При передаче имущества в доверительное управление у организации — учредителя управления нередко возникает конфликт с налоговыми органами — инспекция отказывает в вычетах НДС, относящихся к этому имуществу. Приведенные в статье аргументы помогут собственнику отстоять свои интересы.
По договору доверительного управления (ДДУ) имуществом одна сторона (учредитель управления) передает другой стороне (доверительному управляющему) на определенный срок имущество в доверительное управление, а другая сторона обязуется осуществлять управление этим имуществом в интересах учредителя управления или указанного им лица (выгодоприобретателя) (п. 1 ст. 1012 ГК РФ).
Объектами доверительного управления могут быть предприятия и другие имущественные комплексы, отдельные объекты, относящиеся к недвижимому имуществу, ценные бумаги, права, удостоверенные бездокументарными ценными бумагами, исключительные права и другое имущество (ст. 1013 ГК РФ).
Сделки с переданным в доверительное управление имуществом доверительный управляющий совершает от своего имени, указывая при этом, что он действует в качестве такого управляющего.
Передача имущества в доверительное управление не влечет перехода права собственности на него к доверительному управляющему. А если нет перехода права собственности — нет и реализации (ст. 39 НК РФ). Это значит, сама по себе операция по передаче имущества по ДДУ является операцией, не облагаемой НДС. Между тем одним из условий принятия НДС к вычету является приобретение товаров (работ, услуг) для операций, облагаемых НДС (п. 2 ст. 171 НК РФ).
Разберемся, вправе ли компания — учредитель управления принять к вычету НДС по сумме вознаграждения управляющему, по стоимости товаров и материалов, которые она приобретет, к примеру, для ремонта имущества в период действия договора доверительного управления, а также надо ли восстанавливать ранее принятый к вычету НДС по стоимости имущества, переданного в доверительное управление.
Вознаграждение доверительному управляющему
За свои услуги по управлению имуществом доверительный управляющий получает вознаграждение, размер которого устанавливается в договоре.
Налоговые органы могут отказать учредителю управления в вычете НДС по сумме вознаграждения. Свою позицию налоговики объясняют так. К вычету принимаются суммы НДС по товарам (работам, услугам), приобретаемым для осуществления операций, облагаемых НДС (п. 2 ст. 171 НК РФ). При заключении договора доверительного управления не происходит передачи права собственности на имущество, поэтому данная операция не является объектом обложения НДС. Следовательно, по мнению инспекции, применение вычета с выплаченного доверительному управляющему вознаграждения неправомерно. К таким выводам пришел налоговый орган в споре, который рассматривался Президиумом ВАС РФ (постановление от 15.07.2010 № 2809/10). Однако суд с этой позицией не согласился.
ВАС РФ указал, что вознаграждение управляющему — это совершенно отдельный объект налогообложения, и учредитель управления вправе принять к вычету НДС с суммы вознаграждения. Суд привел следующие аргументы.
Учредитель управления (собственник) передал имущество в ДДУ. При этом имущество использовалось для осуществления операций, облагаемых НДС.
Таким образом, услуги доверительного управляющего приобретаются для осуществления операций, признаваемых объектами налогообложения.
Кроме того, как разъяснил ВАС РФ, сама по себе услуга по доверительному управлению — это, согласно Общероссийскому классификатору видов экономической деятельности, самостоятельный вид экономической деятельности (финансовое посредничество).
Вознаграждение доверительного управляющего — это оплата его услуги. Она является самостоятельным объектом налогообложения в силу ст. 146 НК РФ. Поэтому НДС, уплаченный собственником имущества в составе стоимости этой услуги, подлежит налоговому вычету в общем порядке.
Как указал суд, то обстоятельство, что в рамках ДДУ не происходит передачи права собственности на имущество, не препятствует признанию реализации услуг по доверительному управлению имуществом объектом обложения НДС.
Работы и товары
Передав доверительному управляющему объект, собственник иногда продолжает его достраивать, модернизировать, приобретать для этого за свой счет товары и материалы. В этом случае налоговый орган может решить, что собственник имущества не вправе принимать к вычету НДС по приобретенным товарам и материалам, а также предъявленный подрядными организациями по выполненным работам.
В споре, рассмотренном ФАС Северо-Западного округа, инспекция сделала вывод, что, передав свои правомочия по договору доверительного управления другому лицу, общество — собственник имущества, переданного в управление, утратил их на определенный срок и уже не может их реализовать (постановление от 31.01.2014 № А26-600/2013). Поэтому у него нет права на вычет сумм НДС, уплаченных при приобретении товаров (работ, услуг), а также предъявленных подрядными организациями (заказчиками-застройщиками) по выполненным работам при проведении капитального строительства переданного в доверительное управление имущества.
По мнению ИФНС, право на налоговые вычеты в такой ситуации имеет доверительный управляющий, а не учредитель управления. Налоговики сослались на ст. 174.1 НК РФ. В этой норме сказано, что налоговый вычет по товарам (работам, услугам), в том числе основным средствам и НМА, приобретаемым в рамках ДДУ для производства и (или) реализации товаров (работ, услуг), облагаемых НДС, предоставляется только доверительному управляющему при наличии счетов-фактур, выставленных продавцами этим лицам.
Суд признал позицию ИФНС неправомерной. Судьи указали, что налоговые обязательства по имуществу несет его собственник, он же получает доходы от использования этого имущества, уплачивает налог на прибыль в соответствии с главой 25 НК РФ, а также налог на имущество — на основании п. 1 ст. 378 НК РФ.
Собственник имущества имеет право на улучшение имущества, его ремонт, на приобретение иного имущества (в том числе расходных материалов), необходимого для использования по прямому назначению переданного в доверительное управление объекта. При этом, как указал суд, основополагающим фактором является не передача основного средства в доверительное управление, а дальнейшее использование переданного имущества в операциях, признаваемых объектом налогообложения.
Таким образом, товары и работы, предназначенные для ремонта здания, приобретены собственником для операций, облагаемых НДС. Кроме того, у него имеются надлежащим образом оформленные счета-фактуры от поставщиков этих товаров, они приняты на учет. Значит, он вправе принять к вычету НДС по данным товарам и работам (ст. 171, 172 НК РФ).
Что касается доверительного управляющего, он является плательщиком НДС и имеет право на налоговые вычеты в соответствии с положениями ст. 174.1 НК РФ только тогда, когда совершает операции в соответствии с договором доверительного управления.
Другими словами, доверительный управляющий имеет право на вычет в соответствии со ст. 174.1 НК РФ только в случае, когда он сам закупает материалы и оплачивает подрядные работы, связанные с ремонтом или достройкой имущества, полученного им в доверительное управление и, соответственно, имеет счета-фактуры, выписанные на его имя.
Итак, если собственник приобрел товары и работы для ремонта здания, переданного в доверительное управление, то именно он (а не доверительный управляющий) имеет право на вычет по данным товарам.
Восстановление НДС по ранее приобретенному имуществу
Допустим, компания приобрела основное средство и приняла к вычету НДС по его стоимости. Затем она передала этот объект в доверительное управление. Возникает вопрос: нужно ли восстанавливать НДС, ранее правомерно принятый к вычету?
Налоговики могут потребовать восстановить НДС, указывая, что на основании п. 3 ст. 170 НК РФ ранее принятые к вычету суммы НДС по основным средствам подлежат восстановлению в случае, если эти основные средства в дальнейшем используются для осуществления операций, которые не признаются реализацией товаров (работ, услуг).
Минфин считает, что на сумму НДС, ранее принятую к вычету по переданному в ДДУ основному средству, должен быть уменьшен вычет в части остаточной стоимости этого основного средства, сформированной по данным бухгалтерского учета, в том налоговом периоде, в котором осуществлена передача (письма от 03.06.2004 № 03-03-11/90, от 08.10.2008 № 03-07-07/101).
В судебных решениях высказывается отличная от официальной точка зрения. Судьи подчеркивают, что все случаи, когда НДС необходимо восстанавливать, перечислены в п. 3 ст. 170 НК РФ. Этот перечень является закрытым. Передача имущества в доверительное управление к ним не относится. Поэтому НДС в данном случае восстанавливать не надо (постановление ФАС Северо-Западного округа от 31.01.2014 № А26-600/2013).
К сведению
Суды не раз подчеркивали, что п. 3 ст. 170 НК РФ содержит исчерпывающий перечень ситуаций, при которых НДС необходимо восстанавливать. Эта позиция, в частности, была выражена на уровне ВАС РФ (решения ВАС РФ от 19.05.2011 № 3943/11, от 23.10.2006 № 10652/06, постановление Президиума ВАС РФ от 22.06.2010 № 2196/10).
Аналогичная позиция содержится и в других судебных решениях (постановления Президиума ВАС РФ от 22.06.2010 № 2196/10, ФАС Северо-Кавказского округа от 30.09.2011 № А32-23383/2010).