всех споров, касающихся исчисления налоговой базы по налогу на прибыль, вычетов по НДС и ведения бухгалтерского учета, которые федеральные арбитражные суды рассмотрели в июне 2012 г., доля дел, так или иначе связанных с использованием налогоплательщиками векселей или вексельных схем, составила менее 1%. В то же время стоимостные показатели по данным делам выглядят солидно. Достаточно отметить, что цена вопроса только в июне 2012 г. превысила 221 млн руб.

Самый высокий показатель таких дел — в Московском регионе (четыре из 15). Тем интереснее то, что на этот раз столица уступила провинции по цене иска. Так средняя цена иска в Москве составила почти 11 млн руб., тогда как в регионах этот показатель превысил 16 млн руб.

Три из четырех дел в Московском регионе выиграли налогоплательщики. В целом же по России ситуация с количеством выигранных дел у налогоплательщиков и налоговиков практически одинаковая: семь и шесть дел соответственно, еще два дела отправлены на новое рассмотрение.

Так, в Дальневосточном округе налогоплательщикам за рассматриваемый период вообще не удалось выиграть: одно дело они проиграли, второе было отправлено на новое рассмотрение. В Поволжском округе организация выиграла дело лишь частично, второе — проиграно налогоплательщиком. Кстати, инициаторами судебных разбирательств, как в столице, так и в других регионах, во всех случаях стали именно налогоплательщики, несогласные с решением налоговых органов.

Самый маленький иск составил 25 000 руб. Такую сумму проиграл предприниматель, который осуществлял два вида деятельности, одним из которых были операции с векселями. Претензии к нему налоговиков основывались на том, что он не вел раздельный учет сумм налога по приобретенным товарам, используемым для осуществления операций как облагаемых НДС, так и освобожденных от налогообложения (постановление ФАС Северо-Западного округа от 18.06.2012 по делу № А13-4111/2011).

Самая крупная сумма иска, кстати, также принадлежит Северо-Западному региону. В этом случае налоговый орган отказал налогоплательщику в возмещении НДС и получении налоговых вычетов. Налоговики пытались доказать, что третье лицо, на которое было переведено долговое обязательство и в операциях с которым использовались векселя, оплатило долг перед поставщиком налогоплательщика и пропустило трехлетний срок подачи налоговой декларации. Однако организации удалось доказать, что векселя в данном случае использовались по другим операциям и долг за поставленный товар был погашен значительно позже. Сумма выигрыша превысила 77 млн руб. (постановление ФАС Северо-Западного округа от 01.06.2012 по делу № А56-44037/2011).

Чаще всего сумма иска складывалась из недоимки по налогу на прибыль, заявленного права на возмещение НДС, налоговых вычетов, а также соответствующих пеней и штрафов. Недоимки и штрафные санкции по другим налогам учитывались, только если в решении указывалась общая сумма. Кроме того, следует учитывать, что иногда суммы начисленных санкций не указывались вовсе.

В регионах чаще всего налогоплательщики шли в суд, если цена вопроса находилась в пределах 2—3 млн руб. и выше. Например, в Северо-Кавказском округе налогоплательщик проиграл почти 29 млн руб., так как налоговики смогли доказать, что сделки, по которым заявлен вычет по НДС, являются частью схемы, состоящей из взаимозависимых организаций, при использовании вексельной схемы расчетов за оборудование (постановление ФАС Северо-Кавказского округа от 29.06.2012 по делу № А53-22759/2010).

Нормы законодательства, на которые ссылаются судьи

Как уже отмечалось, чаще всего налогоплательщики проигрывают в суде, если налоговикам удается доказать использование вексельных схем с целью получения необоснованной налоговой выгоды. Принимая решения по таким делам, судьи обращаются к постановлению Пленума ВАС РФ от 12.10.2006 № 53 «Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды» (далее — постановление № 53). Кроме того, арбитры часто приводят нормы НК РФ, касающиеся исчисления и уплаты налога на прибыль, признания расходов, уменьшающих налогооблагаемую базу по налогу на прибыль, документально подтвержденными и экономически обоснованными, а также нормы, касающиеся возмещения НДС и налоговых вычетов.

Также арбитры нередко обращаются к нормам, касающимся первичных документов, например, счетов-фактур.

Вексель в НК РФ

Сразу оговоримся, что определения понятия «вексель» налоговое законодательство не содержит. НК РФ рассматривает вексель в составе ценных бумаг.

Порядок определения налоговой базы по налогу на прибыль по операциям с векселями установлен ст. 250, 265, 269, 272 и 328 НК РФ.

Статья 250 НК РФ посвящена внереализационным доходам. В соответствии с п. 6 этой статьи, внереализационными доходами налогоплательщика признаются, в частности, доходы в виде процентов, полученных по договорам займа, кредита, банковского счета, банковского вклада, а также по ценным бумагам и другим долговым обязательствам.

Статья 265 НК РФ регулирует положения, связанные с внереализационными расходами организаций. В частности, таковыми признаются расходы в виде процентов по долговым обязательствам любого вида, в том числе процентов, начисленных по ценным бумагам и иным обязательствам, выпущенным (эмитированным) налогоплательщиком (подп. 2 п. 1 ст. 265 НК РФ). Особенности отнесения процентов по долговым обязательствам к расходам регламентируются ст. 269 НК РФ.

Статьей 328 НК РФ установлен порядок ведения налогового учета доходов (расходов) в виде процентов по договорам займа, кредита, банковского счета, банковского вклада, а также процентов по ценным бумагам и другим долговым обязательствам.

Порядок признания расходов по методу начисления установлен в ст. 272 НК РФ. В частности, устанавливается, что по договорам займа и иным долговым обязательствам (включая ценные бумаги), срок действия которых приходится более чем на один отчетный период, расход признается осуществленным и включается в состав соответствующих расходов на конец месяца соответствующего отчетного периода. В случае прекращения действия договора (погашения долгового обязательства) до истечения отчетного периода расход признается осуществленным и включается в состав соответствующих расходов на дату прекращения действия договора (погашения долгового обязательства).

Вопросы применения НДС по операциям с векселями регулируются главой 21 НК РФ.

Кроме того, в постановлении пленумов ВС РФ и ВАС РФ от 04.12.2000 № 33/14 обобщены вопросы практики рассмотрения споров, связанных с обращением векселей.

Раскрыть легко!

К чести налоговиков стоит отметить, что они довольно легко раскрывают схемы ухода от налогообложения, основанные на вексельных расчетах. Этим, собственно, и обусловлено большое количество дел, проигранных налогоплательщиками.

Чаще всего в схемах с векселями участвуют фирмы-однодневки, аффинированные лица, подставные посредники. Распознать фирму-однодневку в этих случаях для налоговиков не составляет большого труда. Характерными признаками для них служат: отсутствие реальных хозяйственных операций, работников, мощностей, собственных транспортных средств, нулевая налоговая отчетность, отсутствие организации по месту регистрации, ложные сведения в первичных документах и т.д.

В ходе реализации схемы налогоплательщики продают и перепродают друг другу векселя, действуя через подставных лиц, поставщиков. Нередко операции с векселями проводятся незадолго до ликвидации этих компаний. Таким образом, при отсутствии реальных хозяйственных операций, создаются условия для формального права на вычет (расходы). В конечном итоге денежные средства по векселям могут быть перечислены за рубеж.

Статистика налоговых споров, связанных с векселями (таблица 1)

Результаты поиска	Заданный период поиска: 1—30 июня 2012 г.
Общее количество налоговых споров (НДС, налог на прибыль, бухгалтерский учет и пр.)	1909
В том числе связанных с использованием векселей	15
Цена вопроса	221,5 млн руб.
Средняя цена иска по РФ	14,8 млн руб.
Средняя цена иска по Московскому региону	10,8 млн руб.
Средняя цена иска по РФ без учета Московского региона	16, 2 млн руб.
Максимальная цена иска	77 млн руб.
Максимальная цена иска, проигранного налогоплательщиком	28,8 млн руб.
Максимальная цена иска, выигранного налогоплательщиком	77 млн руб.
Минимальная цена иска	25 000 руб.

Примеры судебных решений в пользу налогоплательщиков (таблица 2)

Федеральный арбитражный суд	Реквизиты постановления	Суть дела
Северо-Кавказского округа	От 02.07.2012 по делу № А53-20470/2011	Налоговый орган не смог доказать участие общества в реализации схемы уклонения от исполнения обязанности по уплате налога в бюджет либо иных недобросовестных действий, фиктивности хозяйственных операций
Северо-Западного округа	От 01.06.2012 по делу № А56-44037/2011	Право плательщика НДС на налоговый вычет поставлено в зависимость от факта уплаты суммы налога при приобретении товара (работы, услуги), в том числе и при использовании векселя
Московского округа	От 22.06.2012 по делу № А40-98305/11-140-416	Законодательство не содержит обязанности по отражению в налоговом учете каких-либо операций в связи с получением векселя

примеры решений в пользу налоговиков

Не связывайтесь с однодневками!

Суд встал на сторону налогового органа, так как отсутствовали реальные хозяйственные операции между обществом и контрагентом по купле-продаже векселей, что свидетельствует о получении необоснованной налоговой выгоды.

Постановление ФАС Московского округа от 28.06.2012 по делу № А40-81218/09-112-522)

Налоговая инспекция доначислила банку налог на прибыль, пени, штраф. Причина: по мнению налоговиков, банк неправомерно учитывал в составе расходов затраты, связанных с приобретением векселей у контрагента. Суд поддержал доводы налоговиков и отказал налогоплательщику в удовлетворении требований.

Как следует из материалов дела, общество и его контрагент заключили договор на приобретение высоколиквидных векселей третьих лиц. Налоговый орган установил, что спорные векселя, заявленные банком как предмет сделок, находились в собственности у иных организаций, а не у контрагента, у которого согласно представленным документам они якобы были приобретены и ему же реализованы. При этом все векселя были приняты законным векселедержателем к учету и предъявлены к погашению. В выписке по расчетному счету спорного контрагента операции по приобретению векселей у каких-либо организаций не отражены.

Инспекция представила доказательства, свидетельствующие о невозможности реального осуществления банком спорных хозяйственных отношений с контрагентом. В частности, он отвечал признакам фирмы-однодневки: по адресу госрегистрации фирма не располагается, с момента постановки на учет представляет нулевую отчетность, имеет один расчетный счет в банке-заявителе. На имя гендиректора фирмы зарегистрировано еще 80 организаций, участие в деятельности фирмы он отрицает.

Арбитры отметили, что банк должен был проявить такую степень заботливости и осмотрительности при выборе контрагента, которая позволила бы ему рассчитывать на надлежащее поведение контрагента в сфере налоговых правоотношений. Начальник управления активно-пассивных операций банка, от имени которого подписаны спорные договоры и акты приема-передачи векселей, не смог пояснить не только обстоятельства заключения и подписания договора, но и причину заключения данного договора именно со спорным контрагентом.

ВАС РФ в постановлении № 53 и в постановлениях президиума от 09.03.2010 № 15574/09 и от 20.04.2010 № 18162/09 разъяснил следующее. Основанием для признания налоговой выгоды, полученной налогоплательщиком при приобретении товаров (работ, услуг), необоснованной является подтверждение налоговым органом факта отсутствия реальных хозяйственных операций по реализации контрагентами налогоплательщика товаров (работ, услуг), по которым получена налоговая выгода.

Договор дороже векселя

Если основной договор не предусматривает перечисление предоплаты за товар, векселя, переданные покупателем продавцу, не могут являться пред­оплатой по основному договору.

Постановление ФАС Поволжского округа от 26.06.2012 по делу № А55-12215/2011

По результатам выездной налоговой проверки инспекция доначислила обществу НДС. Одним из оснований послужил вывод о неправомерном применении налоговых вычетов: у заявителя нет документов, подтверждающих поступление авансового платежа по соответствующему договору, не подтвержден факт возврата авансовых платежей, отсутствуют документы, подтверждающие изменение условий основного договора.

В ноябре 2007 г. налогоплательщик принял векселя от контрагента. Согласно представленным актам приема-передачи векселей данные векселя переданы по договору № 1 за товар. В бухгалтерском учете налогоплательщика данные векселя отражены на счете 62.2 «Расчеты с покупателями и заказчиками» в качестве предоплаты за товар по основному договору. Сумма НДС по данной операции отражена в книге продаж и налоговой декларации за ноябрь 2007 г. Впоследствии общество попыталось доказать, что векселя были переданы другому контрагенту (ООО) в качестве возврата задолженности, в том числе задолженности по авансовым платежам, за товар по договору уступки права требования. Однако попытка создать вексельную схему для получения необоснованной налоговой выгоды была раскрыта судом.

Договор № 1 налоговому органу во время проверки представлен не был. Вместо этого налогоплательщик представил договоры купли-продажи нефтепродуктов № 2 и № 3, заключенные с тем же контрагентом, и попытался связать предоплату в виде спорных векселей с этими договорами. Причем по договору № 2 контрагент выступал покупателем, а по договору № 3 (основной договор) — продавцом.

Другими словами, налогоплательщик и его контрагент поменялись местами. В соответствии с этим основным договором покупатель (налогоплательщик) производит 100-процентную предоплату продукции на основании выставляемых продавцом (контрагентом) счетов. Перечисление предоплаты контрагентом в адрес налогоплательщика не предусмотрено. И как отметили судьи, спорные векселя, переданные контрагентом в адрес налогоплательщика, не могут быть предоплатой по основному договору. Так как эти векселя переданы по договору № 1, то и по договору № 2 они не являются пред­оплатой.

Инспекция также предоставила договор уступки, согласно которому контрагент налогоплательщика (первоначальный кредитор) передает ООО (новому кредитору) право требования исполнения обязательства к налогоплательщику по основному договору купли-продажи (долг за поставленный товар). Суд установил, что отгрузки товара продавцом, то есть контрагентом в адрес покупателя (налогоплательщика) по основному договору (№ 3) не было и задолженности перед контрагентом у налогоплательщика нет. Суд пришел к выводу о несоблюдении обществом условий, необходимых для применения налоговых вычетов (отсутствие возврата авансовых платежей), согласившись с налоговиками.

Подвела вексельная схема

Заявленный вычет по НДС признан необоснованным, так как спорные сделки являются частью схемы, созданной в целях возмещения НДС налогоплательщиком, при использовании вексельной схемы расчетов за оборудование после ликвидации организаций поставщиков.

Постановление ФАС Северо-Кавказского округа от 29.06.2012 по делу № А53-22759/2010

По результатам камеральной проверки инспекция отказала в возмещении НДС, а также привлекла налогоплательщика к ответственности, усмотрев в его действиях схему уклонения от уплаты налогов. В частности, налоговые инспекторы отказали налогоплательщику в возмещении НДС по хозяйственным операциям с контрагентами «С» и «Г».

По договору купли-продажи № 1 с «С» (продавец) налогоплательщик приобретал асфальтосмесительную установку для передачи в лизинг третьему контрагенту — «Н».

По договору купли-продажи № 2 с «Г» (продавец) налогоплательщик приобретал оборудование, которое также должно было быть передано в лизинг «Н». В обоснование хозяйственных операций налогоплательщик представил указанные договоры купли-продажи, акты приема-передачи оборудования и установки, акты приема-передачи собственных векселей в оплату оборудования и установки, платежные поручения об уплате НДС по данным сделкам и оплате по предъявленным продавцами векселям, счета-фактуры. Однако инспекторы установили, что контрагент «С» отвечал признакам фирмы-однодневки и был ликвидирован через девять месяцев после заключения договора. Анализ банковских выписок показал, что «С» не располагал собственными денежными средствами для приобретения установки Teltomat. Источником денежных средств «С» являлись займы организаций, которые одновременно были контрагентами налогоплательщика, а также «Г». Собственные векселя, которыми налогоплательщик расплатился за установку, погашались не «С», а еще одним контрагентом налогоплательщика — «К».

Полученные от налогоплательщика деньги «К» направило на покупку валюты и перечислило на счета иностранных организаций, а полученную от налогоплательщика по платежному поручению сумму НДС «С» в тот же день перечислило другой организации — «Б». Она в свою очередь распределила эти средства между участниками схемы в виде займов, в том числе и в пользу «С».

Контрагент «Г» также был ликвидирован через четыре месяца после подписания договора купли-продажи и также отвечал признакам «фирмы-однодневки». Основная часть средств, перечисленных налогоплательщиком в пользу «Г» при погашении векселей, также направлялась им в адрес «К» с формулировкой: «оплата за ценные бумаги без НДС». Эти деньги «К» также направлял на покупку валюты и перечислял на счета инофирм.

Оценив все обстоятельства дела, суд установил наличие в действиях общества и его поставщиков схемы, при которой денежные средства, полученные в качестве займа, многократно проходя по счетам одних и тех же организаций, при отсутствии реального приобретения оборудования, создавали условия для формального права на вычет (расходы), возвратились к организации «Б» (ранее распределившей их в качестве займов, вексельной схемы) и в конечном итоге перечислены за рубеж.

В вексельной сделке должен быть смысл

Реализация обществом обеспеченных векселей организации, которая почти за полгода до совершения сделки закрыла все свои расчетные счета, никак не может свидетельствовать о каком-либо экономическом смысле данной сделки.

Постановление ФАС Центрального округа от 15.06.2012 по делу № А62-3068/2011

Инспекторы доначислили обществу налог на прибыль, начислили пени и наложили штраф. Причина — уменьшение налоговой базы за счет включения в состав внереализационных расходов сумм безнадежной к взысканию дебиторской задолженности. Суды первой и апелляционной инстанций встали на сторону общества, но кассационный суд отправил дело на новое рассмотрение.

Общество купило у ФГУП три простых собственных векселя на сумму 7,7 млн руб., оплатив их безналичным путем. До наступления срока оплаты (7 ноября 2007 г.) общество 16 мая 2007 г. реализовало эти векселя по номиналу третьему лицу «К». В договоре покупатель «К» указал расчетный счет, с которого он обязуется оплатить за векселя, закрытый им же еще 10 января 2007 г. Иных расчетных счетов у «К» не было. Той же датой общество и «К» заключили соглашение, по которому вместо денежных средств «К» выдает свои векселя на ту же сумму с датой погашения не ранее 16 мая 2009 г., доказательств обеспеченности выданных векселей «К» не представляло. Сделки согласованы протоколом совета директоров общества от 16 мая 2007 г., в который входят должностные лица ФГУП. Проданные векселя ФГУП успешно погашает денежными средствами четвертому лицу 4 июня 2007 г. 30 августа 2008 г. «К» исключают из ЕГРЮЛ, на основании чего общество списывает убытки по сделке с «К» во внереализационные расходы за 2008 г.

Свидетель, за подписью которого оформлялись все операции с векселями от имени «К», допрошенный в ходе налогового контроля, заявил, что гендиректором «К» не являлся. Почерковедческая экспертиза подтвердила, что документы подписаны не им.

Реализация обществом обеспеченных векселей юрлицу, которое почти за полгода до совершения сделки закрыло все свои расчетные счета, не может свидетельствовать о каком-либо экономическом смысле данной сделки. Последующая замена встречного денежного обязательства на необеспеченное вексельное также не может быть обусловлена разумными экономическими причинами. Эти обстоятельства, а также отсутствие имущества, обеспечивающего вексельное обязательство, и исключение из ЕГРЮЛ не свидетельствуют о положительной репутации юрлица. В результате кассация отменила решения нижестоящих судов, передав дело на новое рассмотрение.