Аналитический обзор составлен на основе решений по делам, вынесенных федеральными арбитражными судами в июне — ноябре 2013 г. и касающихся истребования и выемки документов налоговыми органами. Проанализировано 55 судебных вердиктов. Приводятся аргументы, которые арбитры воспринимают в качестве доказательств, а также примеры конкретных решений.
Лидером по количеству таких дел стал Московский округ, с июня по ноябрь здесь было рассмотрено 17 дел интересующей нас тематики. Далее идут Волго-Вятский и Поволжский округа — по семь дел. Замыкает тройку лидеров Западно-Сибирский округ — шесть дел. Стоимостные показатели на этот раз также достаточно скромны: цена вопроса по РФ составила всего 3,8 млн руб.
В подавляющем большинстве случаев в суд обращались организации, не согласные с требованием инспекции об истребовании документов или с решением о привлечении к ответственности за непредставление документов (информации). Самая популярная сумма, за которую организации идут сражаться в суд, укладывается в диапазон от 5000 до 20 000 руб.
Однако встречаются и достаточно крупные иски. В частности, организации в Центральном округе удалось отстоять в суде 268 000 руб., которые налоговая попыталась взыскать по п. 1 ст. 126 НК РФ в виде штрафа за непредставление 1339 документов. Однако суд установил факт отсутствия состава правонарушения (постановление ФАС Центрального округа от 01.11.2013 по делу № А54-8663/2012).
В то же время в Западно-Сибирском округе налогоплательщик потерял почти 446 000 руб. в качестве штрафа за неисполнение требования о представлении в рамках выездной налоговой проверки документов в виде заверенных копий. Общество сослалось на то, что, поскольку налоговому органу были представлены оригиналы всех документов, требование о предоставлении копий этих же документов является неправомерным. Суд указал, что представление документов является обязанностью налогоплательщика, от исполнения которой он не освобождается и в случае проведения выездной налоговой проверки на его территории и ознакомления налогового органа с оригиналами (постановление ФАС Западно-Сибирского округа от 21.06.2013 по делу № А03-14514/2012).
Два самых крупных дела рассмотрены в Московском регионе. Одному налогоплательщику удалось избежать обязанности уплатить 972 000 руб. в качестве штрафа за непредставление в налоговый орган документов в установленный срок. Суд встал на сторону налогоплательщика, поскольку в момент получения требования налогового органа о представлении документов документы у общества отсутствовали, так как были уничтожены пожаром (постановление ФАС Московского округа от 14.06.2013 по делу № А40-111468/12-20-575). Второму налогоплательщику не пришлось платить 755 000 руб. по аналогичному обвинению, так как в суде общество смогло доказать, что запрашиваемые документы фактически были представлены налоговому органу в установленный срок.
Отметим, что налогоплательщики в суде чаще выигрывают: более 70% решений в рассматриваемый период судьи вынесли в их пользу.
Истребование документов
Нормы законодательства, к которым апеллируют судьи
Налоговые органы имеют право запрашивать у налогоплательщика документы в рамках проведения камеральной или выездной налоговой проверки, а также в ходе иных мероприятий налогового контроля. Порядок истребования документов в этих случаях установлен ст. 93 и 93.1 НК РФ.
Что, у кого и на каких основаниях?
Должностное лицо налогового органа, проводящее налоговую проверку, вправе истребовать у контрагента или у иных лиц, располагающих документами (информацией), касающимися деятельности проверяемого налогоплательщика (плательщика сбора, налогового агента), эти документы (информацию) (п. 1 ст. 93.1 НК РФ).
В случае когда вне рамок проведения налоговых проверок у налоговых органов возникает обоснованная необходимость в получении информации относительно конкретной сделки, должностное лицо налогового органа вправе истребовать данную информацию у участников сделки или у иных лиц, располагающих информацией о ней (п. 2 ст. 93.1 НК РФ).
Иными словами, в рамках налоговой проверки документы (информация) истребуются у контрагентов (иных лиц) налогоплательщика в порядке, установленном в п. 1 ст. 93.1 НК РФ. Вне рамок проверки — по п. 2 данной статьи относительно конкретной сделки у участников этой сделки или иных лиц, располагающих информацией об этой сделке. Следовательно, требование налогового органа о представлении документов должно содержать указание на конкретную сделку, а истребованные у контрагента документы (информация) должны содержать сведения, которые налоговый орган может использовать при проведении проверки налогоплательщика.
Кроме того, право налоговых органов требовать в соответствии с законодательством о налогах и сборах от налогоплательщика, плательщика сбора или налогового агента документы по формам и (или) форматам в электронной форме, установленным государственными органами и органами местного самоуправления, служащие основаниями для исчисления и уплаты (удержания и перечисления) налогов, сборов, а также документы, подтверждающие правильность исчисления и своевременность уплаты (удержания и перечисления) налогов, сборов предусмотрено подп. 1 п. 1 ст. 31 НК РФ.
Порядок взаимодействия налоговых органов по выполнению поручений об истребовании документов и утвержденные формы документов, применяемых при проведении и оформлении налоговых проверок, определены приказом ФНС России от 25.12.2006 № САЭ-3-06/892@ «Об утверждении форм документов, применяемых при проведении и оформлении налоговых проверок; оснований и Порядка продления срока проведения выездной налоговой проверки; Порядка взаимодействия налоговых органов по выполнению поручений об истребовании документов; требований к составлению акта налоговой проверки».
Согласно п. 1, 2 Порядка, при необходимости получения документов (информации), касающихся деятельности проверяемого налогоплательщика, а также информации относительно конкретной сделки, налоговый орган, проводящий налоговую проверку или иные мероприятия налогового контроля, вправе истребовать указанные документы (информацию) у контрагента проверяемого налогоплательщика, либо у лица, располагающего такими документами (информацией), в том числе у правоохранительных, контролирующих, финансовых, регистрирующих и иных государственных органов.
Таким образом, законодательством предусмотрены следующие случаи, при которых налоговые органы вправе истребовать документы:
— при проведении камеральной или выездной налоговой проверки;
— в рамках проведения дополнительных мероприятий налогового контроля;
— вне рамок проведения налоговых проверок в случае необходимости.
Иными словами, законодательство, в принципе, не устанавливает ограничений на истребование документов. Контрагент, полагающий, что исполнение требования налогового органа о представлении документов (информации) нарушает его права и законные интересы, вправе оспорить в арбитражном суде данный ненормативный правовой акт.
Камеральная проверка
Камеральная налоговая проверка проводится по месту нахождения ИФНС на основе налоговых деклараций (расчетов) и документов, представленных налогоплательщиком, а также других документов о деятельности налогоплательщика, имеющихся у налогового органа (п. 1 ст. 88 НК РФ).
В соответствии с п. 1 ст. 93 НК РФ налоговый орган вправе истребовать необходимые для проверки документы. В силу п. 7 ст. 88 НК РФ при проведении камеральной проверки налоговики не вправе истребовать у налогоплательщика дополнительные сведения и документы, если иное не предусмотрено данной статьей или если представление таких документов вместе с декларацией не установлено НК РФ. Исключение составляют только документы, которые подтверждают право налогоплательщика на использование налоговых льгот (п. 6 ст. 88 НК РФ).
Налогоплательщик вправе не исполнять требование о представлении документов (информации), если инспекция запрашивает документы для проведения камеральной проверки в ситуации, когда срок проведения данной проверки истек.
Выездная проверка
При проведении выездной налоговой проверки у налогоплательщика могут быть истребованы необходимые для проверки документы в порядке, установленном ст. 93 НК РФ (абз. 2 п. 12 ст. 89 НК РФ).
Согласно п. 1 ст. 89 НК РФ такая проверка проводится на территории (в помещении) налогоплательщика на основании решения руководителя (заместителя руководителя) налогового органа. Налогоплательщик обязан обеспечить возможность проверяющим ознакомиться с документами, связанными с исчислением и уплатой налогов (п. 12 ст. 89 НК РФ).
Руководитель (замруководителя) инспекции вправе приостановить проверку для проведения экспертиз и других необходимых мероприятий.
Важно: на срок приостановления выездной налоговой проверки приостанавливаются и действия налогового органа по истребованию документов у налогоплательщика. Ему возвращаются все истребованные во время проверки подлинники за исключением документов, полученных в ходе проведения выемки, а также приостанавливаются действия налогового органа на территории (в помещении) налогоплательщика, связанные с указанной проверкой (п. 9 ст. 89 НК РФ). Соответственно, срок исполнения требования о представлении документов (информации), не истекший к началу действия приостановления, на период приостановления проверки также приостанавливается до принятия решения о возобновлении проверки.
Ознакомление должностных лиц с подлинниками документов при назначении налоговой проверки на территории налогоплательщика допускается только на этой территории. Однако в п. 2 ст. 93 НК РФ установлено, что истребуемые документы могут быть представлены в налоговый орган лично или через представителя, направлены по почте заказным письмом или переданы в электронном виде по телекоммуникационным каналам связи (ТКС). Документы на бумажном носителе представляются в виде заверенных проверяемым лицом копий. Таким образом, копии документов могут быть представлены непосредственно в инспекцию.
Выездная налоговая проверка не может продолжаться более двух месяцев. Этот срок может быть продлен до четырех месяцев, а в исключительных случаях — до шести.
Требование о представлении документов (информации)
В силу подп. 3 и 4 ст. 93.1 НК РФ налоговый орган, осуществляющий налоговые проверки или иные мероприятия налогового контроля, направляет поручение об истребовании документов (информации), касающихся деятельности проверяемого налогоплательщика (плательщика сбора, налогового агента), в налоговый орган по месту учета лица, у которого должны быть истребованы указанные документы (информация).
В течение пяти дней со дня получения поручения налоговый орган по месту учета лица, у которого истребуются документы (информация), направляет этому лицу требование о представлении документов (информации). К данному требованию прилагается копия поручения об истребовании документов (информации).
Форма требования о представлении документов (информации) утверждена приказом ФНС России от 31.05.2007 № ММ-3-06/338@ «Об утверждении форм документов, используемых налоговыми органами при реализации своих полномочий в отношениях, регулируемых законодательством о налогах и сборах». В требовании подробно указывают данные о запрашиваемых документах и их количестве и период, к которому документ относится. Если же проверяющих интересуют документы, связанные с контрагентом, в требовании должны быть также указаны наименование контрагента, его ИНН и КПП, мероприятие налогового контроля, при проведении которого возникла необходимость в запросе документов, реквизиты поручения налогового органа, проводящего проверку контрагента.
Получите, распишитесь…
Требование о представлении документов вручается непосредственно руководителю проверяемого лица (его представителю) лично под расписку или передается в электронном виде по ТКС. И только при невозможности передачи требования указанными способами оно направляется по почте заказным письмом и считается полученным по истечении шести дней с даты направления заказного письма (п. 1 ст. 93 НК РФ).
Представление начинается…
Документы, которые истребованы в ходе проверки, представляются в течение десяти дней (20 дней — при налоговой проверке консолидированной группы налогоплательщиков) со дня получения соответствующего требования (п. 3 ст. 93 НК РФ).
Лицо, получившее требование о представлении документов (информации), исполняет его в течение пяти дней со дня получения или в тот же срок сообщает, что не располагает истребуемыми документами (информацией). Если истребуемые документы (информация) не могут быть представлены в указанный срок, ИФНС по ходатайству лица, у которого истребованы документы, вправе продлить данный срок (п. 5 ст 93.1)
Если документы не представлены
Непредставление в установленный срок налогоплательщиком в налоговые органы документов и (или) иных сведений о налогах и сборах, если такое деяние не содержит признаков налоговых правонарушений, предусмотренных ст. 119 и 129.4 НК РФ, влечет взыскание штрафа в размере 200 руб. за каждый непредставленный документ (п. 1 ст. 126 НК РФ).
В спорных ситуациях судьи указывают, что для привлечения налогоплательщика к ответственности за правонарушение, предусмотренное п. 1 ст. 126 НК РФ, необходимо, чтобы он располагал истребованными налоговым органом документами (документы должны быть у последнего в наличии) и представил их не в установленный срок либо уклоняется от представления документов.
Непредставление сведений о налогоплательщике, выразившееся в отказе организации представить по запросу налогового органа имеющиеся у нее документы, содержащие сведения о другом налогоплательщике, влечет штраф в размере 10 000 руб. (п. 2 ст. 126 НК РФ). Такой же штраф взыскивается за уклонение от представления указанных документов либо представление документов с заведомо недостоверными сведениями.
Согласно п. 1 ст. 129.1 НК РФ неправомерное несообщение (несвоевременное сообщение) лицом сведений, которые в соответствии с НК РФ это лицо должно сообщить налоговому органу, при отсутствии признаков налогового правонарушения, предусмотренного ст. 126 НК РФ, влечет штраф в размере 5000 руб. За повторное совершение такого же правонарушения в течение календарного года предусмотрен штраф 20 000 руб. (п. 2 ст. 129.1 НК РФ).
Выемка
Налоговики вправе производить выемку документов в случаях, когда есть достаточные основания полагать, что эти документы будут уничтожены, сокрыты, изменены или заменены (подп. 3 п. 1 ст. 31 НК РФ, п. 14 ст. 89 НК).
Выемка производится на основании мотивированного постановления должностного лица налогового органа, осуществляющего выездную налоговую проверку (ст. 94 НК РФ). Следовательно, в постановлении о производстве выемки инспекторы должны обосновать (мотивировать) свои выводы о недостаточности представленных проверяемым лицом копий документов и о наличии достаточных оснований полагать возможным уничтожение, сокрытие, изменение или замену проверяемым лицом подлинников документов.
Порядок проведения выемки
Выемка документов и предметов не должна производиться в ночное время. Кроме того, не подлежат изъятию документы и предметы, не имеющие отношения к предмету налоговой проверки.
Производится выемка в присутствии понятых и лиц, у которых она непосредственно производится. До начала выемки должностное лицо налогового органа должно предъявить постановление о производстве выемки и разъяснить присутствующим лицам их права и обязанности.
Лицу, у которого производится выемка, должно быть предложено добровольно выдать необходимые документы или предметы, в случае отказа выемка производится принудительно. При отказе вскрыть помещения или иные места, где могут находиться подлежащие выемке документы и предметы, должностное лицо налогового органа вправе сделать это самостоятельно, избегая причинения не вызываемых необходимостью повреждений запоров, дверей и других предметов.
О производстве выемки, изъятия документов и предметов составляется протокол с соблюдением требований, предусмотренных ст. 99 НК РФ.
Копии или подлинники?
По общему правилу, налоговики изымают копии документов. Однако в случаях, когда для проведения мероприятий налогового контроля недостаточно копий и есть достаточные основания полагать, что подлинники документов могут быть уничтожены, сокрыты, исправлены или заменены, должностное лицо налогового органа вправе изъять подлинники документов (п. 8 ст. 94 НК РФ).
При изъятии подлинников с них должны быть изготовлены копии, которые заверяются должностным лицом уполномоченного органа и передаются лицу, у которого они изымаются. При невозможности изготовить или передать сделанные копии одновременно с изъятием документов в течение пяти дней после изъятия налоговый орган передает их лицу, у которого были изъяты документы (п. 8 ст. 94 НК РФ).
Несоблюдение должностными лицами налоговой инспекции порядка выемки (изъятия) документов или оформления протокола может послужить поводом для обжалования в суде.
Примеры судебных решений в пользу налогоплательщиков
Наше дело — сторона…
Неисполнение требования о предоставлении документов, относящихся к деятельности непроверяемого лица, которое не связано с проверяемым лицом, не является основанием для привлечения к ответственности.
(Постановление ФАС Волго-Вятского округа от 09.08.2013 по делу № А82-12445/2012)
В целях проведения камеральной проверки декларации по НДС в отношении предпринимателя — контрагента общества налоговый орган направил обществу требование о представлении документов по сделкам с предпринимателем.
Общество прислало в налоговую счета-фактуры и товарные накладные на отгрузку автомобильных частей в адрес покупателя, которым являлся предприниматель. Данные запчасти были приобретены обществом у ООО.
Посчитав, что в отношении предпринимателя необходимо провести дополнительные мероприятия налогового контроля, инспекция потребовала от общества представить заверенные копии документов, касающихся деятельности ООО, в объеме всей деятельности общества за спорный период, а не по конкретным сделкам. Сделать это надо было в течение пяти дней со дня получения обществом данного требования.
Директор общества направил в инспекцию ходатайство о продлении срока представления данных документов, указав, что предполагаемое количество листов копий истребованных документов составляет более 2000, причем представление такого количества копий документов совпало с представлением документов по ранее предъявленным требованиям. Инспекция отказала обществу в продлении срока, ничем не аргументируя свой отказ.
Общество представило требуемые документы с нарушением срока. Согласно описи было представлено 13 пачек документов, в которых пронумеровано, прошито и скреплено печатью 1502 листа.
Между тем инспекция сделала вывод, что истребованные документы представлены обществом не в полном объеме. В связи с этим было вынесено решение о привлечении общества к ответственности за совершение налогового правонарушения, предусмотренного п. 2 ст. 129.1 НК РФ в виде штрафа.
Изучив материалы дела, арбитры указали, что требование налогового органа о представлении документов должно содержать указание на конкретную сделку. Суды исследовали представленные в дело доказательства и пришли к выводу о том, что документы, относящиеся к сделкам между обществом и ООО, инспекцией истребованы неправомерно. Истребованные документы не относятся к деятельности предпринимателя и касаются деятельности общества, в отношении которого налоговая проверка не проводилась.
Неисполнение обществом требования о представлении документов, не относящихся к деятельности предпринимателя, не может являться основанием для привлечения лица к налоговой ответственности, предусмотренной п. 1 ст. 129.1 НК РФ.
Не требуйте лишнего
Истребованные у контрагента документы (информация) должны содержать сведения, которые налоговый орган может использовать при проведении проверки налогоплательщика.
(Постановление ФАС Волго-Вятского округа от 10.06.2013 по делу № А43-19534/2012)
В рамках проведения выездной налоговой проверки ЗАО (производителя) инспекция направила в адрес другой налоговой поручение об истребовании у ООО (покупателя) документов (договоров, счетов-фактур, товарных накладных, товарно-транспортных накладных, платежных поручений) за спорный период, а также справок к товарно-транспортным накладным на этиловый спирт, алкогольную и спиртосодержащую продукцию, подтверждающих отгрузку в адрес покупателей данной продукции по 44 товарным накладным.
В целях исполнения поручения инспекция направила в адрес ООО требование о представлении перечисленных документов и сведений в течение пяти дней со дня его получения.
Посчитав, что действия налоговиков нарушают его права и законные интересы, общество обратилось в арбитражный суд с заявлением о признании их незаконными.
Арбитры указали, что истребованные у контрагента документы (информация) должны содержать сведения, которые налоговый орган может использовать при проведении проверки налогоплательщика.
Оценив представленные в материалы дела оспариваемые поручение и требование, суды установили, что налоговый орган не обосновал и не доказал того, что запрошенная информация касается финансово-хозяйственной деятельности ЗАО, может его охарактеризовать и каким-либо образом может быть использована при проведении проверки налогоплательщика.
При таких обстоятельствах судьи сделали правильный вывод о несоответствии оспариваемых требования и поручения п. 1 ст. 93.1 НК РФ и удовлетворили заявленные требования.
Льготы не было
Налоговое законодательство не устанавливает обязанность налогоплательщика представлять
в налоговый орган вместе с декларацией по НДС первичные документы в случае отражения в разделе 7 декларации операций, не подлежащих налогообложению.
(Постановление ФАС Северо-Западного округа от 16.10.2013 по делу № А26-951/2013)
Общество было привлечено к ответственности по ст. 120 НК РФ за непредставление истребованных документов, подтверждающих право на использование освобождения операций от обложения НДС.
Инспекция руководствовалась тем, что освобождение операций займа в денежной форме от обложения НДС в силу подп. 15 п. 3 ст. 149 НК РФ носит характер налоговой льготы, в связи с чем обществу правомерно было направлено требование о представлении документов, подтверждающих обоснованность применения им налоговой льготы.
Как следует из материалов дела, обществом представлена в инспекцию вторая уточненная налоговая декларация по НДС за спорный период, в разделе 7 которой заявлена налоговая база по коду операции 1010292 «Операции займа в денежной форме и ценными бумагами, включая проценты по ним, а также операции РЕПО».
В ходе проверки инспекция, руководствуясь положениями ст. 88 НК РФ, направила в адрес общества требование о представлении документов, подтверждающих право на использование освобождения в соответствии с подп. 15 п. 3 ст. 149 НК РФ. В требовании запрошены счета-фактуры, книга продаж, договоры займа, расчет процентов по займам.
Отсутствие у налогоплательщика обязанности исчислять и уплачивать в бюджет НДС с операций, не подлежащих налогообложению, прямо предусмотрено положениями подп. 12 п. 2, подп. 15 п. 3, подп. 25 п. 3 ст. 149 НК РФ и не является льготой. Такая реализация, не признаваемая объектом обложения НДС, не учитывается при формировании налоговой базы по указанному налогу, в то время как налоговые льготы согласно ст. 56 НК РФ применяются только в отношении отдельных категорий налогоплательщиков.
Удовлетворяя требование общества, суд указал, что необходимо отграничивать льготы от случаев, когда не возникает объект налогообложения и, соответственно, налогоплательщик не обязан представлять в рамках проводимой камеральной налоговой проверки документы, подтверждающие правомерность отражения операций, не подлежащих налогообложению.
Таким образом, направление налогоплательщику при проведении камеральной налоговой проверки требования о представлении документов, подтверждающих правомерность отражения в налоговой отчетности операций, не облагаемых НДС, противоречит нормам ст. 88 НК РФ.
Поскольку у инспекции отсутствовали правовые основания для направления требования, привлечение общества к налоговой ответственности по ст. 120 НК РФ неправомерно.
Карточки бухгалтерских счетов не имели отношения к делу
Непредставление обществом (контрагентом проверяемого налогоплательщика) документов
и сведений, непосредственно не связанных
с деятельностью проверяемого налогоплательщика, не образует состав правонарушения, установленный ст. 129.1 НК РФ.
(Постановление ФАС Восточно-Сибирского округа от 13.08.2013 по делу № А10-2526/2012)
Общество привлечено к ответственности за непредставление истребуемых налоговым органом карточек бухгалтерских счетов.
Как установил суд, инспекция, выполняя поручение Межрайонной инспекции по крупнейшим налогоплательщикам, проводившей камеральную налоговую проверку, ОАО направило в адрес общества требование о предоставлении документов.
Указанным требованием обществу в течение пяти дней со дня его получения было предложено представить по проверяемому налогоплательщику следующие первичные документы: счета-фактуры, договор, платежное поручение, приходный кассовый ордер, акт приема-передачи к договору (контракту, соглашению), товарно-транспортную накладную, доверенность, книгу продаж и карточки бухгалтерских счетов «Расчеты с покупателями и заказчиками» и «Продажи» за спорный период.
Истребованные инспекцией документы, за исключением карточек, обществом в установленный срок предоставлены. Кроме того, общество направило в инспекцию письмо о том, что запрашиваемые карточки не относятся к документам, служащим основанием для исчисления и уплаты налогов и сборов проверяемого налогоплательщика, в связи с чем не могут быть представлены.
Судьи указали, что из смысла и содержания положений ст. 129.1 НК РФ следует, что законодателем налоговому органу даны полномочия по истребованию у лица, обладающего соответствующей информацией, только тех документов (информации), которые непосредственно касаются деятельности проверяемого налогоплательщика либо конкретной сделки.
Суд установил, что истребуемые карточки учета предназначены для систематизации и накопления информации, содержащейся в принятых к учету первичных документах, не могут свидетельствовать о факте совершения хозяйственной операции и возникновении договорных обязательств проверяемого налогоплательщика и не являются документами, служащими основанием для исчисления и уплаты налогов, а также документами, подтверждающими правильность исчисления и своевременность уплаты налогов ОАО.
В итоге судьи пришли к выводам, что непредставление обществом (контрагентом проверяемого налогоплательщика) документов и сведений, непосредственно не связанных с деятельностью проверяемого налогоплательщика, не образует состав правонарушения, установленный ст. 129.1 НК РФ.
Налоговая пауза
Приостановление выездной налоговой проверки исключает возможность осуществления инспекцией каких-либо действий в отношении проверяемого лица, в том числе проверку документов и иных сведений, необходимых для проведения этой проверки, истребованных у проверяемого налогоплательщика.
(Постановление ФАС Поволжского округа от 24.07.2013 по делу № А12-31579/2012)
Налогоплательщик привлечен к налоговой ответственности в виде штрафа в связи с представлением истребованных налоговым органом документов с нарушением установленного срока. Не согласившись с вынесенным решением инспекции, общество обратилось в суд.
Как следует из материалов дела, оспариваемое требование выставлено обществу 25 октября 2012 г. в ходе проведения выездной налоговой проверки. Решением инспекции выездная налоговая проверка приостановлена с 1 ноября 2012 г.
В ответ на вышеназванное требование общество письмом от 8 ноября 2011 г. сообщило о том, что документы, истребованные инспекцией, будут предоставлены после возобновления выездной налоговой проверки. Проверка была возобновлена с 14 ноября 2012 г., и в тот же день истребованные документы представлены обществом в налоговый орган в полном объеме.
Суд установил, что срок предоставления документов по требованию от 25 октября 2012 г. приходится на период приостановления выездной налоговой проверки.
Арбитры отметили, что на период действия срока приостановления проведения выездной налоговой проверки приостанавливаются действия налогового органа по истребованию документов у налогоплательщика, которому в этом случае возвращаются все подлинники, истребованные при проведении проверки (за исключением документов, полученных в ходе проведения выемки), а также приостанавливаются действия налогового органа на территории (в помещении) налогоплательщика, связанные с указанной проверкой. Следовательно, приостановление выездной налоговой проверки исключает возможность осуществления инспекцией каких-либо действий в отношении проверяемого лица, в данном случае — проверку документов и иных сведений, необходимых для проведения этой проверки, истребованных ею у проверяемого налогоплательщика.
С учетом того обстоятельства, что в день возобновления выездной налоговой проверки документы обществом были представлены инспекции в полном объеме, суд посчитал обоснованным вывод об отсутствии со стороны общества состава правонарушения, ответственность за которое предусмотрена п. 1 ст. 126 Кодекса. Данную позицию подтвердил и ВАС РФ (Определение от 18.11.2013 № ВАС-15809/13).
Книги продаж не подтверждают право на вычет по НДС
Книги продаж не относятся к первичным документам, подтверждающим право на применение вычета по НДС.
(Постановление ФАС Западно-Сибирского округа от 11.10.2013 по делу № А27-391/2013)
Налоговый орган привлек общество к ответственности в виде взыскания штрафа за непредставление документов.
Общество обратилось в суд. Суд установил, что в ходе проведения камеральной налоговой проверки налоговой декларации по налогу на добавленную стоимость за III квартал 2012 г. налоговым органом в адрес общества было направлено требование о предоставлении документов для проверки правильности расчета суммы уменьшенного НДС.
Данное требование обществом частично не исполнено, в частности, не представлена книга продаж за спорный период (в том числе по филиалам).
Рассмотрев материалы дела, арбитры указали, что согласно ст. 172 НК РФ налоговые вычеты производятся на основании счетов-фактур, выставленных продавцами при приобретении налогоплательщиком товаров (работ, услуг), документов, подтверждающих фактическую уплату сумм налога, после принятия на учет указанных товаров (работ, услуг) и при наличии соответствующих первичных документов.
Определение первичных документов было дано в ст. 9 Федерального закона от 21.11.96 № 129-ФЗ «О бухгалтерском учете»1, действовавшего в спорный период (сейчас аналогичное определение дано в ст. 9 Федерального закона от 06.12.2001 № 402-ФЗ). Книги продаж не отвечают требованиям данной статьи, не являются первичными документами, подтверждающими в соответствии со ст. 172 НК РФ право на вычет НДС.
1Утратил силу с 1 января 2013 г
Примеры судебных решений в пользу налоговых органов
Документы должны относиться к проверке
В Налоговом кодексе РФ отсутствует ограничение на истребование только первичных либо каких-то иных конкретных документов. Главное, чтобы документы относились к проверке.
(Постановление ФАС Восточно-Сибирского округа от 15.08.2013 по делу № А19-16466/2012)
Общество привлечено к налоговой ответственности за непредставление в налоговый орган документов в установленный законодательством срок.
Как следует из материалов дела, такое решение инспекция приняла в результате проведения выездной налоговой проверки. В период ее проведения инспекция направила в адрес общества требование о представлении документов (информации), в том числе распоряжения руководителя организации или уполномоченного им лица, служащие основанием для отпуска материально-технических ресурсов (распоряжения на реализацию МТР). В ответ общество сообщило, что затребованные налоговой инспекцией распоряжения у него отсутствуют. В связи с чем налоговой инспекцией проведена выемка документов и предметов, в ходе которой должностные лица инспекции изъяли 168 распоряжений на реализацию материально-технических ресурсов.
Отказывая обществу, которое посчитало свои права нарушенными, судьи исходили из доказанности налоговой инспекцией наличия в действиях налогоплательщика признаков состава правонарушения, ответственность за которое установлена п. 1 ст. 126 НК РФ.
Из материалов дела также следует, что ранее общество уже обращалось в суд с требованиями о признании недействительным постановления о производстве выемки документов и предметов в помещении налогоплательщика. В удовлетворении указанных требований общества отказано. Таким образом, факт непредставления ООО распоряжений на реализацию МТР в количестве 168 документов по требованию налоговой инспекции установлен вступившим в законную силу решением суда. При этом обществом в ходе судебного разбирательства по названному делу данное обстоятельство не опровергнуто.
Довод общества о неопределенности требования налоговой инспекции, в котором не было указано конкретное количество подлежащих представлению документов, суд отклонил как несостоятельный, поскольку на момент выставления в ходе налоговой проверки названного требования о предоставлении документов у налоговой инспекции не имелось сведений о точном количестве имеющихся у налогоплательщика документов.
И в последний день — не поздно
НК РФ не запрещает истребование документов в последний день выездной налоговой проверки, а также после составления справки о ее окончании.
(Постановление ФАС Дальневосточного округа от 27.09.2013 № Ф03-4045/2013)
Налоговый орган направил обществу требование о предоставлении документов, необходимых для проведения выездной налоговой проверки, которое было получено обществом после окончания проверки.
Оспаривая данное требование, общество указало на то, что требование получено им после окончания выездной налоговой проверки, поэтому является незаконным.
Суд отказал обществу в удовлетворении требований. Проанализировав нормы ст. 89 и 93 НК РФ, арбитры пришли к выводу, что они не устанавливают запрета на истребование инспекцией документов в последний день выездной налоговой проверки, а также после составления справки об окончании проверки и до составления акта по ее результатам. Следовательно, получение обществом оспариваемого требования после составления справки об окончании выездной налоговой проверки не может являться основанием для признания его незаконным.
Уклонист всегда виновен
Для привлечения налогоплательщика к ответственности за правонарушение, предусмотренное п. 1 ст. 126 НК РФ, необходимо, чтобы он располагал истребованными налоговым органом документами и представил их не в установленный срок либо уклонялся
от представления документов.
(Постановление ФАС Дальневосточного округа от 13.09.2013 № Ф03-4082/2013)
Налоговым органом общество привлечено к ответственности по п. 1 ст. 126 НК РФ за непредставление в срок, установленный в требованиях о представлении документов, договора и товарных накладных. Данные документы истребованы в связи с проведением выездной налоговой проверки общества по вопросам соблюдения налогового законодательства. Но требования ИФНС общество исполнило частично: не были представлены договор и товарные накладные в количестве 233 штук.
Изучив обстоятельства дела и позиции сторон, арбитры отметили, что из содержания ст. 93 и 126 НК РФ следует, что для привлечения налогоплательщика к ответственности за правонарушение, предусмотренное п. 1 ст. 126 НК РФ, достаточно, чтобы он располагал истребованными налоговым органом документами и представил их не в установленный срок либо уклонился от представления документов.
Суд установил, что общество располагало запрошенными документами и могло представить их налоговому органу в установленный срок. Следовательно, общество уклонялось от исполнения требований инспекции, и налоговый орган в соответствии с положением ст. 106 НК РФ правомерно привлек налогоплательщика к ответственности по основаниям, предусмотренным п. 1 ст. 126 НК РФ.
Довод общества о том, что НК РФ не предусматривает представление по требованию налоговых органов договоров и товарных накладных, был отклонен. При этом судьи исходили из того, что в соответствии с п. 1 ст. 9 Федерального закона от 06.12.2011 № 402-ФЗ «О бухгалтерском учете» каждый факт хозяйственной жизни подлежит оформлению первичным учетным документом. В соответствии с подп. 8 п. 1 ст. 23 НК РФ налогоплательщики обязаны в течение четырех лет обеспечивать сохранность данных бухгалтерского и налогового учета и других документов, необходимых для исчисления и уплаты налогов, в том числе документов, подтверждающих получение доходов, осуществление расходов (для организаций и индивидуальных предпринимателей), а также уплату (удержание) налогов.
Товарная накладная является первичным документом бухгалтерского учета. Налоговый орган правомерно истребовал у ООО товарные накладные, поскольку для всестороннего и объективного исследования обстоятельств, необходимых для проверки правильности исчисления и своевременности уплаты налогов, требуется оценка отдельных первичных документов (к которым относится и товарная накладная), документов налогового или бухгалтерского учета и других документов, необходимых для исчисления и уплаты налогов, обязательств и хозяйственных операций.
Приносите в инспекцию копии
Требование о представлении копий документов по месту нахождения налогового органа
не свидетельствует о нарушении порядка проведения выездной налоговой проверки.
(Постановление ФАС Западно-Сибирского округа от 25.09.2013 по делу № А70-11718/2012)
ИФНС взыскала штраф за непредставление налогоплательщиком в установленный в требовании срок соответствующих документов. Решение вынесено в рамках выездной налоговой проверки, проведение которой назначено в помещении общества.
Суд указал, что ознакомление должностных лиц налоговых органов с подлинниками документов при назначении налоговой проверки на территории налогоплательщика допускается только на территории налогоплательщика. В пункте 2 ст. 93 НК РФ установлено, что истребуемые документы могут быть представлены в налоговый орган лично или через представителя, направлены по почте заказным письмом или переданы в электронном виде по ТКС. Представление документов на бумажном носителе производится в виде заверенных проверяемым лицом копий.
В связи с тем, что ИФНС запросила именно копии документов, общество не было лишено возможности представить истребуемые копии в налоговый орган самостоятельно, как предусмотрено п. 2 ст. 93 НК РФ, то есть лично или через представителя, направить почтой заказным письмом или передать в электронном виде по ТКС.
Требование о представлении запрошенных копий документов по месту нахождения налогового органа, не свидетельствует о том, что инспекция нарушила порядок проведения выездной налоговой проверки или допустила превышение полномочий.
Чего душа пожелает
Налоговый орган может истребовать любые документы, в том числе не предусмотренные налоговым и бухгалтерским законодательством, с целью проверки правильности исчисления и уплаты налогов и сборов.
(Постановление ФАС Московского округа от 09.09.2013 по делу № А40-149427/12-140-1074)
Инспекция провела выездную налоговую проверку общества по вопросам правильности исчисления и своевременности уплаты налогов и сборов за период с 1 января 2009 г. по 31 декабря 2010 г.
В рамках данной проверки налоговым органом истребованы документы, требование вручено заместителю главного бухгалтера общества.
Общество представило все документы за исключением сведений об имуществе, принадлежащем налогоплательщику на праве собственности по состоянию на 31 декабря 2010 г. Запрашиваемую информацию общество не представило, поскольку посчитало, что данная справка не относится к периодам 2009—2010 гг., за который проводится выездная налоговая проверка, в связи с чем ее истребование неправомерно.
Налоговая инспекция привлекла общество к ответственности, последнее обратилось в суд.
Изучив материалы дела, суд указал, что инспекторы истребовали справку об имуществе общества на текущую дату. При этом по реквизитам и значениям документов было указано: дата начала проверки — 1 января 2009 г., дата окончания проверки 31 декабря 2010 г.
Довод жалобы, что справка не утверждена каким-либо нормативным правовым актом правительства, Минфином России или ФНС России, следовательно, ее истребование незаконно, суд также отклонил. Судьи исходили из того, что в силу законодательства налоговый орган может истребовать любые документы, в том числе не предусмотренные налоговым и бухгалтерским законодательством, с целью проверки правильности исчисления и уплаты налогов и сборов и непредставление таких документов является основанием для привлечения к налоговой ответственности.
Кроме того, судебные инстанции обоснованно признали правомерным истребование у налогоплательщика документов независимо от того, предусмотрено ли ведение данных документов налоговым законодательством, законодательством о бухгалтерском учете или нормами иных отраслей права.
Согласно письму Минфина России от 05.08.2008 № 03-02-07/1-336, ст. 93 НК РФ не конкретизированы документы, которые инспекция вправе истребовать. Налоговый орган может запросить документы, содержащие информацию о деятельности проверяемого налогоплательщика.
Таким образом, суд пришел к выводу о том, что оспариваемое решение ИФНС соответствует НК РФ, не нарушает права и законные интересы общества и не возлагает на общество незаконные обязанности.
Пострадали за Газпром
Книга продаж, являясь регистром учета операций контрагента, одновременно содержит сведения о хозяйственных операциях с проверяемым налогоплательщиком и касается его деятельности.
(Постановление ФАС Московского округа от 25.06.2013 по делу № А40-90377/12-107-478)
Общество было привлечено к налоговой ответственности за непредставление документов — договоров с ОАО «Газпром» и книги продаж, истребованных у него в порядке ст. 93.1 НК РФ в связи с проведением камеральной проверки уточненной налоговой декларации по НДС за IV квартал 2010 г, представленной ОАО «Газпром». Не согласившись с данным решением, общество подало в суд.
Арбитры указали, что ст. 126 НК РФ предусматривает налоговую ответственность за отказ (неправомерное уклонение) организации предоставить имеющиеся у нее документы, предусмотренные НК РФ, со сведениями о налогоплательщике по запросу налогового органа.
В рассматриваемом случае инспекцией установлены отказ общества от представления книги продаж и неправомерное уклонение от представления договоров, заключенных заявителем с проверяемым налогоплательщиком.
Отказывая обществу, судьи исходили из того, что положения ст. 93.1 НК РФ инспекцией при направлении требования соблюдены; у заявителя были истребованы документы по сделкам с ОАО «Газпром», являющимся лицом, в отношении которого проводились мероприятия налогового контроля; требование инспекции содержит указания на конкретные документы (наименование) и их реквизиты (номера и даты), достаточные для идентификации подлежащих представлению документов, в том числе договоров; номера истребованных договоров указаны в счетах-фактурах, представленных заявителем, однако сами договоры не представлены (хотя истребованы).
Что касается книги продаж, которую отказался представить заявитель, поскольку она является документом его внутреннего учета, судьи исходили из того, что книга продаж, являясь регистром учета операций самого заявителя, одновременно содержит сведения о хозяйственных операциях с ОАО «Газпром» и касается деятельности проверяемого налогоплательщика.
Примеры судебных решений по выемке документов
А были ли основания?
Формальное указание инспекцией в оспариваемом постановлении на наличие оснований, предусмотренных п. 14 ст. 89 и ст. 94 НК РФ, само по себе не может свидетельствовать о том, что такие основания для производства выемки у нее имелись.
(Постановление ФАС Московского округа от 19.09.2013 по делу № А40-150985/12-140-1096)
ИФНС приняла постановление о производстве выемки документов и предметов у общества, в отношении которого проводилась выездная налоговая проверка. Посчитав, что его права нарушены, общество обратилось в суд.
Судьи указали, что в названном постановлении налоговый орган должен обосновать (мотивировать) свои выводы о недостаточности представленных проверяемым лицом копий документов и о наличии оснований полагать возможным уничтожение, сокрытие, изменение или замену проверяемым лицом подлинников документов.
Как следует из судебных актов, инспекция, обосновывая в ходе рассмотрения дела наличие оснований для принятия оспариваемого постановления, ссылалась на неявку генерального директора общества в налоговый орган.
Судьи указали, что изложенные обстоятельства сами по себе не свидетельствуют о наличии оснований для вывода о возможном изменении или замены документов обществом. Установлено, что неявка генерального директора была обусловлена объективными причинами, доказательств получения адресатом уведомлений налоговым органом не представлено. О необходимости явки в инспекцию, директор узнал при вручении ему постановления о производстве выемки документов и предметов.
Кроме того, в данном постановлении не указаны мотивы возможного уничтожения документов, сокрытия, исправления, изменения или замены; в протоколе осмотра территорий, помещений, документов, предметов отсутствует запись о том, что сотрудники общества своими действиями препятствовали инспекции получить доступ на территорию офиса; в протоколе выемки документов и предметов указано, что документы выданы и помещения вскрыты добровольно. Формальное указание инспекцией в оспариваемом постановлении на наличие оснований, предусмотренных п. 14 ст. 89 и ст. 94 НК РФ, само по себе не может свидетельствовать о том, что такие основания имелись.
При таких обстоятельствах судьи сделали вывод о том, что налоговый орган не доказал наличие у него достаточных оснований для принятия оспариваемого постановления об осуществлении выемки документов у заявителя.
В злоупотреблениях не замечены
Факты злоупотребления должностными лицами налогового органа правами, а также нарушения прав и законных интересов заявителя в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности не доказаны.
(Постановление ФАС Поволжского округа от 06.08.2013 по делу № А55-27884/2012)
Налоговый орган в ходе проведения выездной налоговой проверки вынес постановление о выемке подлинников документов финансово-хозяйственной, первично-бухгалтерской документации общества, полагая, что документы, подтверждающие реальные доходы (расходы) организации, могут быть уничтожены. Общество обратилось в суд.
Из материалов дела следует, что налогоплательщику было направлено требование об истребовании документов. После ознакомления с частью представленных документов на территории налогоплательщика (до истечения срока на добровольное исполнение требования о представлении документов) должностными лицами, проводящими проверку, было вынесено постановление о производстве выемки документов по вышеназванным основаниям.
Судьи отметили, что в материалах дела не содержится доказательств наличия угрозы уничтожения, сокрытия, исправления или замены обществом подлинников документов. В постановлении о выемке документов также не приводятся мотивы их возможного уничтожения, сокрытия, исправления, изменения или замены. Однако в ходе проведения выездной налоговой проверки должностные лица налогового органа предположили, что подписи руководителей контрагентов на документах визуально не совпадают, поэтому требуется проведение почерковедческой экспертизы подлинников документов. По этой причине у налогового органа возникла необходимость принять постановление о выемке документов, и в оспариваемом постановлении указана необходимость проведения экспертизы.
То обстоятельство, что экспертиза до момента рассмотрения дела не была назначена, не имеет правового значения, поскольку ввиду оспаривания постановления о производстве выемки налоговый орган воздержался от проведения экспертизы документов на данном этапе проверки. Однако возможность проведения экспертизы сохраняется в случае дополнительных мероприятий налогового контроля.
Фактов злоупотреблений должностными лицами налоговых органов своими правами при осуществлении выемки, а также нарушений прав и законных интересов общества в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности заявителем не доказано. Выемка произведена в присутствии понятых и представителей заявителя, копии изъятых документов переданы заявителю по описи, замечаний к протоколам обществом не представлено, копии протоколов вручены заявителю.
Суд также отметил, что заявитель выбрал ненадлежащий способ устранения имеющихся нарушений его прав и интересов в виде возложения на руководство инспекции обязанности привлечь к дисциплинарной ответственности сотрудников, поскольку данные действия по своей сути не направлены непосредственно на восстановление прав налогоплательщика. Данный вывод подтвердил и ВАС РФ (Определение от 10.10.2013 № ВАС-13662/13).
Экспертиза — это серьезно
Проведение почерковедческой экспертизы является достаточным основанием для принятия постановления о выемке документов.
(Постановление ФАС Уральского округа от 05.06.2013 № Ф09-4505/13)
В ходе выездной налоговой проверки была произведена выемка документов, так как налоговая сделала предположение о фиктивности хозяйственных операций. Предприятие обратилось в суд. Оно заявило, что инспекция в оспариваемом постановлении не обосновала и не мотивировала необходимость выемки документов. Налогоплательщик также сослался на то, что изъятие подлинников разрешительных документов, касающихся реконструкции и перепланировки здания, повлекло их непредставление в Управление Федеральной службы государственной регистрации, кадастра и картографии, в связи с чем оно отказало в госрегистрации права собственности на вновь образованный (реконструированный) объект недвижимого имущества.
Суд первой инстанции удовлетворил заявленные требования, исходя из того, что налоговый орган не доказал наличие у него достаточных оснований (мотивов) для принятия оспариваемого постановления об осуществлении выемки оригиналов документов у заявителя. Суд апелляционной инстанции данное решение отменил и указал, что проведение почерковедческой экспертизы является достаточным основанием для принятия постановления о выемке документов.
Из материалов дела следует, что в ходе налоговой проверки инспекция усомнилась в факте наличия финансово-хозяйственных взаимоотношений предприятия с контрагентами. В этой связи у налогового органа возникла необходимость проведения почерковедческой экспертизы, в связи с чем и было принято оспариваемое постановление о выемке.
Поскольку согласно п. 8 ст. 94 Кодекса одним из случаев, позволяющих произвести изъятие документов, является недостаточность наличия в распоряжении инспекции копий документов, апелляционный суд правомерно отказал в признании недействительным постановления о выемке документов. Выводы суда соответствуют позиции Президиума ВАС РФ, изложенной в постановлении от 26.04.2011 № 18120/10.
Довод заявителя суд отклонил, так как предприятие не представило доказательств нарушения прав и законных интересов в связи с изъятием подлинников указанных документов. Основанием к отказу в госрегистрации права собственности на вновь образованный (реконструированный) объект недвижимого имущества явился в том числе тот факт, что разрешение на ввод реконструированного объекта выдано должностным лицом с превышением должностных полномочий и нарушением требований Градостроительного кодекса РФ. Следовательно, изъятие инспекцией подлинника данного документа не являлось причиной отказа в регистрации соответствующего права и не могло повлечь его нарушение.