Определение Верховного суда РФ от 25.02.2015 № 307-КГ15-318 будет интересно компаниям, которые совмещают общий режим налогообложения с ЕНВД. В нем судья занял сторону налоговиков, которые настаивали на том, что все работники административно-управленческого персонала компании должны учитываться при определении физического показателя для целей ЕНВД.
Противостояние сторон
Компания осуществляла несколько видов деятельности. По продаже автомобилей и их гарантийному обслуживанию применяла общую систему налогообложения, а по ремонту, техническому обслуживанию и мойке транспортных средств — ЕНВД.
Позиция компании
Для расчета ЕНВД при оказании услуг по ремонту, техническому обслуживанию и мойке автотранспортных средств используется физический показатель «количество работников, включая индивидуального предпринимателя» (п. 3 ст. 346.29 НК РФ). Компания при определении этого показателя учитывала работников, которые непосредственно оказывают названные услуги, а также среднесписочную численность работников административно-управленческого персонала.
По мнению компании, численность работников административно-управленческого персонала должна рассчитываться пропорционально размеру выручки, полученной компанией от данного вида деятельности в общей выручке от реализации товаров, работ, услуг по организации в целом.
Фискальная точка зрения
Налоговики с такой методикой расчета не согласились. Они пришли к выводу, что компания занизила сумму ЕНВД. При определении размера налога численность работников административно-управленческого персонала должна рассчитываться без привязки к размеру выручки от деятельности по оказанию услуг. В результате компанию привлекли к ответственности по п. 1 ст. 122 НК РФ за неуплату ЕНВД, доначислили налог и начислили пени.
Действия налоговиков вполне предсказуемы. Ведь Минфин России и налоговые органы уже давно придерживаются именно такой позиции. Так, в письмах Минфина России от 07.10.2010 № 03-11-06/3/139 и ФНС России от 02.02.2010 № 3-2-11/1@ чиновники указали следующее.
Налогоплательщики, осуществляющие предпринимательскую деятельность в сфере оказания услуг по ремонту, техническому обслуживанию и мойке автотранспортных средств и иную предпринимательскую деятельность, должны вести раздельный учет работников, занятых в облагаемой ЕНВД деятельности, и работников, занятых в иных видах деятельности. Если раздельный учет работников по видам деятельности обеспечить невозможно, то при расчете ЕНВД учитывается общая численность работников по всем видам деятельности.
Порядок распределения численности работников административно-управленческого персонала при осуществлении нескольких видов предпринимательской деятельности, по одному из которых уплачивается ЕНВД и в качестве физического показателя используется количество работников, Налоговым кодексом не определен. Поэтому при оказании услуг, облагаемых ЕНВД, и при осуществлении деятельности, налогообложение которой осуществляется в рамках иного режима, для расчета суммы «вмененного» налога следует учитывать общее количество работников, занятых оказанием данных услуг, включая численность работников административно-управленческого персонала.
Верховный суд на стороне налоговиков
В деле, которое было рассмотрено в комментируемом судебном решении, компания не согласилась с налоговиками и обратилась в суд. Но суды трех инстанций, а затем и Верховный суд признали привлечение организации к налоговой ответственности, а также доначисление налога правомерными.
Суд первый инстанции указал, что методика, которую использовала компания для определения физического показателя, не предусмотрена главой 26.3 НК РФ. Такая методика не может применяться в силу того, что налоговая база по ЕНВД не связана с экономическими результатами деятельности налогоплательщика. Расчет физического показателя пропорционально выручке не соответствует принципу «вмененного» дохода, исчисление которого должно базироваться на постоянных показателях.
В связи с этим при осуществлении деятельности по оказанию услуг, облагаемой ЕНВД, и видов предпринимательской деятельности, облагаемых в рамках иных режимов налогообложения, для расчета суммы ЕНВД следует учитывать количество работников, занятых оказанием данных услуг, и общую численность административно-управленческого персонала.
С этим выводом полностью согласилась судья Верховного суда и отказала компании в передаче кассационной жалобы для рассмотрения в судебном заседании Судебной коллегии по экономическим спорам ВС РФ.
Отметим, что это первое дело по рассматриваемой проблеме, которое дошло до Верховного суда. До этого судебная практика была неоднозначна.
Некоторые арбитры поддерживали точку зрения налогоплательщиков. Так, в деле, рассмотренном в постановлении ФАС Уральского округа от 24.06.2010 № А07-18263/2009-А-ВКВ, предприниматель вообще не учел при определении физического показателя работников администрации. Арбитры, принимая решение в пользу налогоплательщика, указали, что, поскольку используемый физический показатель характеризует определенный вид предпринимательской деятельности, при его определении следует учитывать работников, непосредственно занятых при осуществлении данного вида деятельности. Административно-управленческие работники непосредственно не участвуют в деятельности, подлежащей обложению ЕНВД. Поэтому они не должны учитываться при определении среднесписочной численности работников.
Примером обратной точки зрения может служить постановление ФАС Поволжского округа от 10.08.2010 № А55-32444/2009, в котором арбитры пришли к выводу, что в состав работников для расчета ЕНВД нужно включать также работников административно-управленческого персонала, участвующих одновременно во всех видах деятельности.