Постановление АС Северо-Кавказского округа от 18.05.2015 № А32-37604/2014 будет интересно организациям розничной торговли. В нем арбитры пришли к выводу, что при списании на расходы пришедших в негодность продуктов питания данные потери не нормируются, а учитываются для целей налогообложения прибыли в полном размере в составе прочих расходов, связанных с производством и реализацией.
Суть спора
В ходе налоговой проверки налоговики обнаружили, что организация списала на расходы товары с истекшим сроком годности и испорченные во время хранения на сумму более 150 млн руб. По мнению проверяющих, при списании товаров компании необходимо было руководствоваться подп. 2 п. 7 ст. 254 НК РФ. Согласно этой норме Кодекса в составе материальных расходов учитываются потери от недостачи и (или) порчи при хранении и транспортировке материально-производственных запасов в пределах утвержденных норм естественной убыли.
Инспекторы нашли подходящую для данной компании норму в самых недрах законодательства. Она содержится в приказе Министерства торговли СССР от 23.03.84 № 75 «Примерные дифференцированные размеры списания потерь непродовольственных и продовольственных товаров, реализуемых в магазинах (отделах, секциях) самообслуживания» (далее — приказ № 75). В этом документе установлено, что при списании порчи необходимо применять коэффициент 0,3%.
Налоговики пересчитали спорную сумму расходов с применением названного коэффициента и доначислили компании более 30 млн руб. налога на прибыль, а также начислили пени и штраф. Организация с таким решением налогового органа не согласилась и обратилась в суд.
Успех в суде был абсолютным
Все три судебные инстанции поддержали налогоплательщика. Принимая решение в пользу организации, арбитры отвергли довод налоговиков о том, что подп. 2 п. 7 ст. 254 НК РФ применяется не только при списании товаров вследствие естественной убыли, но и по любой иной причине. Суды указали, что такой подход противоречит положениям Налогового кодекса.
Перечень прочих расходов, связанных с производством и реализацией, является открытым. Поэтому налогоплательщик имеет право учитывать затраты на уничтожение продукции с истекшим сроком годности и испорченной во время хранения на основании подп. 49 п. 1 ст. 264 НК РФ в качестве других расходов, связанных с производством и реализацией продукции. При этом в отличие от подп. 2 п. 7 ст. 254 НК РФ размер расходов по подп. 49 п. 1 ст. 264 НК РФ не поставлен в зависимость от Порядка списания товарных потерь, установленного приказом № 75.
Изучив материалы дела, суды пришли к выводу, что учтенные организацией при расчете налога на прибыль потери товаров не связаны с изменением биологических и (или) физико-химических свойств товаров, а обусловлены потерей качества товара вследствие его механического повреждения, нарушения целостности упаковки, утратой товарного вида, истечением срока годности. Поэтому убыль товара в результате его порчи или истечения срока годности не может рассматриваться в качестве естественной убыли. Таким образом, компания правомерно учла расходы на списание товаров на основании подп. 49 п. 1 ст. 264 НК РФ.
Более того, суды указали, что упомянутый налоговиками коэффициент не имеет отношения и к подп. 2 п. 7 ст. 254 НК РФ. Дело в том, что он был введен для потерь сверх норм естественной убыли и регулировал отношения в части списания товаров при естественной убыли. Данный коэффициент носит рекомендательный характер и может изменяться по решению хозяйствующего субъекта. Это следует из п. 9 приказа № 75, согласно которому размеры списания потерь товаров могут быть изменены руководителем торгового предприятия как в целом по группе товаров, внутригрупповому ассортименту, так и по сезонам, в зависимости от конкретных условий работы (вновь открываемое предприятие, местоположение, планировка зала, единый узел расчета в универмаге и т.д.).
Таким образом, расходы на списание товаров в рассматриваемой ситуации должны учитываться на основании подп. 49 п. 1 ст. 264 НК РФ при соблюдении общих требований признания расходов, установленных ст. 252 НК РФ. А налоговики не оспаривали тот факт, что расходы обоснованы и документально подтверждены.
Минфин солидарен с судами
С тем, что расходы на списание просроченных продуктов питания, а также расходы на их утилизацию можно учесть на основании подп. 49 п. 1 ст. 264 НК РФ, соглашается и Минфин России. Так, в письме от 24.12.2014 № 03-03-06/1/66948 специалисты финансового ведомства аргументировали свою позицию следующим образом.
Изготовитель обязан установить на продукты питания срок годности — период, по истечении которого товар считается непригодным для использования (ст. 5 Закона РФ от 07.02.92 № 2300-1 «О защите прав потребителей»). Продажа товаров с истекшим сроком годности запрещена (п. 5 ст. 3 Закона РФ от 07.02.92 № 2300-1). Некачественные и опасные пищевые продукты подлежат изъятию, уничтожению или утилизации (ст. 24, 25 Федерального закона от 02.01.2000 № 29-ФЗ «О качестве и безопасности пищевых продуктов»).
Исходя из названных норм, финансисты приходят к выводу, что затраты на утилизацию продукции с истекшим сроком годности включаются в состав расходов на основании подп. 49 п. 1 ст. 264 НК РФ.
При этом, по мнению Минфина России, подтвердить такие расходы можно следующими документами:
- актами (журнала) изменения статуса товара, в которых отражены причины отнесения продукции к некачественной (например, окончание срока годности);
- актами о проведении инвентаризации;
- актами уничтожения некачественной продукции, в которых содержится информация о наименованиях и количестве уничтоженных товаров, дате уничтожения; выписки из регистров налогового учета по учету товара, списанного в связи с его уничтожением.
Что касается судебной практики, то она полностью на стороне налогоплательщиков (см., например, постановления ФАС Уральского округа от 24.08.2011 № А60-42997/2010, Московского округа от 01.02.2008 № А40-3291/07-115-46, Северо-Западного округа от 02.12.2005 № А56-1114/2005).