Вправе ли налоговая инспекция вызвать налогоплательщика для дачи пояснений вне рамок контрольных мероприятий? То есть не в процессе камеральной или выездной проверки, а лишь потому, что инспекцию не устраивают, например, показатели деятельности фирмы? Единства у судей в этом вопросе нет. Тем не менее тенденции арбитражной практики оставляют желать лучшего.
Все тайное становится явным
Начнем с того, что попытаемся разобраться, что же такое комиссии по легализации налоговой базы, насколько они легитимны, чего от них ждать и как реагировать на приглашения. Конечно, не все налогоплательщики «удостаиваются чести» быть приглашенными на это мероприятие, но если уж такое приглашение получено организацией — это повод задуматься над тем, что послужило причиной такого внимания со стороны налогового органа.
Тем более что ФНС России с некоторых пор не делает особого секрета ни из факта существования таких комиссий, ни из порядка их работы, ни из причин, которые могут побудить инспекцию направить компании приглашение на беседу. Год назад эти моменты были достаточно подробно освещены в письме ФНС России от 17.07.2013 № АС-4-2/12722 (далее — письмо ФНС России). В нем описаны категории плательщиков, которых могут вызвать на комиссию, а также причины для назначения «свидания».
Итак, какие компании находятся в зоне риска? Это:
■ убыточные компании;
■ организации с низкой налоговой нагрузкой, то есть показателем соотношения суммы исчисленного налога к общей сумме доходов от реализации (например, для производственных компаний — менее 3%, для торговых — менее 1%);
■ налоговые агенты по НДФЛ, имеющие задолженность по данному налогу или снизившие поступления более чем на 10% по сравнению с прошлым периодом, а также те компании, в которых зарплата ниже средней региональной по данному виду экономической деятельности;
■ индивидуальные предприниматели, у которых расходы почти равны доходу;
■ организации, которые заявляют более 89% вычетов по НДС;
■ налогоплательщики, в отношении которых у налоговых органов есть информация о получении дохода из иных источников (обращения граждан или контрольно-надзорных ведомств);
■ налогоплательщики, имеющие признаки занижения налоговой базы, необоснованного применения налоговых льгот или пониженных налоговых ставок.
Этот список вовсе не является закрытым. Как гласит письмо, «для рассмотрения на заседании комиссии могут быть отобраны иные налогоплательщики, в том числе в отношении которых предпроверочный анализ выявил нарушения налогового законодательства, при этом назначение выездных налоговых проверок является нецелесообразным по причине возможной малоэффективности, а также налогоплательщики, заявляющие возмещение НДС».
По результату анализа деятельности налогоплательщика налоговые органы должны направить в компанию информационное письмо, форма которого содержится в приложении № 11 к письму ФНС России. Форма предполагает указание причин внимания налогового органа, предложение проанализировать свои показатели, представить пояснения и при необходимости направить уточненные декларации. Срок на исполнение пожеланий инспекции также устанавливается в информационном письме.
После получения такого письма вполне естественно у компаний возникает вопрос: а что будет, если его проигнорировать? Ответ можно получить из того же послания ФНС России. Так, в нем сказано, что «по истечении установленного срока, в случае непредставления уточненных налоговых деклараций, увеличивающих налоговые обязательства (уменьшающих убыток), непогашения задолженности по НДФЛ, непредставления пояснений, в которых приводятся аргументированные причины, объясняющие отсутствие оснований приглашения на комиссию, налоговым органом оформляется уведомление о вызове налогоплательщика по форме, утвержденной приказом ФНС России от 31.05.2007 № ММ-3-06/338@».
Таким образом, можно констатировать: письмо ФНС России прямо говорит о том, что вызов на заседание комиссии может быть направлен вне рамок проверки. Такой же вывод следует из п. 2.1 письма ФНС России от 17.07.2013 № АС-4-2/12837.
Неприятная обязанность
Выясним, насколько позиция налоговой службы соответствует положениям Налогового кодекса. Для этого приведем спор, который стал предметом судебного разбирательства (постановление ФАС Западно-Сибирского округа от 08.05.2014 № А27-10859/2013).
Компания, получив уведомление о вызове налогоплательщика, отправилась в суд обжаловать его законность. Из документа следовало, что налогоплательщик приглашался на заседание комиссии по легализации налоговой базы, где ему предлагалось дать пояснения по поводу правильности исчисления налога на прибыль, НДС и НДФЛ.
Удивительно, но суды первой и апелляционной инстанций требования организации удовлетворили. Руководствуясь положениями ст. 31, 32, 82, 88 НК РФ, они пришли к выводу, что требование инспекции о представлении пояснений и документов может быть предъявлено налоговым органом только в рамках осуществления им налогового контроля в форме проверки. Но налоговики, будучи уверенными в своей правоте и вооруженные разъяснениями вышестоящей инстанции, о которых мы говорили выше, обратилась с жалобой в кассацию. И как оказалось, не зря. Третья инстанция поддержала налоговую инспекцию.
Кассация напомнила нижестоящим судебным инстанциям, что право налогового органа вызывать налогоплательщиков на основании письменного уведомления закреплено подп. 4 п. 1 ст. 31 НК РФ. В целях реализации прав налоговых органов приказом ФНС России от 31.05.2007 № ММ-3-06/338@ утверждена форма уведомления о вызове налогоплательщика. В ней предусмотрено, что налоговый орган обязан указывать подробное описание цели вызова налогоплательщика.
Налогоплательщики обязаны выполнять законные требования налогового органа об устранении выявленных нарушений законодательства, а также не препятствовать законной деятельности инспекторов при исполнении ими своих служебных обязанностей (подп. 7 п. 1 ст. 23 НК РФ). В соответствии со ст. 82 НК РФ налоговый контроль осуществляется в том числе посредством получения объяснений налогоплательщиков как в ходе проверки, так и в иных случаях, связанных с исполнением ими законодательства о налогах и сборах. К иным относятся все возложенные на налоговые органы обязанности по проверке правильности соблюдения налогоплательщиками законодательства, перечисленные в ст. 32 НК РФ. Принимая во внимание предоставленное налоговому органу право проведения контроля, в том числе с вызовом налогоплательщика и получения от него пояснений, у судов отсутствовали основания для вывода о нарушении прав и законных интересов организации.
Заметим, что аналогичная ситуация была предметом рассмотрения в постановлении ФАС Дальневосточного округа от 23.11.2012 № Ф03-4485/2012 (Определением ВАС РФ от 25.01.2013 № ВАС-18148/12 отказано в передаче дела в Президиум ВАС РФ для пересмотра в порядке надзора). В этом споре две нижестоящие инстанции также встали на сторону налогоплательщика, и подтверждения своих полномочий инспекция добилась только в кассации.
А есть ли шансы?
Анализ судебной практики и ведомственных писем показал, что признать уведомление незаконным все же можно. Для этого есть два основания:
■ инспекторы допустили ошибки при составлении уведомления, например, подробно не расписали цель вызова организации на беседу в налоговый орган (письма Минфина России от 11.01.2009 № 03-02-07/1-1, УФНС России по г. Москве от 07.06.2008 № 09-14/054957 и др.);
■ уведомление направлено в рамках камеральной проверки, но при этом не выявлено ошибок и иных противоречий в представленной налоговой декларации, а значит, основания для истребования у налогоплательщика пояснений и документов отсутствуют (постановления ФАС Восточно-Сибирского округа от 04.02.2014 № А78-5677/2013, Центрального округа от 27.05.2013 № А68-7925/2012).
Обратите внимание: неподчинение уведомлению и неявка на заседание комиссии может повлечь административную ответственность для должностного лица организации, предусмотренную ч. 1 ст. 19.4 КоАП РФ. Санкции за неповиновение законному требованию должностного лица органа, осуществляющего государственный контроль, — предупреждение или наложение административного штрафа в размере от одной до двух тысяч рублей.