Закрытие обособленного подразделения — ответственный момент в рабочей жизни бухгалтера, с которым связано много вопросов, задач и проблем. Одна из них — как правильно заполнить декларацию по налогу на прибыль организаций, чтобы не возникло разногласий с налоговой инспекцией ни по месту нахождения головного офиса организации, ни по месту нахождения закрытого подразделения. Поскольку в законодательстве не все моменты очевидны, бухгалтеры часто путаются с последовательностью действий и заполнением отчетной формы в данной ситуации. Рассмотрим подробно порядок заполнения декларации при закрытии обособленного подразделения и приведем пример ее построчного заполнения.
Форма налоговой декларации по налогу на прибыль организаций и Порядок ее заполнения утверждены приказом ФНС России от 26.11.2014 № ММВ-7-3/600@ (далее — Декларация и Порядок соответственно).
Общие правила
Согласно п. 1.4 Порядка организация, в состав которой входят обособленные подразделения, по окончании каждого отчетного и налогового периода представляет в налоговый орган по месту своего нахождения Декларацию, составленную в целом по организации с распределением прибыли по обособленным подразделениям (ст. 289 НК РФ) или по обособленным подразделениям, находящимся на территории одного субъекта РФ, при уплате налога на прибыль в соответствии со вторым абзацем п. 2 ст. 288 НК РФ (далее — группа обособленных подразделений).
В налоговый орган по месту нахождения обособленного подразделения организации представляют декларацию, включающую в себя Титульный лист (Лист 01), подраздел 1.1 Раздела 1 и подраздел 1.2 Раздела 1 (при уплате в течение отчетных (налогового) периодов ежемесячных авансовых платежей), а также расчет суммы налога (приложение № 5 к Листу 02), подлежащей уплате по месту нахождения данного обособленного подразделения.
В соответствии с п. 2.8 Порядка в случае принятия организацией решения о прекращении деятельности (закрытии) своего обособленного подразделения уточненные Декларации по указанному обособленному подразделению, а также Декларации за последующие (после закрытия) отчетные периоды и текущий налоговый период представляются в налоговый орган по месту нахождения организации, а по организации, отнесенной к категории крупнейших налогоплательщиков, — в налоговый орган по месту ее учета в качестве крупнейшего налогоплательщика.
При этом в Титульном листе (Листе 01) по реквизиту «по месту нахождения (учета)» указывается код «223», а в верхней его части указывается КПП, который был присвоен организации налоговым органом по месту нахождения закрытого обособленного подразделения.
В Разделе 1 указанных выше Деклараций код ОКТМО муниципального образования, на территории которого находилось закрытое обособленное подразделение, указывается с учетом положений п. 4.1 Порядка.
Таким образом, при снятии с учета ликвидированного обособленного подразделения до истечения срока представления декларации за отчетный (налоговый) период декларация подается по месту нахождения и учета организации (ее головного офиса) с кодом 223.
Авансовые платежи по закрытому подразделению
УФНС России в письме от 12.07.2010 № 16-15/073317 указало, что в случае принятия организацией решения о прекращении деятельности (закрытии) своего обособленного подразделения уплата авансовых платежей за последующие отчетные периоды и налога за текущий налоговый период по бывшему месту нахождения этого обособленного подразделения не производится.
Учитывая, что декларации по налогу на прибыль составляются нарастающим итогом с начала года, в целях правильного распределения прибыли по организации без обособленных подразделений и входящим в ее состав обособленным подразделениям налоговая база в целом по организации за последующие отчетные периоды и текущий налоговый период, подлежащая распределению, определяется без учета налоговой базы закрытого обособленного подразделения в размере, исчисленном и отраженном в декларации за отчетный период, предшествующий кварталу (месяцу), в котором оно было закрыто.
А в письме от 24.02.2009 № 03-03-06/1/82 Минфин России разъяснил, что если обособленное подразделение закрыто после наступления одного или двух сроков уплаты ежемесячных авансовых платежей на квартал, в котором это обособленное подразделение закрыто, то в уточненных налоговых декларациях по ликвидированному обособленному подразделению могут быть сняты ежемесячные авансовые платежи только по ненаступившим срокам уплаты и одновременно увеличены на эти же суммы платежи по организации без входящих в нее обособленных подразделений.
Таким образом, по закрытому обособленному подразделению уплачиваются авансовые платежи до момента закрытия такого подразделения, все последующие платежи осуществляются по месту нахождения головной организации.
Например, в случае закрытия обособленного подразделения 13 августа 2015 г. организации необходимо подать уточненную налоговую декларацию за полугодие 2015 г. и скорректировать авансовые платежи за август и сентябрь 2015 г.
Нужно ли определять долю прибыли зарытого подразделения
Часто у бухгалтеров возникает вопрос: нужно ли определять долю прибыли по закрытому обособленному подразделению за отчетный (налоговый) период после закрытия самого обособленного подразделения?
Разберемся с этим вопросом.
В соответствии со ст. 288 НК РФ налогоплательщики — российские организации, имеющие обособленные подразделения, исчисление и уплату в федеральный бюджет сумм авансовых платежей, а также сумм налога, исчисленного по итогам налогового периода, производят по месту своего нахождения без распределения указанных сумм по обособленным подразделениям.
Уплата авансовых платежей, а также сумм налога, подлежащих зачислению в доходную часть бюджетов субъектов РФ и бюджетов муниципальных образований, производится налогоплательщиками — российскими организациями по месту нахождения организации, а также по месту нахождения каждого из обособленных подразделений исходя из доли прибыли, приходящейся на эти подразделения. Эта доля определяется как средняя арифметическая величина удельного веса среднесписочной численности работников (расходов на оплату труда) и удельного веса остаточной стоимости амортизируемого имущества этого подразделения соответственно в среднесписочной численности работников (расходах на оплату труда) и остаточной стоимости амортизируемого имущества, определенной в соответствии с п. 1 ст. 257 НК РФ, в целом по налогоплательщику.
ФНС России в письме от 16.12.2005 № 02-4-12/93@ пришла к выводу, что для распределения налоговой базы между организацией и ее обособленными подразделениями исчисление удельного веса среднесписочной численности работников и удельного веса остаточной стоимости амортизируемого имущества производится без учета указанных показателей по ликвидированному обособленному подразделению.
Минфин России в письме от 16.12.2011 № 03-05-05-01/97 указал, что средняя стоимость имущества для целей налогообложения определяется исходя из остаточной стоимости имущества на начало первого дня каждого месяца отчетного периода (то есть 00.00 часов). Следовательно, если приобретенные основные средства отражены в бухгалтерском учете в составе основных средств 1 марта текущего года, их остаточная стоимость включается в расчет при исчислении средней стоимости имущества за I квартал по состоянию на 1 апреля текущего года.
УФНС России по г. Москве в письме от 25.12.2006 № 20-12/114976 указало, что «при ликвидации одного из обособленных подразделений организации в III квартале 2006 г. суммы исчисленных авансовых платежей на IV квартал 2006 г. распределяются для уплаты в соответствующие бюджеты субъектов РФ по месту нахождения организации и ее действующих обособленных подразделений.
При распределении налоговой базы между организацией и ее действующими обособленными подразделениями исчисление удельного веса среднесписочной численности работников и удельного веса остаточной стоимости амортизируемого имущества производится без учета указанных показателей по ликвидированному обособленному подразделению.
Таким образом, определять долю прибыли по закрытому обособленному подразделению за тот отчетный период, в котором оно закрыто, уже не нужно. Для закрытого подразделения останутся данные, рассчитанные за предыдущий отчетный период.
Например, если обособленное подразделение закрыто 13 августа 2015 г., в декларации по налогу на прибыль за девять месяцев определять долю закрытого обособленного подразделения не нужно, для него останутся данные, рассчитанные в декларации за полугодие 2015 г.
Заполняем Приложение № 5 к Листу 02
Приложение № 5 к Листу 02 декларации заполняется налогоплательщиком по организации без обособленных подразделений и по каждому обособленному подразделению, включая закрытые в текущем налоговом периоде, или группе обособленных подразделений, находящихся на территории одного субъекта РФ. Количество расчетов зависит от количества обособленных подразделений или их групп (п. 10.1 Порядка).
В соответствии с п. 10.2 Порядка при закрытии обособленных подразделений (группы обособленных подразделений) в течение налогового периода в декларациях за следующие после закрытия отчетные периоды и текущий налоговый период по строке 031 указывается налоговая база в целом по организации без учета налоговой базы, приходящейся на закрытые подразделения. Разность между показателями строк 030 и 031 должна соответствовать сумме показателей по строкам 050 приложений № 5 к Листу 02 Декларации с кодом «3» по реквизиту «Расчет составлен» по закрытым обособленным подразделениям.
По строке 040 указывается доля налоговой базы по организации без обособленных подразделений и по каждому обособленному подразделению или группе обособленных подразделений, определяемая в порядке, установленном ст. 288 и 311 НК РФ.
Данные строки 050 определяются путем умножения показателя строки 030 (или строки 031 при наличии у организации закрытых обособленных подразделений) на данные строки 040.
Если показатель по строке 120 Листа 02 равен нулю, то, соответственно, по строкам 030 и 050 приложения № 5 к Листу 02 также указывается ноль («0»).
По строке 060 приложений № 5 указываются налоговые ставки налога, подлежащего зачислению в бюджеты субъектов РФ, в которых расположены организация и ее обособленные подразделения (п. 10.3 Порядка).
Показатели строки 070 определяются путем умножения данных строки 050 на строку 060. Сумма строк 070 приложений № 5 по организации без входящих в нее обособленных подразделений и по каждому обособленному подразделению (группе обособленных подразделений) переносится в строку 200 Листа 02 (п. 10.2—10.4 Порядка).
Согласно п. 10.5 Порядка по строке 080 по организации без входящих в нее обособленных подразделений и по каждому обособленному подразделению (группе обособленных подразделений) указываются суммы начисленных авансовых платежей за отчетный (налоговый) период. Начисленными суммами в течение отчетного (налогового) периода для организации, уплачивающей ежемесячные авансовые платежи не позднее 28-го числа каждого месяца, с последующими расчетами в декларациях за соответствующий отчетный период, является сумма исчисленных авансовых платежей согласно декларации за предыдущий отчетный период данного налогового периода (строка 070 приложения № 5 к Листу 02) и сумма ежемесячных авансовых платежей, причитавшихся к уплате не позднее 28-го числа каждого месяца последнего квартала отчетного периода (строка 120 приложения № 5 к Листу 02).
Сумма строк 080 приложений № 5 к Листу 02 Декларации должна быть равна сумме, отраженной по строке 230 Листа 02.
Согласно п. 10.7 Порядка строки 100 приложений № 5 к Листу 02 декларации заполняются, если показатели строк 070 превышают, соответственно, суммы показателей строк 080, 090. Сумма налога на прибыль, подлежащая к доплате (строка 100), определяется в виде разницы строк 070, 080 и 090.
Если показатель строк 070 меньше суммы показателей строк 080, 090, то суммы налога на прибыль, подлежащие к уменьшению (строки 110), определяются в виде разницы суммы строк 080 и 090 со строкой 070.
По строке 120 приложений № 5 к Листу 02 декларации отражаются ежемесячные авансовые платежи, подлежащие уплате в бюджет субъекта РФ в квартале, следующем за отчетным периодом (п. 10.8 Порядка). Сумма ежемесячного авансового платежа в целом по организации (строка 310 Листа 02) распределяется между организацией без обособленных подразделений и каждым действующим обособленным подразделением (группе обособленных подразделений) исходя из долей налоговой базы (%), приведенных по строке 040 приложений № 5 к Листу 02 декларации (суммы ежемесячных авансовых платежей на II, III и IV кварталы соответственно, исходя из долей налоговой базы за I квартал, полугодие, девять месяцев текущего налогового периода). Следовательно показатель строки 120 определяется как показатель строки 310 Листа 02, умноженный на показатель строки 040 приложения № 5 к Листу 02 и деленный на 100.
Практическая ситуация
Теперь, разобравшись с основными моментами, рассмотрим порядок заполнения строк приложения № 5 к Листу 02 на конкретном примере.
Исходные данные
Обособленное подразделение закрыто 13 августа 2015 г.
Данные за полугодие 2015 г. приведены в таблице.
Таблица. Показатели организации за полугодие 2015 г.
|
Показатель |
Значение |
|---|---|
|
Налоговая база в целом по организации |
150 000 руб. |
|
Доля головного офиса организации |
58,37% |
|
Доля обособленного подразделения |
41,63% |
|
Ставка налога на прибыль в субъекте РФ по месту нахождения головного подразделения и по месту нахождения обособленного подразделения |
18% |
|
Сумма начисленного налога за I квартал 2015 г. (строка 080 приложения № 5 к листу 02): — по головному офису организации — по обособленному подразделению |
7610 руб. |
Сумма, ежемесячных авансовых платежей, подлежащих уплате в квартале, следующем за отчетным текущем периодом в бюджет субъекта РФ (строка 310 Листа 02 за полугодие
2015 г.) 8880 руб.
[150 000 руб. х 18% – (10 510 руб. + 7610 руб.)].
Заполнение первичной декларации за полугодие
Для наглядности изменений приведем сначала порядок заполнения Приложения № 5 к Листу 02 за полугодие 2015 г. по головному офису организации и обособленному подразделению без учета закрытия обособленного подразделения. А затем — порядок заполнения с учетом закрытого обособленного подразделения.
Приложение № 5 к Листу 02 по обособленному подразделению (первичная):
Строка 030 — 150 000 руб.
Строка 031 — не заполняется.
Строка 040 — 41,63%.
Строка 050 — 62 445 руб. (150 000 руб. х 41,63%).
Строка 060 — 18%.
Строка 070 — 11 240 руб. (62 445 руб. х 18%);
Строка 080 — 7610 руб. (строка 070 приложения № 5 к Листу 02 за I квартал 2015 г. + строка 120 приложения № 5 к Листу 02 за I квартал 2015 г.).
Строка 100 — 3630 руб. (стр. 070 приложения № 5 к Листу 02 за полугодие 2015 г. — строка 080 приложения № 5 к Листу 02 за полугодие 2015 г.).
Строка 120 — 3697 руб. (строка 310 Листа 02 за полугодие 2015 г. х строка 040 приложения № 5 к Листу 02 за полугодие 2015 г. : 100)
(8880 руб. х 41,63 : 100)
Остальные строки не заполняются.
Приложение № 5 к Листу 02 по головному офису организации (первичная):
Строка 030 — 150 000 руб.
Строка 031 — не заполняется.
Строка 040 — 58,37%.
Строка 050 — 87 555 руб. (150 000 руб. х 58,37%)
Строка 060 — 18%.
Строка 070 — 15 760 руб. (87 555 руб. х 18%);
Строка 080 — 10 510 руб. (строка 070 приложения № 5 к Листу 02 за I квартал 2015 г. + строка 120 приложения № 5 к Листу 02 за I квартал 2015 г.).
Строка 100 — 5250 руб. (строка 070 приложения № 5 к Листу 02 за полугодие 2015 г. — строка 080 приложения № 5 к Листу 02 за полугодие 2015).
Строка 120 — 5183 руб. (строка 310 Листа 02 за полугодие 2015 г. х
строка 040 приложения № 5 к Листу 02 за полугодие 2015 г. : 100)
(8880 руб. х 58,37% : 100).
Остальные строки не заполняются.
Заполнение уточненной декларации за полугодие
Итак, обособленное подразделение закрыто 13 августа 2015 г. Возникает необходимости подачи уточненной налоговой декларации за полугодие 2015 г. с целью корректировки авансовых платежей за август и сентябрь 2015 г.
При заполнении уточненной декларации за полугодие 2015 г. изменению подвергнется только строка 120.
По обособленному подразделению в строке 120 приложения № 5 к Листу 02 общая сумму ежемесячных авансовых платежей составила 3 747 руб., следовательно, ежемесячно организация должна перечислять 1249 руб.
В уточненной налоговой декларации по обособленному подразделению следует оставить один ежемесячных платеж по строке 120.
Приложение № 5 к Листу 02 по обособленному подразделению (уточненная):
Строка 030 — 150 000 руб.
Строка 031 — не заполняется.
Строка 040 — 41,63%.
Строка 050 — 62 445 (150 000 х 41,63%).
Строка 060 — 18%.
Строка 070 — 11 240 руб. (62 445 руб. х 18%).
Строка 080 — 7610 руб. (строка 070 приложения № 5 к Листу 02 за I квартал 2015 г. + строка 120 приложения № 5 к Листу 02 за I квартал 2015 г.).
Строка 100 — 3630 руб. (строка 070 приложения № 5 к Листу 02 за полугодие 2015 г. — строка 080 приложения № 5 к Листу 02 за полугодие 2015 г.).
Строка 120 — 1232 руб. (3697 руб. : 3 мес.).
Остальные строки не заполняются.
Приложение № 5 к Листу 02 по головному офису организации (уточненная):
Строка 030 — 150 000 руб.
Строка 031 — не заполняется.
Строка 040 — 58,37%.
Строка 050 — 87 555 руб. (150 000 руб. х 58,37%).
Строка 060 — 18%.
Строка 070 — 15 760 руб. (87 555 руб. х 18%).
Строка 080 — 10 510 руб. (строка 070 приложения № 5 к Листу 02 за I квартал 2015 г. + строка 120 приложения № 5 к Листу 02 за I квартал 2015 г.)
Строка 100 — 5250 руб. (строка 070 приложения № 5 к Листу 02 за полугодие 2015 г. — строка 080 приложения № 5 к Листу 02 за полугодие 2015 г.).
Строка 120 — 7648 руб. (5183 руб. + (3697 руб. – 1232 руб.).
Остальные строки не заполняются.
Заполнение декларации за 9 месяцев
Дополним пример условием, что налоговая база по налогу за девять месяцев 2015 г. составила 200 000 руб.
Таким образом, в приложении № 5 к Листу 02 по закрытому обособленному подразделению следует заполнить строки в следующем порядке:
Строка 030 — 200 000 руб.
Строка 031 — 137 555 руб. (200 000 руб. – 62 445 руб.) (налоговая база за девять месяцев 2015 г. – строка 050 приложения № 5 к Листу 02 за полугодие 2015 г. по обособленному подразделению).
Строка 040 — 41,63% (доля налоговой базы по обособленному подразделению не пересчитывается и переносится из строки 040 приложения № 5 к Листу 02 за полугодие 2015 г. по обособленному подразделению).
Строка 050 — 62 445 руб. (строка 030 – строка 031).
Строка 060 — 18%.
Строка 070 — 11 240 руб. (равна строке 070 приложения № 5 к Листу 02 за полугодие 2015 г. по обособленному подразделению).
Строка 080 — 12 472 руб. (строка 070 приложения № 5 к Листу 02 за полугодие 2015 г. по обособленному подразделению + строка 120
Приложения № 5 к Листу 02 за полугодие 2015 г. по обособленному подразделению) (11 240 руб. + 1232 руб.).
Строка 110 — 1232 руб. (стр. 080 приложения № 5 к Листу 02 за девять месяцев 2015 по обособленному подразделению – строка 070 приложения № 5 к Листу 02 за девять месяцев 2015 г. по обособленному подразделению).
Остальные строки не заполняются.
Строки в приложении № 5 к Листу 02 по головному офису организации следует заполнить в следующем порядке:
Строка 030 — 200 000 руб.
Строка 031 — 137 555 руб. (200 000 руб. – 62 445 руб.) (налоговая база за девять месяцев 2015 г. – строка 050 Приложения № 5 к Листу 02 за полугодие 2015 г. по ОП).
Строка 040 — 100% (за девять месяцев 2015 г. доля налоговой базы для головного офиса организации будет 100%; в силу того, что обособленное подразделение уже закрыто).
Строка 050 — 137 555 руб. (соответствует строке 031 Приложения № 5 к Листу 02 за девять месяцев 2015 г. для головного офиса организации).
Строка 060 — 18%.
Строка 070 — 24 760 руб. = 137 555 руб. х 18% (строка 050 приложения № 5 к Листу 02 за 9 месяцев 2015 г. для головного офиса организации х строка 060 приложения № 5 к Листу 02 за девять месяцев 2015 г. для головного офиса организации).
Строка 080 — 23 408 руб. (строка 070 приложения № 5 к Листу 02 за полугодие 2015 г. для головного офиса организации + строка 120 приложения № 5 к Листу 02 за полугодие 2015 г. для головного офиса организации) (15 760 руб. + 7648 руб.)
Строка 100 — 1352 руб. (строка 070 приложения № 5 к Листу 02 за девять месяцев 2015 г. для головного офиса организации –
строка 080 приложения № 5 к Листу 02 девять месяцев 2015 г. для головного офиса организации).
Остальные строки не заполняются.