Суды решили так (УСН) («Малая бухгалтерия», № 07, 2012 г.)

(Постановление ФАС Восточно-Сибирского округа от 27.08.2012 № А78-8275/2011)

Налоговый орган провел выездную налоговую проверку общества с ограниченной ответственностью и решил, что в связи с превышением средней численности работников в мае и июне 2008 г. общество утратило право на применение УСН. В результате обществу были начислены налоги исходя из общей системы налогообложения и штрафы.

Общество не согласилось с решением налоговиков и обратилось в суд.

Суды трех инстанций поддержали общество.

В соответствии с п. 90.5—90.7 постановления Росстата от 20.11.2006 № 69¹ (действовавшего в 2008 г.) среднесписочная численность работников за квартал определяется путем суммирования среднесписочной численности работников за все месяцы работы организации в квартале и деления полученной суммы на три.

Среднесписочная численность работников за период с начала года по отчетный месяц включительно определяется путем суммирования среднесписочной численности работников за все месяцы, истекшие за период с начала года по отчетный месяц включительно, и деления полученной суммы на число месяцев работы организации за период с начала года, то есть соответственно на 2, 3, 4 и т.д.

Среднесписочная численность работников за год определяется путем суммирования среднесписочной численности работников за все месяцы отчетного года и деления полученной суммы на 12.

Налоговый орган сделал расчет среднесписочной численности помесячно, за май 2008 г. она составила 136,6 человека, за июнь — 134,1 человека. Исходя из этого определил, что общество должно было применять общий режим налогообложения.

В суде налоговый орган настаивал на том, что понятия «средняя численность работников за отчетный (налоговый) период» и «количество работников на конец отчетного (налогового) периода» различаются. А значит, в случае если хоть в одном месяце отчетного или налогового периода происходит превышение средней численности 100 человек, то налогоплательщик утрачивает право на применение упрощенной системы налогообложения.

Однако из буквального толкования нормы подп. 15 п. 3 ст. 346.12 НК РФ следует, что численность работников не должна превышать 100 человек за налоговый (отчетный) период, по правилам, установленным постановлением Росстата от 20.11.2006 № 69. При этом из норм законодательства о налогах и сборах не следует, что превышение в одном месяце отчетного (налогового) периода среднесписочной численности 100 человек влечет для налогоплательщика утрату права на применение упрощенной системы налогообложения.

Учитывая изложенное, суды пришли к выводу о том, что общество не допускало превышения средней численности работников за отчетные и налоговый период, в связи с чем налоговый орган неправомерно признал его утратившим право на применение УСН.

(Постановление ФАС Восточно-Сибирского округа от 27.08.2012 № А78-8109/2011)

Индивидуальный предприниматель занимался оптовой торговлей и розничной торговлей пищевыми продуктами. По первому виду деятельности он использовал УСН, а по второму — ЕНВД.

В рамках выездной налоговой проверки его деятельности налоговики пришли к выводу, что у предпринимателя отсутствует раздельный учет, который должен позволять однозначно определять те или иные показатели соответствующих видов деятельности.

Основанием для такого вывода послужило то обстоятельство, что в ходе выездной налоговой проверки предпринимателем не были представлены первичные документы, подтверждающие расходы по приобретению товаров, реализованных в розницу.

В результате инспекция распределила расходы предпринимателя, отраженные в книге учета доходов и расходов, пропорционально долям доходов в общем объеме доходов, полученных при применении специальных налоговых режимов. Полученную сумму расходов по ЕНВД инспекция исключила из расходов предпринимателя по УСН. И доначислила предпринимателю единый налог, уплачиваемый в связи с применением УСН.

Предприниматель не согласился с таким выводом и обратился в суд.

Суд первой и апелляционной инстанций поддержал предпринимателя.

Исходя из норм п. 8 ст. 346.18 и п. 7 ст. 346.26 НК РФ налогоплательщики, осуществляющие наряду с предпринимательской деятельностью, подлежащей обложению ЕНВД, деятельность, подлежащую налогообложению по УСН, обязаны вести раздельный учет имущества, обязательств и хозяйственных операций, раздельный учет доходов и расходов в отношении предпринимательской деятельности, подлежащей об­ложению ЕНВД, и предпринимательской деятельности, подлежащей налогообложению по УСН.

При этом принцип пропорционального распределения расходов, то есть распределения расходов пропорционально долям доходов в общем объеме доходов, полученных при применении указанных специальных налоговых режимов, применяется только при условии невозможности разделения расходов.

Согласно приказу Минфина России от 31.12.2008 № 154н налогоплательщик, применяющий УСН, обязан отражать в книге учета доходов и расходов операции, связанные с видами деятельности, облагаемыми этим специальным налоговым режимом.

Законодательство не содержит прямых рекомендаций по ведению раздельного учета, поэтому организация вправе самостоятельно разработать порядок его ведения. При этом раздельный учет необходимо организовать таким образом, чтобы по его данным можно было отнести те или иные показатели к разным видам деятельности.

Предпринимателем был разработан и утвержден План счетов бухгалтерского учета с учетом субсчетов по разным видам деятельности. Распределение поступивших товаров на оптовый и розничный склады осуществлялось им с последующим отражением понесенных расходов на счете 41.01 «Товары на складах» и счете 41.02 «Товары в розничной торговле».

Поступление товаров на склады 41.01 и 41.02 в разрезе контрагентов с указанием наименований и даты поступления фиксировалось в отчетах по проводкам по счету 41 «Товары».

Поступление от контрагентов работ и услуг, затраты на которые также были включены в расходы по УСН, отражалось предпринимателем на счете 44.01 «Издержки обращения в организациях осуществляющих торговую деятельность».

В подтверждение данных бухгалтерского учета предприниматель представил суду первичные бухгалтерские документы (счета-фактуры, товарные накладные, платежные документы) в разрезе каждого контрагента. Этими документами и регистрами бухгалтерского учета подтверждается, что в книгу учета доходов и расходов предпринимателя были включены только доходы и расходы по операциям оптовой торговли.

Кроме того, предприниматель пояснял инспекции, как у него организован раздельный учет и производится распределение расходов, однако эти пояснения инспекцией не были учтены.

В результате суд удовлетворил требования предпринимателя.

Однако налоговая инспекция обратилась с кассационной жалобой, настаивая в ней на том, что выводы судов о недоказанности инспекцией обоснованности доначисления предпринимателю единого налога сделаны на основании документов, которые были дополнительно представлены им суду первой инстанции и не предоставлялись в ходе выездной налоговой проверки, хотя запрашивались инспекцией.

Но кассационный суд оставил решения судов в силе, тоже придя к выводу, что предпринимателем был организован раздельный учет имущества, обязательств и хозяйственных операций.

(Постановление ФАС Дальневосточного округа от 22.08.2012 № Ф03-3203/2012)

Общество с ограниченной ответственностью, находящееся на упрощенной системе налогообложения, в IV квартале года создало «на бумаге» филиал. Несмотря на это, общество продолжало применять УСН. При выездной налоговой проверке это выяснилось, и налоговая инспекция, посчитав, что общество утратило право на применение УСН, досчитала ему налоги исходя из общей системы налогообложения.

Общество не согласилось с этим решением и обратилось в суд.

Суд поддержал общество.

Действительно, в подп. 1 п. 3 ст. 346.12 НК РФ установлен запрет на применение УСН организациями, имеющими филиалы и (или) представительства. Однако, по мнению суда, при решении вопроса о наличии у организации филиала необходимо учитывать как общие признаки, установленные п. 2 ст. 11 НК РФ для признания обособленного подразделения созданным, так и специальные нормы, предусмотренные ст. 55 ГК РФ для признания обособленного подразделения филиалом.

Согласно ст. 55 ГК РФ филиалом признается обособленное подразделение юридического лица, расположенное вне места его нахождения и осуществляющее все его функции или их часть, в том числе функции представительства. Филиалы наделяются имуществом создавшим их юридическим лицом и действуют на основании утвержденных им положений. Руководители филиалов назначаются юридическим лицом и действуют на основании его доверенности. Филиалы должны быть указаны в учредительных документах создавшего их юридического лица.

Общество в установленном порядке имущество филиалу не передавало, для его функционирования стационарные рабочие места не оборудованы, на налоговый учет по месту нахождения филиала общество не вставало, помещение по адресу, указанному в дополнениях в учредительные документы ООО, в пользование филиалу общества не передавалось. Поскольку налоговая инспекция не доказала обратного, а именно создания и функционирования филиала общества, отвечающего признакам, перечисленным в ст. 55 ГК РФ, суд удовлетворил требование общества и признал решение налогового органа о доначислении налогов по общей системе налогообложения неправомерным.

(Постановление ФАС Поволжского округа от 05.09.2012 № А57-21529/2011)

Индивидуальный предприниматель в IV квартале года утратил право на применение УСН в связи с превышением уровня доходов. По мнению налоговой инспекции, переход на общий режим налогообложения не исключает обязанности налогоплательщика по уплате минимального налога по УСН.

В результате налоговая инспекция рассчитала сумму минимального налога по УСН за девять месяцев и предложила предпринимателю заплатить ее в бюджет.

Но вместо этого предприниматель обратился в суд.

Суды не согласились с доводами налоговой инспекции и поддержали предпринимателя. Они руководствовались следующим.

Пунктом 6 ст. 346.18 НК РФ для налогоплательщиков, применяющих в качестве объекта налогообложения «доходы, уменьшенные на величину расходов», предусмотрена обязанность по исчислению и уплате минимального налога в порядке, предусмотренном этим пунктом.

Минимальный налог составляет 1% от суммы доходов, определяемых в соответствии со ст. 346.15 НК РФ, и уплачивается в случае, когда сумма исчисленного в общем порядке налога меньше суммы исчисленного минимального налога. В последующие налоговые периоды налогоплательщик вправе включить разницу между уплаченным минимальным налогом и налогом, исчисленным в общем порядке, в расходы при исчислении налоговой базы или увеличить сумму убытков, которые переносятся на будущее время.

Из содержания этой нормы следует, что по существу минимальный налог является не самостоятельным либо дополнительным налогом помимо единого налога, а лишь его минимальным размером, который определяется по результатам хозяйственной деятельности организаций за налоговый период независимо от порядка исчисления единого налога.

Согласно п. 4 ст. 346.21 НК РФ налогоплательщики, избравшие в качестве объекта налогообложения показатель «доходы, уменьшенные на величину расходов», по итогам каждого отчетного периода (квартал, полугодие и девять месяцев календарного года) исчисляют сумму квартального авансового платежа, исходя из ставки налога и фактически полученных доходов, уменьшенных на величину расходов, рассчитанных нарастающим итогом с начала налогового периода до окончания соответствующего отчетного периода с учетом ранее внесенных сумм квартальных авансовых платежей.

В силу п. 5 ст. 346.21 НК РФ уплаченные авансовые платежи по налогу засчитываются в счет уплаты налога по итогам налогового периода.

На основании п. 4.1 ст. 346.13 НК РФ, если по итогам отчетного (налогового) периода доходы налогоплательщика, определяемые в соответствии со ст. 346.15 и подп. 1 и 3 п. 1 ст. 346.25 НК РФ, превысили 60 млн руб. и (или) в течение отчетного (налогового) периода допущено несоответствие требованиям, установленным п. 3 и 4 ст. 346.12 и п. 3 ст. 346.14 НК РФ, такой налогоплательщик считается утратившим право на применение УСН с начала того квартала, в котором допущены указанное превышение и (или) не соответствие указанным требованиям.

В главе 26.2 НК РФ отсутствуют нормы, предусматривающие обязанность налогоплательщика исчислить и уплатить минимальный налог по итогам части налогового периода в случае, если до истечения налогового периода по УСН налогоплательщик утрачивает право на ее применение.

Абзацем 3 п. 6 ст. 346.18 НК РФ предусмотрено, что минимальный налог уплачивается в случае, если за налоговый период сумма исчисленного в общем порядке налога меньше суммы исчисленного минимального налога, а налоговым периодом, согласно п. 1 ст. 346.19 НК РФ является календарный год.