Налоговики вправе провести одновременно выездную и камеральную проверки по одному и тому же налогу и за один и тот же период. А компания должна исполнить решения по обеим ревизиям. Так считают в ФНС России (письмо от 13.03.2014 № ЕД-4-2/4529). Рассмотрим, как налоговики аргументируют свой подход и есть ли у компании возможность избежать задвоения доначислений.
Фискальный подход
В комментируемом письме налоговики рассмотрели случай, когда во время проведения выездной проверки организация подает в налоговую инспекцию уточненную декларацию за проверяемый период и по проверяемому налогу. Специалисты ФНС России ответили на два вопроса:
1) вправе ли налоговики начать самостоятельную камеральную проверку данной уточненной декларации или они должны изучить ее в рамках выездной проверки;
2) должна ли компания исполнять решение о привлечении к ответственности за налоговое правонарушение, если оно будет вынесено по итогам камеральной проверки?
Налог один и тот же, а проверки разные
Отвечая на первый вопрос, специалисты ФНС России указали, что в законодательстве о налогах и сборах нет запрета на одновременное проведение выездной и камеральной проверок по одному налогу и за один период. Статья 89 НК РФ ограничивает налоговиков лишь в проведении двух и более выездных проверок по одним и тем же налогам за один и тот же период.
Кроме того, камеральная и выездная проверки являются самостоятельными и независимыми формами налогового контроля. Выездная проверка проводится на территории (в помещении) налогоплательщика на основании решения руководителя (заместителя руководителя) налогового органа (п. 1 ст. 89 НК РФ). А камеральная проверка по смыслу п. 1 ст. 88 НК РФ является формой текущего документального контроля за соблюдением законодательства о налогах и сборах, который проводится на основе налоговых деклараций (расчетов), представленных компанией документов, а также других документов о деятельности налогоплательщика, имеющихся у инспекции.
Таким образом, налоговики имеют полное право начать камеральную проверку уточненной декларации, поданной по тому же налогу и за тот же период, который проверяется в рамках выездной ревизии. Более того, с точки зрения налоговиков, невыявление инспекцией неправомерных действий налогоплательщика в рамках выездной проверки не исключает возможности установления и доказывания данных фактов в рамках камеральной проверки.
Судьи солидарны с ФНС России в том, что налоговики имеют право на проведение выездной и камеральной проверок в одно и то же время, по одному и тому же налогу и за один и тот же период (постановления ФАС Поволжского округа от 05.03.2013 № А72-5136/2012, Восточно-Сибирского округа от 19.07.2012 № А19-19310/2011).
Каждой проверке — свое решение
На второй вопрос ФНС России также ответила утвердительно. Налоговики указали, что согласно п. 7 ст. 101 НК РФ по результатам рассмотрения материалов проверки руководитель (замруководителя) инспекции выносит решение либо о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения, либо об отказе в привлечении к этой ответственности.
В решении о привлечении к ответственности указываются (п. 8 ст. 101 НК РФ):
- обстоятельства правонарушения;
- ссылка на документы и иные сведения, подтверждающие указанные обстоятельства;
- доводы лица, в отношении которого проводилась проверка, в свою защиту;
- результаты проверки этих доводов;
- решение о привлечении к ответственности за конкретные правонарушения;
- статьи Кодекса, предусматривающие данные правонарушения;
- применяемые меры ответственности;
- размер выявленной недоимки и пеней, а также подлежащий уплате штраф.
В решении об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения излагаются обстоятельства, послужившие основанием для такого отказа, а также могут быть указаны размер недоимки, если эта недоимка была выявлена в ходе проверки, и сумма соответствующих пеней.
Таким образом, решение о привлечении (отказе в привлечении) к ответственности за совершение налогового правонарушения является итоговым документом по результатам проверки и не предусматривает подтверждения правильности исчисления налогов. Соответственно, если решение о привлечении к ответственности вынесено и по результатам выездной проверки, и по результатам камералки, то формально налогоплательщику необходимо исполнить и то и другое.
Вместе с тем понятно, что дважды погашать одну и ту же недоимку и платить один и тот же штраф налогоплательщик не обязан. А потому налоговики указали в комментируемом письме, что в случае несогласия с принятым решением организация имеет право обжаловать его в вышестоящий налоговый орган путем подачи жалобы в порядке, установленном ст. 139.1 НК РФ.
Специалисты ФНС России рекомендуют налоговым органам на местах в большинстве случаев изучать уточненные декларации в рамках выездной проверки (письма от 16.07.2013 № АС-4-2/12705 и от 21.11.2012 № АС-4-2/19576@). Это, по их мнению, позволяет исключить необходимость проведения двух параллельных процедур проверки и излишнее обременение камералкой налогоплательщика. Как видим, налоговики стараются не задваивать доначисления в решениях по выездной и камеральной проверкам, ведь это не в их интересах.