Может ли компания в отношении деятельности по реализации собственной кулинарной продукции применять ЕНВД, если продукция продается с условием доставки или самостоятельного вывоза? Минфин России считает, что нет. Такую точку зрения финансисты высказали в письме от 06.04.2017 № 03‑11‑11/20439.
Общие правила
Пункт 2 ст. 346.26 НК РФ предусматривает две нормы, позволяющие перевести деятельность в сфере оказания услуг общественного питания на ЕНВД. Первая — подп. 8 п. 2 ст. 346.26 НК РФ. Под действие данного подпункта подпадают услуги общепита, оказываемые через объекты с площадью зала обслуживания посетителей не более 150 кв. м по каждому объекту.
Вторая — подп. 9 п. 2 ст. 346.26 НК РФ. В нем сказано, что применять ЕНВД могут компании и предприниматели, оказывающие услуги общественного питания через объекты, не имеющие зала обслуживания посетителей.
О том, что следует понимать под услугами общественного питания для целей ЕНВД, сказано в ст. 346.27 НК РФ. Это услуги по изготовлению кулинарной продукции и (или) кондитерских изделий, созданию условий для потребления и (или) реализации готовой кулинарной продукции, кондитерских изделий и (или) покупных товаров, а также по проведению досуга.
Как видите, в данном определении выдвигаются два требования: создание условий для потребления пищи и реализация кулинарной (кондитерской, покупной) продукции. Однако между ними стоит не только «и», но и «или». То есть дословное прочтение указанной нормы допускает, что для отнесения услуг к общественному питанию можно и не создавать условия для потребления пищи.
В связи с этим на практике возникает вопрос: можно ли применять ЕНВД в отношении деятельности по реализации собственной кулинарной продукции в ситуации, когда она доставляется потребителям (например, домой или в офис) или они самостоятельно вывозят ее?
Позиция Минфина
В комментируемом письме финансисты пришли к выводу, что в данной ситуации применение ЕНВД неправомерно. Причем в качестве аргументации своей позиции они сослались только на положения подп. 8 п. 2 ст. 346.26 НК РФ, в котором речь идет о применении ЕНВД по услугам общепита, которые оказываются через залы обслуживания посетителей.
Исходя из этой нормы Кодекса, финансисты пришли к выводу, что в отношении предпринимательской деятельности по реализации собственной кулинарной продукции с доставкой потребителям на дом (в офис организации) ЕНВД применяться не может. В аналогичном порядке на ЕНВД не может быть переведена деятельность по реализации собственной кулинарной продукции с условием самостоятельного вывоза такой продукции потребителем, независимо от того, что такие услуги оказываются бюджетной организации по государственному или муниципальному контракту.
Следует отметить, что фискальный подход по данной проблеме Минфин России занимает уже давно. Так, в письме Минфина России от 02.05.2012 № 03‑11‑06/3/29 была рассмотрена следующая ситуация. Компания осуществляла производство блюд японской и итальянской кухни по предварительным заказам покупателей — физических лиц. Заказы принимал диспетчер по телефону и передавал их в производственный цех. Водитель-экспедитор доставлял готовую продукцию покупателю по адресу, указанному при оформлении заказа. Зала обслуживания посетителей компания не имела.
По мнению финансистов, в такой ситуации деятельность организации, связанная с производством по предварительным заказам и реализацией кулинарной продукции по месту заказа, в целях применения ЕНВД не может быть отнесена к предпринимательской деятельности в сфере оказания услуг общественного питания. К такому выводу специалисты финансового ведомства пришли, проанализировав понятие «объект организации общественного питания, не имеющий зала обслуживания посетителей». Под ним согласно ст. 346.27 НК РФ понимается объект организации общественного питания, не имеющий специально оборудованного помещения (открытой площадки) для потребления готовой кулинарной продукции, кондитерских изделий и (или) покупных товаров. К данной категории объектов относятся киоски, палатки, магазины (отделы) кулинарии при ресторанах, барах, кафе, столовых, закусочных и другие аналогичные точки общественного питания. В свою очередь к услугам общественного питания относятся услуги по изготовлению кулинарной продукции и (или) кондитерских изделий, созданию условий для потребления и (или) реализации готовой кулинарной продукции, кондитерских изделий и (или) покупных товаров, а также по проведению досуга.
Минфин России посчитал, что, исходя из указанных определений, деятельность объекта общепита, не имеющего зала обслуживания посетителей, независимо от его месторасположения и вида предусматривает также организацию потребления приобретенной продукции на месте.
Аналогичная точка зрения содержится в письмах Минфина России от 12.07.2010 № 03‑11‑06/3/101, от 13.05.2010 № 03‑11‑11/133.
Отметим, что есть разъяснения ФНС России с противоположной позицией. Так, в письме от 06.05.2010 № ШС-37-3/1246@ налоговики указали, что услуги по изготовлению и реализации кулинарной продукции, в том числе и через объекты общественного питания, не имеющие зала обслуживания посетителей (то есть без возможности потребления данной продукции на месте), являются видом деятельности, подлежащим переводу на ЕНВД.
Оцениваем риски
Анализ судебной практики показывает, что у судов нет единства по данной проблеме. Некоторые суды занимают сторону налоговиков и указывают, что если компания не создала условия для потребления пищи в месте ее покупки, то применять ЕНВД нельзя. Выполнение данного требования является обязательным для применения ЕНВД. Такие выводы содержатся в постановлениях ФАС Уральского округа от 24.04.2015 № Ф09-1166/15, от 07.03.2014 № Ф09-403/14, от 01.06.2011 № Ф09-2965/11-С3 (Определением ВАС РФ от 24.10.2011 № ВАС-9059/11 отказано в передаче дела на пересмотр), Центрального округа от 26.03.2013 № А54-4101/2012.
Но есть судебные решения и в пользу компаний. Так, в постановлениях ФАС Дальневосточного округа от 13.12.2013 № А51-20032/2012, Северо-Западного округа от 14.04.2009 № Ф04-2196/2009 (4457-А67-19) арбитры признали правомерным применение ЕНВД в отношении деятельности по реализации кулинарной продукции и ее доставки заказчикам.
Учитывая неоднозначность судебной практики, сложно сказать, на чью сторону встанет суд. Таким образом, риск получить штраф за неправомерное применение ЕНВД по данному виду деятельность все равно остается.