Налоговики не выставили организации требование об уплате налога, которое должны были направить на основании решения по выездной проверке. Эта оплошность помешала им взыскать с компании налог по суду и стоила бюджету более 23 млн руб. Рассмотрим подробно ситуацию, изложенную в постановлении АС Московского округа от 05.06.2015 № Ф05-6417/2015, и выясним, какие промахи инспекторов ведут к невозможности взыскания налога.
Прежде чем перейти к рассмотрению сути комментируемого постановления, скажем, что вся загвоздка состояла в том, что изначально налоговый орган хотел взыскать налоги в связи с переквалификацией сделки. Суд признал правомерность доначислений, но отменил решение о переквалификации сделки, а это, в свою очередь, повлияло на последующее взыскание налога.
Сроки и порядки взыскания
По общему правилу в случае обнаружения факта неуплаты налога инспекторы имеют право выставить инкассо и списать долги с банковского счета организации, а при недостаточности денег на счету обратить взыскание на имущество плательщика (ст. 46 и 47 НК РФ). Если такая возможность у инспекторов отсутствует, они могут использовать судебный порядок взыскания налога.
Случаи, когда инспекция не имеет права на бесспорное взыскание и обязана обратиться в суд, перечислены в п. 2 ст. 45 НК РФ. Среди них доначисление налога в связи с изменением налоговым органом юридической квалификации сделки.
В случае с переквалификацией требование об уплате налога инспекция не выставляет. Это было бы нелогично. Ведь неисполнение требования в этой ситуации не приводит к бесспорному взысканию. «Снять» с компании деньги налоговики и так могут только по суду.
Если переквалификации сделки не происходит, налоговый орган имеет право на бесспорное взыскание, но при этом обязан соблюсти определенную процедуру, которая выглядит следующим образом.
По результатам проверки плательщику должно быть направлено требование об уплате налога в течение 20 дней с даты вступления в силу соответствующего решения (п. 2 ст. 70 НК РФ). Организация обязана исполнить его в течение восьми дней с даты получения, если в нем не указан более продолжительный период времени (п. 4 ст. 69 НК РФ). Если фирма по прошествии восьми дней не заплатит, у инспекции есть два месяца, чтобы принять решение о взыскании денег со счета в банке. Решение о взыскании, принятое после истечения указанного срока, считается недействительным и исполнению не подлежит. Но это не значит, что инспекция теряет всякую надежду на пополнение бюджета.
Даже пропустив сроки вынесения решения о взыскании налога со счета в банке, налоговый орган может обратиться в суд. Сделать это он должен в течение шести месяцев после истечения срока исполнения требования (п. 3 ст. 46 НК РФ). При исчислении указанного срока давности взыскания в судебном порядке необходимо исходить из того, что он начинает течь с момента окончания установленного п. 3 ст. 46 НК РФ 60-дневного срока на бесспорное взыскание недоимки за счет денежных средств.
То есть у инспекции есть 88 дней и шесть месяцев, чтобы подать заявление в суд. Причем даже если она вовремя не направит требование, это не станет причиной для отказа в удовлетворении ее претензии (п. 24 постановления Пленума ВАС РФ от 22.06.2006 № 25). Главное — уложиться в обозначенный срок.
Кстати, ФНС России в свое время обращала внимание на проблему соблюдения процедурных сроков инспекциями. В письме от 12.08.2011 № СА-4-7/13193@ она подтвердила позицию ВАС РФ, изложенную в постановлении Президиума от 11.05.2010 № 17832/09. В нем признан неправильным вывод нижестоящих судов о том, что инспекторы имеют право обратиться в суд с заявлением о взыскании задолженности не только в случае пропуска срока, установленного п. 3 ст. 46 НК РФ, но и в других случаях нарушения порядка внесудебного взыскания налогов, предусмотренного ст. 46 и 47 НК РФ.
Итак, как видим, при судебном способе взыскания требование об уплате налога не является элементом этой процедуры, а при бесспорном способе без этого документа такая процедура считается несоблюденной. Более того, во второй ситуации требование об уплате, по сути, является важным звеном досудебного порядка урегулирования спора. Другими словами, налоговый орган обязан сначала предложить плательщику добровольно перечислить деньги в бюджет, и только если последний откажется это сделать, взыскать требуемую сумму самостоятельно.
Последствия забывчивости
Вернемся к рассматриваемому спору. В его основе лежит решение по выездной проверке, которым в результате переквалификации сделок компании доначислили более 23 млн руб., из которых 16 млн руб. — сам налог и 7 млн руб. — пени по нему. Управлением ФНС по субъекту решение было подтверждено.
Как мы уже сказали выше, при переквалификации налоговый орган не может взыскать налог в бесспорном порядке и обязан обратиться в суд, что он и сделал. Однако суд его не поддержал, хотя арбитры и признали, что доначисления частично правомерны, но мотив установили другой — получение компанией необоснованной налоговой выгоды. Этот факт обязывал инспекцию использовать бесспорный способ взыскания. И как минимум сначала выставить требование об уплате налога.
Но налоговики пропустили сроки и на бесспорное взыскание, и на обращение в суд по правилам п. 3 ст. 46 НК РФ. И когда инспекция подала еще одно заявление в суд на взыскание налога по правилам указанной нормы, все три инстанции налоговикам отказали, указав на то, что пропуск срока является самостоятельным основанием к отказу в удовлетворении заявленного требования.
Ходатайство о пропущенном сроке
Важно, что по указанию ВАС РФ арбитры сами обязаны проверять соблюдение инспекциями сроков обращения в суды, независимо от того, требует ли того плательщик или нет (п. 60 постановления Пленума ВАС РФ от 30.07.2013 № 57). Дело в том, что пропущенный срок может быть восстановлен судьями по ходатайству налогового органа, но если инспекция такого ходатайства не подаст или в его удовлетворении суд откажет, то взыскание налога становится невозможным.
Пропущенный для обращения в суд срок можно восстановить, если есть уважительные причины. Но этот вопрос находится в исключительной компетенции суда. В качестве уважительных причин пропуска сроков однозначно не принимается (п. 60 Постановления Пленума ВАС РФ от 30.07.2013 № 57):
- необходимость согласования с вышестоящим органом (иным лицом) вопроса о подаче в суд соответствующего заявления;
- нахождение представителя налогового органа в командировке или отпуске;
- кадровые перестановки, смена руководителя налогового органа;
- иные внутренние организационные причины, повлекшие несвоевременную подачу заявления.