Если организация направляет своих работников на постоянную работу в другой город, то такие затраты можно учесть при налогообложении прибыли. Но лишь в пределах 20% от суммы начисленной работникам зарплаты. Это же ограничение действует и при оплате обучения детей работников. К такому выводу пришли специалисты Минфина России в письме от 17.01.2013 № 03-03-06/1/15. Можно ли обойти данный лимит? Давайте разбираться.
Подбираем статью расхода
В комментируемом письме финансисты рассмотрели следующую ситуацию. Организация, направляя персонал для постоянного выполнения трудовых функций в другом городе (в частности, за рубежом), арендует жилье и оплачивает обучение детей работников. Такие затраты, по мнению специалистов финансового ведомства, можно учесть при расчете налога на прибыль. Вопрос — по какой статье?
Компания, направившая запрос в Минфин России, хотела отразить такие затраты в составе прочих расходов, связанных с производством и реализацией, то есть по ст. 264 НК РФ. Но, как подчеркнули финансисты, нормы этой статьи в данном случае не применимы. В частности, расходы на аренду жилья для работников нельзя включить в состав арендных (лизинговых) платежей организации по подп. 10 п. 1 ст. 264 НК РФ. Не подходит для этих целей и подп. 49 п. 1 ст. 264 НК РФ, по которому учитываются другие расходы, связанные с производством и реализацией.
Указанные суммы не являются и подъемными, выплаченными в соответствии с законодательством РФ (подп. 5 п. 1 ст. 264 НК РФ). Ведь при переезде работника в другую местность работодатель обязан возместить ему только расходы по переезду и провозу имущества, а также по обустройству на новом месте жительства (ст. 169 ТК РФ). Арендные платежи и тем более оплата обучения детей подъемными не являются.
Таким образом, рассматриваемые расходы включаются в состав расходов на оплату труда по ст. 255 НК РФ. А раз так, то нужно соблюдать все установленные для подобных затрат ограничения.
Соблюдаем ограничения
Компания вправе включить в расходы на оплату труда любые начисления работникам, предусмотренные трудовыми (коллективными) договорами (ст. 255 НК РФ). Причем в соответствии с трудовым (коллективным) договором по письменному заявлению работника оплата труда может производиться не только в денежной, но и в иных формах, не противоречащих законодательству РФ. При этом доля зарплаты, выплачиваемой в неденежной форме, не может превышать 20% от начисленной заработной платы за месяц (ст. 131 ТК РФ).
По мнению чиновников, расходы по найму жилья для работников (а также оплата обучения их детей) как раз является оплатой их труда в натуральной форме. Поэтому данные затраты можно учесть, если соблюдаются следующие требования.
Во-первых, условие о том, что часть зарплаты может выдаваться в неденежной форме, прописано в коллективном (трудовом) договоре (ч. 2 ст. 131 ТК РФ).
Во-вторых, работники должны написать заявления с просьбой выдавать им часть зарплаты в натуральной форме (ч. 2 ст. 131 ТК РФ).
В-третьих, как указали финансисты в комментируемом письме, у организации должны быть в наличии соответствующие договоры на аренду жилья и обучение детей.
И, наконец, в-четвертых, при налогообложении прибыли зарплату, выплачиваемую в натуральной форме, можно учесть лишь в части, не превышающей 20% от общей суммы начисленной работнику оплаты труда.
Можно ли обойти лимит?
Что касается четвертого требования, данная точка зрения не бесспорна. Глава 25 НК РФ не ограничивает размеры, в рамках которых зарплата в натуральной форме может признаваться расходом для целей налогообложения прибыли. Поэтому в составе расходов на оплату труда можно учесть всю сумму начисленной зарплаты независимо от того, в какой форме она выдана. То есть, даже если сумма оплаты жилья (обучения детей) работников превышает 20% от их зарплаты, всю эту сумму можно учесть при расчете налога на прибыль.
Выдавая зарплату в натуральной форме в размерах, превышающих норматив, организация нарушает трудовое, а не налоговое законодательство. Следовательно, в этом случае она не подпадает под санкции, установленные НК РФ. Однако такой подход не безопасен — налоговые инспекторы скорее всего с ним не согласятся. И тогда отстаивать правомерность своих действий организации придется в арбитражном суде.
Заметим, что в судебной практике есть решения в пользу налогоплательщиков. Так, например, в постановлении ФАС Центрального округа от 29.09.2010 по делу № А23-5464/2009А-14-233 арбитры отклонили ссылку налоговиков на ст. 131 ТК РФ, согласно которой доля заработной платы, выплачиваемой в неденежной форме, не может превышать 20% от начисленной месячной заработной платы. Судьи указали, что исходя из системного толкования норм ст. 1 ТК РФ, п. 1 ст. 2 НК РФ, рассматриваемая статья ТК РФ не может регулировать налоговые правоотношения и устанавливать применительно к ним какие-либо ограничения. Поэтому при расчете налога на прибыль компания имеет право учитывать расходы на оплату аренды квартиры для сотрудника в полном объеме.
пример
Организация направила сотрудника для постоянной работы в другой город. По заявлению работника организация оплачивает ему аренду жилья. Такая возможность предусмотрена в трудовом договоре. Ежемесячная арендная плата составляет 10 000 руб. Ежемесячная зарплата работника (включая выплаты в натуральной форме) — 60 000 руб. Таким образом, натуральная оплата труда не превышает 20% от общей зарплаты работника (10 000 руб. < 60 000 руб. х 20%). Начисляя и выплачивая зарплату за февраль, бухгалтер сделал следующие записи (для упрощения примера взносы на обязательное страхование не рассматриваются).
Дебет 44 Кредит 70
— 60 000 руб. — начислена зарплата Тихомирову;
Дебет 70 Кредит 68, субсчет «Расчеты по НДФЛ»
— 7800 руб. (60 000 руб. х 13%) — удержан НДФЛ;
Дебет 70 Кредит 76
— 10 000 руб. — отражена задолженность по аренде жилья для работника за февраль.
В марте:
Дебет 70 Кредит 50
— 42 200 руб. (60 000 руб. – 7800 руб. – 10 000 руб.) — выдана из кассы зарплата Тихомирову;
Дебет 76 Кредит 51
— 10 000 руб. — перечислена арендная плата за февраль.
При расчете налога на прибыль бухгалтер включил в состав расходов всю сумму начисленной Тихомирову зарплаты — 60 000 руб., в том числе оплату аренды квартиры — 10 000 руб.