Налоговая инспекция может заблокировать счета налогоплательщика в банке, а также электронные денежные средства в ситуации, когда он находится в стадии добровольной ликвидации. Такой вывод следует из Определения Верховного суда РФ от 26.12.2014 № 304-КГ14-5142.
Суть дела
ЗАО приняло решение о добровольной ликвидации. Была назначена ликвидационная комиссия, а в ЕГРЮЛ внесены сведения о начале процесса ликвидации юридического лица. Как положено в таких случаях, налоговая инспекция провела выездную проверку и обнаружила нарушения в части перечисления НДФЛ. По результатам проверки было вынесено решение о привлечении ЗАО к ответственности в виде штрафа. Также налоговики начислили пени по НДФЛ и предложили перечислить недоимку по НДФЛ с доходов, источником которых ЗАО являлось как налоговый агент.
На основании этого решения налоговый орган направил компании требование об уплате НДФЛ, пеней и штрафных санкций. ЗАО его не исполнило. Тогда инспекция приостановила операции по счетам организации.
Компания оспорила действия налоговиков в суде. Ведь исполнение обязанности по уплате налогов и сборов (пеней, штрафов) при ликвидации организации возложено на ликвидационную комиссию (ст. 49 НК РФ). ЗАО считало, что в данной ситуации налоговики не вправе применять ст. 76 НК РФ. Напомним, что согласно п. 1, 2 ст. 76 НК РФ приостановление операций по счетам в банке и переводов электронных денежных средств применяется для обеспечения исполнения решения о взыскании налога, сбора, пеней и (или) штрафа, если иное не предусмотрено п. 3 ст. 76 и подп. 2 п. 10 ст. 101 НК РФ.
Двое «за».
Суд первой инстанции и апелляция признали решение налоговиков недействительным.
Аргументы следующие.
При ликвидации организации ст. 49 НК РФ предусмотрен особый порядок исполнения обязанности по уплате налогов и сборов (пеней, штрафов): данная обязанность исполняется ликвидационной комиссией за счет денежных средств указанной организации. Очередность исполнения обязанностей по уплате налогов при ликвидации организации среди расчетов с другими ее кредиторами определяется гражданским законодательством (п. 1, 3 ст. 49 НК РФ).
По мнению судей, в период нахождения организации в стадии ликвидации налоговый орган не вправе производить принудительное взыскание налогов, пеней и штрафов, так как это противоречит ст. 49 НК РФ и ст. 64 ГК РФ и влечет за собой нарушение порядка и очередности удовлетворения требований остальных кредиторов общества. Данное положение распространяется и на налоговых агентов, поскольку в силу положений п. 4 ст. 24 НК РФ налоговые агенты перечисляют удержанные налоги в порядке, предусмотренном НК РФ для уплаты налога налогоплательщиком.
Арбитражный суд отклонил как несостоятельный довод ИФНС о необходимости в данном случае руководствоваться положениями п. 10 постановления Пленума ВАС РФ от 22.06.2006 № 25 (далее — постановление № 25). Согласно названному пункту, который действовал в спорный период1, при разрешении споров, вытекающих из правоотношений, в которых должник выступает налоговым агентом, судам необходимо иметь в виду следующее. Требование к налоговому агенту, не исполнившему обязанность по перечислению в бюджет суммы удержанного налога, представляет собой имеющее особую правовую природу требование, которое не подпадает под определяемое положениями Федерального закона от 26.10.2002 № 127-ФЗ «О несостоятельности (банкротстве)» (далее — Закон о банкротстве) понятие обязательного платежа и не может быть квалифицировано как требование об уплате обязательных платежей. Данное требование, независимо от момента его возникновения, в реестр требований кредиторов не включается и удовлетворяется в установленном налоговым законодательством порядке. Споры, вытекающие из правоотношений, в которых должник выступает налоговым агентом, рассматриваются вне дела о банкротстве.
Двое «против»
Ситуация резко изменилась, когда дело дошло до кассации, куда ИФНС подала жалобу (постановление АС Западно-Сибирского округа от 13.08.2014 по рассматриваемому делу).
Окружные арбитры посчитали, что выводы нижестоящих судов базируются на неправильном толковании норм материального права. Они сослались, в частности, на п. 13 информационного письма ВАС РФ от 13.01.2000 № 50. Из него следует, что указание на ликвидационную комиссию как на лицо, которое от имени ликвидируемой организации обеспечивает исполнение налоговых обязательств, не означает запрет налоговому органу на реализацию его прав, предусмотренных ст. 32 НК РФ (если на это прямо не указано в нормах НК РФ). Каких-либо ограничений при принятии решений ИФНС о приостановлении операций по счетам налогоплательщиков, находящихся в процессе добровольной ликвидации, ст. 49 и 76 НК РФ не устанавливают.
По мнению суда округа, вывод о нарушении прав ЗАО и кредиторов оспариваемым решением не основан на нормах права применительно к обстоятельствам, установленным по данному делу. Согласно ст. 64 ГК РФ при ликвидации юридического лица расчеты по налогам находятся в третьей очереди требований кредиторов. То есть после требований граждан по выплате выходных пособий, оплате труда, по возмещению вреда жизни и здоровью и т.д. Видимо, суд хотел сказать, что даже если у банка будет требование о взыскании налога от ИФНС, сначала банк все равно будет исполнять требования кредиторов первой и второй очереди.
Кассационный суд так же, как и налоговая инспекция, сослался на п. 10 постановления № 25, хотя на момент принятия судебного акта этот пункт не действовал уже больше двух месяцев. В результате суд кассационной инстанции отменил оба судебных акта и, не передавая дело на новое рассмотрение, принял новый судебный акт об отказе в удовлетворении требований ЗАО.
Эту позицию фактически поддержал судья ВС РФ, отказав в передаче дела в Судебную коллегию по экономическим спорам ВС РФ (Определение ВС РФ от 26.12.2014 № 304-КГ14-5142).
1 Пункт 10 постановления № 25 утратил силу в связи с изданием постановления Пленума ВАС РФ от 06.06.2014 № 37 «О внесении изменений в постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации по вопросам, связанным с текущими платежами». Данное постановление было размещено на сайте ВАС РФ 11.07.2014.