При создании филиалов в других регионах руководство компании зачастую направляет туда поднимать дело уже заработавших авторитет сотрудников. В этом случае работодатель оплачивает работнику переезд на новое место и помогает с обустройством. О налоговых последствиях осуществления таких расходов — наша тема номера.
Обязанности работодателя по участию в переезде работника на новое место работы в другой город прописаны в ст. 169 ТК РФ. В этой норме сказано, что по предварительной договоренности с работником работодатель должен возместить:
-
расходы по переезду самого сотрудника и членов его семьи, а также по провозу имущества (за исключением случаев, когда работодатель предоставляет работнику соответствующие средства передвижения);
-
расходы по обустройству на новом месте жительства.
Обратите внимание: положения ст. 169 ТК РФ нельзя применять в ситуации, когда в компанию приглашается гражданин из другого города, с которым еще не заключен трудовой договор. Это связано с тем, что в данной норме идет речь о взаимоотношениях работодателя и работника.
Порядок и размеры возмещения работникам расходов при переезде на работу в другую местность согласно все той же ст. 169 ТК РФ определяются коллективным договором или локальным нормативным актом либо по соглашению сторон трудового договора.
В названной норме Трудового кодекса не содержится конкретного перечня расходов, которые работодатель должен компенсировать работнику при его переезде на новое место работы в другой город. Но он есть в постановлении Совмина СССР от 15.07.81 № 677 «О гарантиях и компенсациях при переезде на работу в другую местность» (далее — Постановление № 677). Отметим, что этот документ действует в части, не противоречащей Трудовому кодексу.
На наш взгляд, работодатель может руководствоваться этим документом при решении вопроса о том, какие именно расходы, связанные с переездом, компенсировать работнику. Приведем примеры некоторых расходов:
-
возмещение стоимости проезда самого работника и членов его семьи;
-
возмещение расходов по провозу имущества весом до 500 кг на самого работника и до 150 кг на каждого переезжающего члена семьи (по соглашению сторон возможна оплата фактических расходов по провозу имущества в большем количестве);
-
выплата суточных за каждый день нахождения в пути;
-
выплата единовременного пособия: на самого работника — в размере его месячного должностного оклада (тарифной ставки) по новому месту работы и на каждого переезжающего члена семьи — в размере четверти пособия работника;
-
выплата заработной платы исходя из должностного оклада (тарифной ставки) по новому месту работы за дни сбора в дорогу и устройства на новом месте жительства, но не более шести дней, а также за время нахождения в пути.
Конечно же, конкретные виды компенсаций работодатель устанавливает самостоятельно. Но, как показывает практика, чаще всего работодатель оплачивает работнику проезд на новое место работы, выплачивает подъемные и помогает с арендой жилья. Именно эти виды расходов мы и рассмотрим с точки зрения налогообложения.
Выплачиваем подъемные
Многие компании при переезде работника на новое место в рамках расходов на обустройство, предусмотренных ст. 169 ТК РФ, выплачивают ему единовременно несколько должностных окладов. Никаких проблем с налогообложением данной выплаты возникнуть не должно.
Налог на прибыль
В подпункте 5 п. 1 ст. 264 НК РФ прямо установлено, что суммы выплаченных подъемных относятся к прочим расходам, связанным с производством и реализацией. В главе 25 «Налог на прибыль организаций» НК РФ не установлено такого понятия, как «подъемные». По мнению Минфина России, под подъемными следует понимать суммы компенсационного характера, выплачиваемые работодателем в соответствии с законодательством РФ при переезде работника на работу в другую местность (подъемное пособие). Такую точку зрения финансисты высказали в письме от 26.05.2008 № 03-04-06-01/140.
В названной норме Кодекса есть одна оговорка — такие расходы учитываются в пределах норм, установленных в соответствии с законодательством РФ. А в пункте 37 ст. 270 НК РФ сказано, что при определении налоговой базы по налогу на прибыль не учитываются расходы в виде сумм выплаченных подъемных сверх норм, установленных законодательством РФ.
Указанные нормы введены только для организаций, финансируемых за счет федерального бюджета (постановление Правительства РФ от 02.04.2003 № 187, далее — Постановление № 187). А каких нормативов должны придерживать коммерческие организации? Или они могут учесть в составе расходов суммы выплаченных подъемных без ограничений?
По мнению Минфина России, суммы выплаченных работникам подъемных, связанных с их переездом на работу в другую местность, предусмотренные ст. 169 ТК РФ, для целей налогообложения прибыли могут быть учтены по подп. 5 п. 1 ст. 264 НК РФ в пределах размеров, определенных сторонами трудового договора. Такая позиция содержится в письмах Минфина России от 15.05.2013 № 03-03-06/1/16789, от 13.02.2012 № 03-04-06/6-35, от 23.11.2011 № 03-03-06/1/773, от 23.07.2009 № 03-03-05/138, от 17.12.2008 № 03-03-06/1/688.
Аналогичной точки зрения придерживаются и суды. Так, в постановлении ФАС Московского округа от 03.06.2009 № А40-34897/08-117-96 суд указал, что Постановление № 187 не регулирует размер расходов компании на выплату подъемных, так как организация не финансируется за счет федерального бюджета. Поэтому данный документ не применяется коммерческими организациями, и они могут учитывать при расчете налога на прибыль возмещение расходов работников по переезду и обустройству на новом месте жительства и сверх норм, установленных Постановлением № 187.
НДФЛ
Выплата работнику подъемных в размере нескольких окладов для обустройства на новом месте жительства не облагается НДФЛ. Согласно п. 3 ст. 217 НК РФ не облагаются НДФЛ все виды установленных действующим законодательством РФ, законодательными актами субъектов РФ, решениями представительных органов местного самоуправления компенсационных выплат (в пределах утвержденных норм), связанных, в частности, с исполнением налогоплательщиком трудовых обязанностей (включая переезд на работу в другую местность).
Таким образом, расходы на обустройство на новом месте жительства (выплата подъемных) не подлежат обложению НДФЛ в размерах, установленных соглашением сторон трудового договора.
Аналогичной позиции придерживается и Минфин России (письмо от 15.05.2013 № 03-03-06/1/16789).
Страховые взносы
Компания не должна начислять и страховые взносы на суммы выплаченных подъемных. Это связано с тем, что Федеральный закон от 24.07.2009 № 212-ФЗ «О страховых взносах в Пенсионный фонд Российской Федерации, Фонд социального страхования Российской Федерации, Федеральный фонд обязательного медицинского страхования» (далее — Закон № 212-ФЗ) в числе выплат, освобождаемых от обложения страховыми взносами, содержит норму, аналогичную той, что предусматривает п. 3 ст. 217 НК РФ.
Так, в подп. «и» п. 2 ч. 1 ст. 9 Закона № 212-ФЗ сказано, что не облагаются страховыми взносами все виды установленных законодательством РФ, законодательными актами субъектов РФ, решениями представительных органов местного самоуправления компенсационных выплат (в пределах утвержденных норм), связанных с выполнением физическим лицом трудовых обязанностей, в том числе в связи с переездом на работу в другую местность.
Таким образом, на суммы выплаченных работнику на основании соглашения между сторонами трудового договора подъемных взносы не начисляются.
Оплачиваем проезд
Что касается возмещения расходов, связанных с оплатой проезда работника и членов его семьи на новое место жительства, а также затрат на провоз имущества, то здесь налоговые последствия будут точно такими же, как и при выплате подъемных.
Дело в том, что, исходя из определения «подъемных», данного Минфином России в письме от 26.05.2008 № 03-04-06-01/140, под ними понимаются любые компенсационные выплаты, связанные с переездом работника на работу в другую местность. А согласно Постановлению № 677 в состав гарантий и компенсаций, выплачиваемых в рассматриваемой ситуации, входит и возмещение стоимости проезда самого работника и членов его семьи, а также расходов по провозу имущества.
Арендуем жилье
Больше всего проблем возникает у компании, если по соглашению сторон трудового договора она возьмет на себя обязанность оплачивать работнику стоимость аренды жилья на новом месте работы.
Налог на прибыль
Трудовой кодекс не уточняет, что следует понимать под «расходами на обустройство на новом месте жительства». Пункт 3 Постановления № 677 включает в гарантии и компенсации работникам в связи с переездом на новое место работы предоставление им жилого помещения на условиях, предусмотренных трудовым договором. То есть получается, что расходы на аренду квартир для работников можно отнести к подъемным и учитывать при расчете налога на прибыль на основании подп. 5 ст. 1 ст. 264 НК РФ.
Косвенно правомерность такого вывода подтверждают и финансисты. Так, отвечая на вопрос налогоплательщика об учете для целей налогообложения прибыли расходов на аренду жилья при переезде работника на новое место работы, Минфин России указал следующее. Суммы выплаченных подъемных работникам, связанных с их переездом на работу в другую местность, предусмотренные ст. 169 ТК РФ, могут быть учтены по подп. 5 ст. 1 ст. 264 НК РФ в пределах размеров, определенных сторонами трудового договора. Конечно же, данные расходы должны соответствовать критериям п. 1 ст. 252 НК РФ (письма Минфина России от 15.05.2013 № 03-03-06/1/16789, от 13.02.2012 № 03-04-06/6-35).
Особый интерес представляет письмо Минфина России от 23.11.2011 № 03-03-06/1/773. В нем специалисты финансового ведомства отметили, что положения ст. 169 ТК РФ применяются в случае, когда работник по согласованию с работодателем переезжает с одного места работы, в котором он выполнял свои трудовые обязанности, на другое место работы. На момент переезда на работу в другую местность физическое лицо должно состоять в трудовых отношениях с тем же работодателем, по соглашению с которым осуществляется его переезд с одного места работы у данного работодателя на другое место работы, расположенное в другой местности. Только в этом случае затраты на переезд работника могут быть учтены по подп. 5 п. 1 ст. 264 НК РФ.
Если же организация принимает финансовое участие в переезде (обустройстве) нового сотрудника на место работы, указанное в трудовом договоре, то применение положений ст. 169 ТК РФ является необоснованным. Поэтому в такой ситуации расходы нельзя учесть по подп. 5 п. 1 ст. 264 НК РФ. Для этих целей следует применять п. 25 ст. 255 НК РФ.
Отметим, что налоговые органы более категоричны. Так, в письме УФНС России по г. Москве от 18.02.2008 № 20-12/015139 налоговики пришли к следующему выводу. Расходы, связанные с переездом и обустройством работника на новом месте, не учитываются для целей налогообложения прибыли, если физическое лицо на момент переезда не заключило трудовой договор с организацией, оплатившей расходы.
НДФЛ
По мнению финансового ведомства, оплата стоимости жилья сотруднику при его переезде на новое место работы облагается НДФЛ, так как не подпадает под действие п. 3 ст. 217 НК РФ (не относится к расходам на переезд в другую местность). Такая позиция высказана в письмах Минфина России от 19.09.2014 № 03-04-06/46997, от 15.05.2013 № 03-03-06/1/16789, от 13.02.2012 № 03-04-06/6-35.
Но суды не поддерживают точку зрения финансистов. Основание следующее. В соответствии с п. 3 Постановления № 677 работникам, которые переехали в связи с переводом их на работу в другую местность, и членам их семей жилое помещение предоставляется на условиях, предусмотренных трудовым договором. Поэтому если в трудовом договоре с работником предусмотрено, что работодатель при переезде работника в другой город должен оплачивать стоимость аренды жилья, то такая оплата признается обустройством на новом месте жительства. Следовательно, она не облагается НДФЛ. Такое решение приняли судьи в постановлении ФАС Восточно-Сибирского округа от 11.09.2013 № А19-2330/2013.
Аналогичные выводы содержатся в постановлениях ФАС Московского округа от 21.03.2011 № А40-36395/10-107-192, Волго-Вятского округа от 24.06.2008 № А43-28282/2007-37-943, Поволжского округа от 16.03.2006 № А72-5629/05-6/435, № А72-5959/05-6/450.
Страховые взносы
Контролеры из фондов настаивают на том, что оплата за работника аренды квартиры при его переезде на работу в другую местность должна облагаться страховыми взносами.
Пять лет назад свою позицию по данному вопросу высказало Минздравсоцразвития России (письмо от 05.08.2010 № 2519-19). По мнению чиновников, суммы компенсации найма жилья при переезде работника в другой город должны облагаться страховыми взносами по общему порядку. Аргументация следующая.
Согласно подп. «и» п. 2 ч. 1 ст. 9 Закона № 212-ФЗ не облагаются страховыми взносами все виды законодательно установленных компенсационных выплат (в пределах утвержденных норм), связанных, в частности, с выполнением физическим лицом трудовых обязанностей, в том числе в связи с переездом на работу в другую местность. Поскольку в Законе № 212-ФЗ речь идет только о переезде, то компенсация найма жилья, выплачиваемая работнику, переехавшему в другой город для работы в филиале организации, не подпадает под действие вышеназванной нормы.
Специалисты из внебюджетных фондов взяли на вооружение данную позицию и успешно ее применяли, что подтверждает арбитражная практика по данному вопросу. Причем некоторые суды поддерживали такой подход. Они указывали, что оплата аренды квартиры за сотрудника, переехавшего на работу в другой город, не подпадает под компенсационные выплаты, предусмотренные Законом № 212-ФЗ. Поэтому она должна облагаться страховыми взносами, так как произведена в рамках трудовых отношений (см., например, постановление ФАС Западно-Сибирского округа от 21.01.2014 № А45-3787/2013).
Другие суды, принимая решения в пользу компаний, руководствовались правовой позицией, изложенной в постановлении Президиума ВАС РФ от 14.05.2013 № 17744/12. Согласно ей факт наличия трудовых отношений между работодателем и его работниками не свидетельствует о том, что все выплаты, которые начисляются работникам, представляют собой оплату их труда. Выплаты социального характера, основанные на коллективном договоре, не являющиеся стимулирующими, не зависящие от квалификации работников, сложности, качества, количества, условий выполнения самой работы, не являются оплатой труда работников (вознаграждением за труд), в том числе и потому, что не предусмотрены трудовыми договорами. Таким образом, эти выплаты не являются объектом обложения страховыми взносами и не подлежат включению в базу для их начисления.
Осенью этого года рассматриваемый вопрос дошел до Верховного суда, который занял позицию организации. В Определении ВС РФ от 16.09.2015 № 304-КГ 15-5008 была рассмотрена следующая ситуация.
Работник компании занимал должность директора филиала в городе А. На основании приказа по организации он был переведен на должность директора филиала в город В. Согласно локальному акту работникам, принимаемым в филиалы переводом из иных подразделений общества, а также при переезде на работу из другой местности, возмещаются расходы, в том числе по обустройству на новом месте жительства. К указанному виду расходов в соответствии с тем же приказом отнесены выплаты за проживание в гостинице на период поиска жилья на новом месте жительства, а также выплаты за самостоятельный наем квартиры.
Контролеры из Фонда доначислили страховые взносы на компенсацию работнику арендной платы за квартиру. Однако суд не согласился с решением проверяющих. Он указал, что согласно ст. 169 ТК РФ работодатель при переезде работника на работу в другую местность обязан возместить в том числе расходы на обустройство на новом месте жительства. При этом порядок и размеры возмещения определяются компанией самостоятельно.
Спорные выплаты были осуществлены на основании локального акта организации. Они носят социальный характер и, несмотря на то что произведены в связи с наличием трудовых отношений, указанные выплаты не обладают признаками заработной платы, поскольку не являются оплатой труда (вознаграждением за труд), не относятся к стимулирующим выплатам, не зависят от квалификации работника, сложности, качества, количества и условий выполнения этим сотрудником самой работы. Эти выплаты произведены не в рамках трудовых отношений. Факт наличия трудовых отношений между работодателем и его работниками сам по себе не свидетельствует о том, что все выплаты, которые начисляются работникам, представляют собой оплату их труда.
Таким образом, спорные выплаты подпадают под действие подп. «и» п. 2 ч. 1 ст. 9 Закона № 212-ФЗ и не подлежат включению в базу, облагаемую страховыми взносами.