Взыскать налоговую задолженность можно и с взаимозависимого лица

В конце февраля обнародовано письмо ФНС России¹, которым Служба направила в инспекции и управления на местах для использования в работе Определение Верховного суда РФ от 02.11.2015 № 305-КГ15-13737. В этом судебном акте рассматривается вопрос правомерности взыскания налоговым органом задолженности налогоплательщика с его взаимозависимого лица на основании подп. 2 п. 2 ст. 45 Налогового кодекса РФ.

Гражданское законодательство РФ предоставляет возможность создавать компании с минимальным уставным капиталом (10 000 руб.) и вести через них коммерческую деятельность. Отвечает по своим долгам, даже самым значительным, только сама компания, ее директор и владельцы к ним никакого отношения не имеют. Исключение составляют ситуации, когда компания была доведена до банкротства по вине владельцев либо не было своевременно заявлено о нем в арбитражный суд, а также в других случаях, предусмотренных ст. 10 Федерального закона от 26.10.2002 № 127-ФЗ «О несостоятельности (банкротстве)» (далее — Закон о банкротстве).

В тоже время на практике нередко встречаются ситуации, когда все имущество компании выводится и прекращается ее деятельность, договоры перезаключаются на вновь образованную компанию, на нее же переводятся активы, переводится весь персонал и т.д.

«Брошенный» бизнес с точки зрения гражданского законодательства

Взыскать по долгам прежней компании с новой организации не удастся, даже если у них будут одни и те же владельцы и она станет заниматься тем же бизнесом, поскольку оба юридических лица по отношению друг к другу являются самостоятельными. Долги одного не могут быть взысканы с другого ни в порядке солидарной, ни субсидиарной ответственности, так как закон подобной возможности не предусматривает.

Прежнюю компанию с долгами ее владельцы либо ликвидируют, либо выводят в другой регион и сливают с другой подобной компанией, либо присоединяют к ней, а затем «бросают», предварительно выводя из нее бывших владельцев и директора. Недобросовестные владельцы могут вообще ничего не делать с такой компанией, учитывая, что с 1 сентября 2014 г. налоговые органы, ведущие ЕГРЮЛ, обязаны исключать из данного реестра недействующие юридические лица².

Бывшие владельцы «бросают» компании не только из-за долгов перед контрагентами, но и в случае, когда на них лежит обязанность заплатить в бюджет крупные суммы штрафов за те или иные нарушения: например, в сфере миграционного законодательства или в области раскрытия информации, за что предусмотрены значительные штрафы, от 500 000 руб. В подобной ситуации владельцы предпочитают начинать тот же или другой бизнес с вновь созданными компаниями, оставляя долги на прежних фирмах, чтобы не платить штрафы.

Взыскание по таким долгам производят судебные приставы, которые в условиях отсутствия сведений о каком-либо имуществе компании-должника выносят постановление о прекращении исполнительного производства. Инициировать процедуру банкротства такой компании бессмысленно, поскольку взыскать с нее все равно ничего не удастся, но истцу придется за свой счет погашать расходы по делу о банкротстве.

Налоговые обязательства не исчезают с прекращением деятельности

Принципиально иная ситуация сложилась в сфере налоговых отношений, где государство устанавливает для себя приемлемые правила работы с налогоплательщиками. Учитывая, что налоговые поступления являются главной доходной частью российского бюджета, у налоговых органов есть в распоряжении достаточно обширный инструментарий, который они могут задействовать в полном объеме для взыскания налоговых недоимок. В этой области просто «бросить» компанию с долгами перед бюджетом и начать бизнес с нуля через другую не получится, поскольку налоговые органы имеют возможность потребовать в судебном порядке взыскания таких долгов и с новой компании.

К подобным выводам пришел Арбитражный суд Московского округа в постановлении от 31.10.2014 по делу № А40-28598/13. Суд указал, что налоговый орган в судебном порядке может потребовать признания компаний взаимозависимыми и заявить о взыскании налога, пеней и штрафа с новой компании.

В основе приведенного подхода лежат следующие аргументы.

Положения ст. 20 НК РФ (которые применялись к спорным правоотношениям) равно как и положения раздела V.1 «Взаимозависимые лица. Общие положения о ценах и налогообложении. Налоговый контроль в связи с совершением сделок между взаимозависимыми лицами. Соглашение о ценообразовании» НК РФ прямо не предусматривают право налогового органа требовать признания лиц взаимозависимыми не с целью осуществления налогового контроля за правильностью применения цен по сделкам, а с целью взыскания сумм налоговой задолженности одного налогоплательщика за счет другого.

Обратите внимание!

С 1 января 2012 г. положения ст. 20 и 40 НК РФ применяются исключительно к сделкам, доходы и (или) расходы по которым признаны в соответствии с главой 25 НК РФ до указанной даты.

Согласно ст. 20 НК РФ взаимозависимыми лицами для целей налогообложения признаются организации, отношения между которыми могут оказывать влияние на условия или экономические результаты их деятельности или деятельности представляемых ими лиц. При этом суд может признать лица взаимозависимыми по иным основаниям, не предусмотренным п. 1 данной статьи, если отношения между этими лицами могут повлиять на результаты сделок по реализации товаров (работ, услуг).

К сведению

В настоящее время признаки взаимозависимости для целей налогообложения приведены в ст. 105.1 НК РФ.

Так, взаимозависимыми лицами признаются:

1) организации в случае, если одна организация прямо и (или) косвенно участвует в другой организации и доля такого участия составляет более 25%;

2) физическое лицо и организация в случае, если такое физическое лицо прямо и (или) косвенно участвует в такой организации и доля такого участия составляет более 25%;

3) организации в случае, если одно и то же лицо прямо и (или) косвенно участвует в этих организациях и доля такого участия в каждой организации составляет более 25%;

4) организация и лицо (в том числе физическое лицо совместно с его взаимозависимыми лицами, указанными в подп. 11 п. 2 ст. 105.1 НК РФ), имеющее полномочия по назначению (избранию) единоличного исполнительного органа этой организации или по назначению (избранию) не менее 50% состава коллегиального исполнительного органа или совета директоров (наблюдательного совета) этой организации;

5) организации, единоличные исполнительные органы которых либо не менее 50% состава коллегиального исполнительного органа или совета директоров (наблюдательного совета) которых назначены или избраны по решению одного и того же лица (физического лица совместно с его взаимозависимыми лицами, указанными в подп. 11 п. 2 ст. 105.1 НК РФ);

6) организации, в которых более 50% состава коллегиального исполнительного органа или совета директоров (наблюдательного совета) составляют одни и те же физические лица совместно с взаимозависимыми лицами, указанными в подп. 11 п. 2 ст. 105.1 НК РФ;

7) организация и лицо, осуществляющее полномочия ее единоличного исполнительного органа;

8) организации, в которых полномочия единоличного исполнительного органа осуществляет одно и то же лицо;

9) организации и (или) физические лица в случае, если доля прямого участия каждого предыдущего лица в каждой последующей организации составляет более 50%;

10) физические лица в случае, если одно физическое лицо подчиняется другому физическому лицу по должностному положению;

11) физическое лицо, его супруг (супруга), родители (в том числе усыновители), дети (в том числе усыновленные), полнородные и неполнородные братья и сестры, опекун (попечитель) и подопечный.

Статьей 45 НК РФ установлено, что взыскание налога в судебном порядке производится в целях взыскания недоимки, числящейся более трех месяцев (подп. 2 п. 2):

— за организациями, являющимися в соответствии с гражданским законодательством РФ зависимыми (дочерними) обществами (предприятиями). Недоимка взыскивается с соответствующих основных (преобладающих, участвующих) обществ (предприятий) в случаях, когда на счета последних в банках поступает выручка за реализуемые товары (работы, услуги) зависимых (дочерних) обществ (предприятий);

— за организациями, являющимися в соответствии с гражданским законодательством РФ основными (преобладающими, участвующими) обществами (предприятиями). Недоимка взыскивается с зависимых (дочерних) обществ (предприятий), когда на их счета в банках поступает выручка за реализуемые товары (работы, услуги) основных (преобладающих, участвующих) обществ (предприятий).

Эти положения также применяются, если налоговым органом в указанных случаях будет установлено, что перечисление выручки за реализуемые товары (работы, услуги), передача денежных средств, иного имущества производятся организациям, признанным судом иным образом зависимыми с налогоплательщиком, за которым числится недоимка. Сказанное следует из положений абз. 12 подп. 2 п. 2 ст. 45 НК РФ (в редакции Федерального закона от 28.06.2013 № 134-ФЗ).

При этом право суда по признанию лиц зависимыми в рамках ст. 45 НК РФ не обусловлено положениями ст. 20 НК РФ.

В частности, в соответствии с правовой позицией Конституционного суда РФ, изложенной в Определении от 04.12.2003 № 441-О, в ходе рассмотрения дела, касающегося законности и обоснованности вынесения налоговым органом решения о доначислении налогоплательщику налога и пеней, арбитражный суд может признать лица взаимозависимыми и по иным основаниям, не предусмотренным п. 1 ст. 20 НК РФ, если отношения между этими лицами могут повлиять на результаты сделок по реализации товаров (работ, услуг). Закрепляющий это правомочие п. 2 ст. 20 НК РФ находится в системной связи с п. 12 ст. 40 НК РФ, согласно которому при рассмотрении дела суд вправе учесть любые обстоятельства, имеющие значение для определения результатов сделки, не ограничиваясь обстоятельствами, перечисленными в п. 4—11 той же статьи. Названные положения вытекают из принципов самостоятельности судебной власти и справедливого, независимого, объективного и беспристрастного правосудия, закрепленных в ст. 10 и 120 Конституции РФ (определения ВАС РФ от 12.11.2009 № ВАС-14329/09 по делу № А11-12735/2008, от 10.11.2008 № ВАС-14140/08). Также правомерность позиции налогового органа подтверждается постановлением ФАС Московского округа от 22.03.2012 по делу А40-46010/2011.

Совокупность фактических обстоятельств, подтверждающая взаимозависимость

По мнению налоговиков, легализованному ВС РФ, наличие признаков взаимозависимости между прежней (брошенной с долгами) и новой компаниями может подтверждаться совокупностью следующих обстоятельств:

— регистрация новой компании в период проведения выездной налоговой проверки в отношении прежней компании;

— тождественность у обеих компаний фактических адресов, контактных телефонных номеров, информационных сайтов, вида деятельности;

— уменьшение активов компании-должника с момента начала проведения выездной налоговой проверки;

— перезаключение новой компанией договоров с покупателями товаров, работ или услуг прежней компании, в том числе путем уступки прав требований, передачи прав и обязанностей, что подтверждается письмами покупателей, которые подтверждают расторжение договоров с прежней компанией, и заключение в тот же день или в непродолжительный после расторжения период новых договоров с новой компанией;

— переход всех сотрудников прежней компании в новую, что может подтверждаться штатным расписанием новой компании и справками по форме 2-НДФЛ, представленными ею;

— перечисление выручки в адрес новой компании за реализацию товаров, работ или услуг лицами, перечислявшими до этого выручку в адрес прежней компании;

— передача прежней компанией новой средств индивидуализации товаров, работ, услуг или предприятия;

— сложившаяся судебно-арбитражная практика применения ст. 45 НК РФ (например, решения Арбитражного суда г. Москвы от 23.07.2010 по делу № А40-46093/10-99-239, от 05.09.2011 по делу № А40-45844/11-75-191) и др.

Подобные обстоятельства свидетельствуют о взаимозависимости обеих компаний и согласованности их действий по неисполнению налоговых обязательств прежней компанией посредством расторжения ранее заключенных договоров и заключения новых договоров с теми же контрагентами вновь созданной для этих целей организацией. Сказанное в силу положений подп. 2 п. 2 ст. 45 НК РФ является основанием для взыскания с взаимозависимой организации недоимки, числящейся за прежней компанией.

Какие возражения не примет суд

Суд не примет возражения налогоплательщика — прежней компании о том, что сумма ее налоговой задолженности полностью включена в реестр требований по делу о банкротстве в соответствии с положениями ст. 5 Закона о банкротстве, поскольку заявленное налоговым органом требование в порядке ст. 45 НК РФ не противоречит положениям названного закона. В случае удовлетворения требований по настоящему делу сумма задолженности подлежит исключению из реестра кредиторов по делу о банкротстве компании-должника.

Обоснованности взыскания с новой компании недоимки компании-должника по налогам, пеням и штрафным санкциям в порядке подп. 2 п. 2 ст. 45 НК РФ уже рассматривалась выше.

Согласно положениям п. 1 ст. 20 НК РФ, которая применялась к спорным отношениям, взаимозависимыми лицами для целей налогообложения признаются физические лица и (или) организации, отношения между которыми могут оказывать влияние на условия или экономические результаты их деятельности или деятельности представляемых ими лиц. В силу п. 2 ст. 20 НК РФ суд может признать лица взаимозависимыми по иным основаниям, не предусмотренным п. 1 ст. 20 НК РФ, если отношения между этими лицами могут повлиять на результаты сделок по реализации товаров (работ, услуг). Для сравнения в п. 1 ст. 105.1 НК РФ приводится следующее определение взаимозависимых лиц: если особенности отношений между лицами могут оказывать влияние на условия и (или) результаты сделок, совершаемых этими лицами, и (или) экономические результаты деятельности этих лиц или деятельности представляемых ими лиц, указанные в настоящем пункте лица признаются взаимозависимыми для целей налогообложения.

Положения ст. 20 НК РФ имеют общий характер и применяются не только в целях контроля правильности применения цен по сделке в порядке ст. 40 НК РФ, но в иных случаях, в частности при квалификации обстоятельств, свидетельствующих о получении налогоплательщиком необоснованной налоговой выгоды.

Данный вывод подтверждается разъяснениями Пленума ВАС РФ, изложенными в постановлении от 12.10.2006 № 53 «Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды», согласно которым взаимозависимость является обстоятельством, которое наряду с другими может быть признано свидетельствующим о получении налогоплательщиком необоснованной налоговой выгоды. Следовательно, положения ст. 20 НК РФ не содержат указаний на возможность их применения только в целях ст. 40 НК РФ и на наличие каких-либо ограничений применения данной нормы в отношении иных положений налогового законодательства.

Таким образом, изменения положений ст. 45 НК РФ в части возможности признания судом лиц иным образом зависимыми, внесенные Федеральным законом от 28.06.2013 № 134-ФЗ, не ухудшают положения налогоплательщика, а дублируют право судебных органов, ранее закрепленное в ст. 20 НК РФ.

Помимо этого в данном случае изложенные обстоятельства свидетельствуют об умышленном характере действий компании-должника, в связи с чем положения п. 2 ст. 5 НК РФ не нее не распространяются.

Данный вывод подтверждается правовой позицией КС РФ, изложенной в Определении от 25.07.2001 № 138-О, согласно которой налогоплательщик считается добросовестным, пока иное не будет доказано в установленном порядке, если недобросовестность налогоплательщика будет доказана, закрепленные в налоговом законодательстве гарантии защиты прав и интересов налогоплательщика распространяться на него не будут.

Важно!

Согласно п. 2 ст. 5 НК РФ акты законодательства о налогах и сборах, устанавливающие новые налоги и (или) сборы, повышающие налоговые ставки, размеры сборов, устанавливающие или отягчающие ответственность за нарушение законодательства о налогах и сборах, устанавливающие новые обязанности или иным образом ухудшающие положение налогоплательщиков или плательщиков сборов, а также иных участников отношений, регулируемых законодательством о налогах и сборах, обратной силы не имеют.

В связи с этим во всех случаях, когда будет установлен факт взаимозависимости и аффилированности компаний, задействованных в процедуре передачи бизнеса, налоговые органы будут поступать аналогичным образом (письмо ФНС России от 18.11.2015 № СА-4-7/20176@). То есть сказанное справедливо для ситуации, когда у компаний общий участник и директор, один фактический адрес, контактные телефоны, информационный сайт, виды деятельности, направленность действий на вывод активов, персонала, перезаключение хозяйственных договоров с целью уклонения от исполнения действительных налоговых обязательств (Определение ВС РФ от 02.11.2015 № 305-КГ15-13737).

Таким образом, участники оборота должны работать добросовестно и иметь в виду, что уйти от образовавшихся долгов по налогам, пеням или штрафам путем создания новой компании и перевода на нее бизнеса не получится, поскольку налоговые органы смогут предъявить требования и к новой компании.