Летом этого года Пленум ВАС РФ разъяснил нормы НК РФ, посвященные приостановлению выездной проверки. Но, как показала практика, вопросы все равно остались. Например, вправе ли налоговики в период приостановления проверки допрашивать работников организации? Когда компания должна представить документы, истребованные за несколько дней до приостановления проверки? Фискальный взгляд — в письме ФНС России от 21.11.2013 № ЕД-3-2/4395.
Суть проблемы
Налоговый кодекс позволяет налоговым органам приостановить проведение выездной налоговой проверки. Закрытый перечень оснований для этого установлен в п. 9 ст. 89 НК РФ. Проверяющие могут прервать проверку для:
- истребования документов (информации) в соответствии с п. 1 ст. 93.1 НК РФ (то есть для проведения встречных проверок контрагентов);
- получения информации от иностранных государственных органов в рамках международных договоров Российской Федерации;
- проведения экспертиз;
- перевода на русский язык документов, представленных компанией на иностранном языке.
Эта же норма предусматривает, что на период приостановления выездной проверки приостанавливаются действия инспекции:
- по истребованию документов у налогоплательщика (при этом налоговики обязаны вернуть налогоплательщику все подлинники документов, полученные при проведении проверки, за исключением документов, полученных в ходе проведения выемки);
- на территории (в помещении) налогоплательщика, связанные с указанной проверкой.
При этом из названной нормы Кодекса не ясно, имеют ли право инспекторы во время приостановления проверки совершать какие-то другие действия. В частности, вправе ли налоговики допрашивать свидетелей, включая работников компании, и вызывать для дачи пояснений ее представителей.
Кроме того, Налоговый кодекс прямо не отвечает на вопрос, в какой момент компания должна представить документы, истребованные налоговыми органами до приостановления проверки, если срок, указанный в требовании, приходится на период приостановления контрольного мероприятия.
Судебная практика по этим двум вопросам всегда была противоречивой. Одни суды считали, что допрос свидетелей во время приостановления проверки незаконен (постановление ФАС Московского округа от 06.07.2011 № КА-А40/6921-11), а само приостановление сдвигает срок, отведенный компании на представление документов (постановление ФАС Уральского округа от 27.05.2013 № Ф09-3997/13 (Определением ВАС РФ от 27.09.2013 № ВАС-12720/13 отказано в передаче в Президиум ВАС РФ)). Другие не видели в таких допросах нарушения (постановление ФАС Северо-Западного округа от 18.04.2012 № А05-6776/2011), а также считали, что приостановление проверки никак не влияет на срок представления документов, указанный в требовании (постановление ФАС Волго-Вятского округа от 18.06.2013 № А11-2161/2012).
Мнение Пленума ВАС РФ
То, как нужно правильно читать норму п. 9 ст. 89 НК РФ, объяснил Пленум ВАС РФ в п. 26 постановления от 30.07.2013 № 57 «О некоторых вопросах, возникающих при применении арбитражными судами части первой Налогового кодекса Российской Федерации» (далее — постановление № 57). Процитируем позицию Высшего арбитражного суда: «По смыслу приведенной нормы в период приостановления выездной налоговой проверки не допускается также получение объяснений налогоплательщика и допрос его сотрудников.
В то же время налоговый орган не лишен права осуществлять действия вне территории (помещения) налогоплательщика, если они не связаны с истребованием у налогоплательщика документов.
Кроме того, налогоплательщик обязан представить налоговому органу те документы, которые были запрошены до момента приостановления проверки».
Налоговики расставили все по местам
Казалось бы, проблема решена. Однако у компаний все равно остались сомнения. Расставить все точки над i взялись специалисты ФНС России.
Когда допрос правомерен?
Итак, по мнению налоговых органов, инспекторы имеют полное право во время приостановления выездной проверки допрашивать любых свидетелей, в том числе сотрудников организации. Главное, чтобы допрос проводился не на территории проверяемого налогоплательщика (например, в налоговой инспекции).
В обоснование своей точки зрения фискалы привели письмо ФНС России от 25.07.2013 № АС-4-2/13622 «О рекомендациях по проведению выездных налоговых проверок». В пункте 4.2 этого документа сказано, что приостановление проверки не мешает налоговикам проводить иные мероприятия налогового контроля. Исключение составляют только мероприятия, подразумевающие действия налоговиков на территории (в помещении) организации (ознакомление с подлинниками документов на территории (в помещении) налогоплательщика, проведение осмотра или выемки). Проводить допросы работников налоговики могут и вне помещения организации. А значит, эти их действия правомерны.
Кроме того, специалисты налоговых органов отметили, что в рассматриваемом вопросе необходимо учесть норму подп. 4 п. 1 ст. 31 НК РФ. Она предусматривает право вызова налогоплательщика в налоговый орган для дачи пояснений. Из этого следует, что данное полномочие налоговых органов может реализовываться вне рамок налоговых проверок.
Все вышеизложенные выводы соответствуют п. 26 постановления № 57.
Было требование — представьте документы в срок
Что касается момента представления документов, запрошенных налоговиками до приостановления выездной проверки, то в этом случае, по мнению ФНС России, компания должна представить документы в срок, который указан в требовании. Сдвигать его на более позднюю дату (после того, как возобновится прерванная проверка) неправомерно.
Заметим, что именно так трактуют п. 26 постановления № 57 и арбитры. Так, в постановлении Уральского округа от 10.10.2013 № Ф09-9556/13 судьи указали, что согласно п. 26 постановления № 57 в период приостановления проверки сохраняется обязанность налогоплательщика представить запрошенные до приостановления проверки документы.
Это логично. В НК РФ закреплен четкий срок для представления документов — десять рабочих дней со дня получения требования (20 дней — при проверке КГН) (п. 2 ст. 93 НК РФ). В Налоговом кодексе нет оговорки о возможности приостановления этого срока. А значит, из-за приостановления проверки он сдвигаться не должен.