Ликвидация и нелинейная амортизация

При ликвидации основного средства, которое амортизировалось нелинейным методом, компания не вправе единовременно включить недоначисленную амортизацию в расходы. Стоимость такого актива и после его ликвидации списывается через механизм амортизационных отчислений. Такой вывод следует из письма Минфина России от 24.02.2014 № 03-03-06/1/7550. Рассмотрим, как это правило действует на практике.

В комментируемом письме специа­листы Минфина России рассказали, как следует поступить в налоговом учете с недоначисленной суммой амортизации в том случае, когда основное средство ликвидируется.

Если организация применяет линейный метод, то в рассматриваемой ситуации она вправе единовременно списать в налоговом учете всю сумму недоначисленной амортизации. Сделать так можно на основании подп. 8 п. 1 ст. 265 НК РФ, который относит к внереализационным расходам затраты на ликвидацию выводимых из эксплуатации основных средств, включая суммы недоначисленной по ним амортизации.

Другое дело, если организация амортизирует основные средства нелинейным методом. Такая компания не вправе включать недоначисленную амортизацию во внереализационные расходы. В абзаце 2 подп. 8 п. 1 ст. 265 НК РФ для нее есть специальное правило. Оно гласит, что объекты амортизируемого имущества, по которым амортизация начисляется нелинейным методом, выводятся из эксплуатации в порядке, установленном п. 13 ст. 259.2 НК РФ.

Данная норма предусматривает, что по истечении срока полезного использования объекта, амортизируемого нелинейным методом, налогоплательщик может исключить данный объект из состава амортизационной группы (подгруппы) без изменения суммарного баланса этой амортизационной группы (подгруппы) на дату вывода объекта из ее состава. При этом начисление амортизации исходя из суммарного баланса данной амортизационной группы (подгруппы) продолжается в общем порядке, установленном ст. 259.2 НК РФ.

Из этого чиновники сделали следующий вывод. При ликвидации основного средства, амортизируемого нелинейным методом, надо исключить это основное средство из состава соответствующей амортизационной группы без изменения ее суммарного баланса. Другими словами, сумма недоначисленной амортизации по активу, который амортизировался нелинейным методом, будет и после его ликвидации списываться через механизм амортизации. Финансисты и прежде приходили к такому же выводу (письмо от 20.12.2010 № 03-03-06/2/217).

Для наглядности рассмотрим, как действует это правило, на примере. Но преж­де вспомним общие правила начисления амортизации нелинейным методом, закрепленные в ст. 259.2 НК РФ.

При применении этого метода амортизация начисляется не по отдельному основному средству, а в целом по амортизационной группе (подгруппе). Для этого на первое число каждого месяца определяется суммарный баланс группы, то есть стоимость всех входящих в нее объектов. Каждый месяц суммарный баланс группы уменьшается на начисленную амортизацию. Ее сумма определяется по формуле (п. 4 ст. 259.2 НК РФ):

А = В х k : 100, где

А — сумма начисленной за один месяц амортизации;

В — суммарный баланс амортизационной группы на начало месяца;

k — норма амортизации для этой группы.

Нормы амортизации для каждой амортизационной группы приведены в п. 5 ст. 259.2 НК РФ.

Если суммарный баланс амортизационной группы становится меньше 20 000 руб., то в следующем месяце компания вправе ее ликвидировать, а сумму единовременно учесть во внереализационных расходах. Но лишь при условии, что к этому моменту суммарный баланс вновь не увеличится из-за того, что компания введет в эксплуатацию еще какое-то основное средство из этой группы (п. 12 ст. 259.2 НК РФ).

пример

Компания применяет нелинейный метод начисления амортизации. 19 марта 2014 г. в эксплуатацию введен сервер первоначальной стоимостью 50 000 руб.

Электронно-вычислительная техника относится ко второй амортизационной группе (код 143020000 Классификации основных средств, включаемых в амортизационные группы, утвержденной постановлением Правительства РФ от 01.01.2002 № 1). Поэтому компания установила для сервера срок полезного использования, равный трем годам (3 г. х 12 мес. = 36 мес.).

У компании нет других основных средств из второй амортизационной группы. Следовательно, на 1 апреля 2014 г. суммарный баланс этой группы, исходя из которого будет начисляться амортизация, составляет 50 000 руб.

Норма амортизации для второй амортизационной группы — 8,8.

Рассчитаем, как должны распределяться суммы ежемесячной амортизации по объекту до полного погашения его первоначальной стоимости (см. табл.).

Допустим, в августе 2014 г. сервер сломался. Поскольку его ремонт был экономически нецелесообразен, компания решила ликвидировать объект.

На 1 сентября 2014 г. сумма недоначисленной амортизации (она же суммарный баланс) составляет 31 546 руб. Эту сумму организация не вправе единовременно учесть во внереализационных расходах 2014 г. Она должна и дальше списывать ежемесячную амортизацию.

В феврале 2015 г. суммарный баланс группы стал меньше 20 000 руб. (19 903 < 20 000). В течение этого месяца компания не ввела в эксплуатацию других основных средств из второй амортизационной группы. Значит, 1 марта 2015 г. компания вправе ее ликвидировать, а оставшийся суммарный баланс — 18151,54 руб. — включить во внереализационные расходы.

Месяц	Суммарный баланс на начало ­месяца, руб.	Сумма ежемесячной амортизации, руб.
2014 г.
апрель	50 000	4400 (50 000 х 8,8 : 100)
май	45 600 (50 000 – 4400)	4012,8 (45 600 х 8,8 : 100)
июнь	41587,2 (45 600 – 4012,8)	3659,67 (41587,2 х 8,8 : 100)
июль	37927,53 (41587,2 – 3659,67)	3337,62 (37927,53 х 8,8 : 100)
август	34589,91 (37927,53 – 3337,62)	3043,91 (34589,91 х 8,8 : 100)
сентябрь	31 546 (34589,91 – 3043,91)	2776,05 (31 546 х 8,8 : 100)
октябрь	28769,95 (31 546 – 2776,05)	2531,76 (28769,95 х 8,8 : 100)
ноябрь	26238,19 (28769,95 – 2531,76)	2308,96 (26238,19 х 8,8 : 100)
декабрь	23929,23 (26238,19 – 2308,96)	2105,77 (23929,23 х 8,8 : 100)
2015 г.
январь	21823,46 (23929,23 – 2105,77)	1920,46 (21823,46 х 8,8 : 100)
февраль	19 903 (21823,46 – 1920,46)	1751,46 (19 903 х 8,8 : 100)
март	18151,54 (19 903 – 1751,46)	—