К торговле со странами — участницами ЕАЭС применяются особые правила документооборота и исчисления НДС. Разъясняем, как учитывать продажу товаров в страны — участницы ЕАЭС, какими документами подтверждать экспорт, а также как заполнять статистическую отчетность в таможню о вывозе товаров на территорию названных стран.
Договор о Евразийском экономическом союзе (далее — Договор о ЕАЭС) подписан 29 мая 2014 г. В настоящее время членами ЕАЭС являются Российская Федерация, Республика Армения, Республика Беларусь, Республика Казахстан и Кыргызская Республика.
Согласно ст. 72 Договора о ЕАЭС уплата НДС во взаимной торговле товарами осуществляется по принципу страны назначения. То есть при экспорте товаров в страны — участницы ЕАЭС применяется ставка НДС 0%, а при ввозе (импорте) товаров на территорию РФ уплачивается НДС.
Правила исчисления и уплаты НДС установлены Протоколом о порядке взимания косвенных налогов и механизме контроля за их уплатой при экспорте и импорте товаров, выполнении работ, оказании услуг, приведенным в Приложении № 18 к Договору о ЕАЭС (далее — Протокол).
Под экспортом товара понимается вывоз товаров, реализуемых налогоплательщиком, с территории одного государства — члена ЕАЭС на территорию другого государства — члена ЕАЭС (п. 2 раздела I Протокола).
При экспорте товаров с территории РФ, в том числе в государства — члены ЕАЭС, моментом определения налоговой базы является последнее число квартала, в котором собран полный пакет документов, подтверждающих обоснованность применения нулевой ставки по НДС (п. 9 ст. 167 НК РФ).
Рассмотрим порядок отражения в налоговой декларации операций по отгрузке товаров на экспорт в ситуациях, когда компания собрала подтверждающие документы в 180-дневный срок и когда такие документы собраны по истечении названного срока.
Оформление счетов-фактур при реализации товаров в страны ЕАЭС
В счете-фактуре, выставляемом при вывозе за пределы территории РФ на территорию государства — члена ЕАЭС любого товара, как облагаемого, так и освобождаемого от обложения НДС, указывается дополнительный обязательный реквизит — код вида товара в соответствии с единой ТН ВЭД ЕАЭС (подп. 15 п. 5 ст. 169 НК РФ).
Необходимость указания в выставляемом при реализации товаров, вывозимых на территорию государств — членов ЕАЭС, счете-фактуре кода вида товаров обусловлена тем, что п. 3 ст. 172 НК РФ с 1 июля 2016 г. установлены различные порядки принятия к вычету сумм НДС по товарам (работам, услугам), используемым при реализации на экспорт, в том числе в государства — члены ЕАЭС, сырьевых и несырьевых товаров, облагаемых по ставке НДС 0% (письмо Минфина России от 24.11.2017 № 03-07-13/1/77927).
С 1 октября 2017 г. данные о коде вида товаров подлежат отражению в графе 1а «Код вида товара» счета-фактуры.
Обратите внимание!
При заполнении кода товара следует руководствоваться наименованиями товарных позиций и кодами ТН ВЭД ЕАЭС, утвержденными в Приложении к Решению Совета Евразийской экономической комиссии от 16.07.2012 № 54 (ред. от 27.11.2017) «Об утверждении единой Товарной номенклатуры внешнеэкономической деятельности Евразийского экономического союза и Единого таможенного тарифа Евразийского экономического союза» (с изменениями и дополнениями, вступившими в силу с 01.01.2018).
Такие изменения в форму счета-фактуры, утвержденную постановлением Правительства РФ от 26.12.2011 № 1137 «О формах и правилах заполнения (ведения) документов, применяемых при расчетах по налогу на добавленную стоимость» (далее — постановление № 1137), внесены постановлением Правительства РФ от 19.08.2017 № 981 «Об изменении и признании утратившими силу некоторых актов Правительства РФ». Кода вида товара согласно ТН ВЭД ЕАЭС указывается в отношении товаров, вывезенных за пределы территории РФ на территорию государства — члена ЕАЭС. При отсутствии данных в графе 1а счета-фактуры ставится прочерк.
Обновленную форму счета-фактуры следует применять в обязательном порядке, даже если у компании отсутствует надобность в заполнении дополнительных граф. Как отмечено в письме Минфина России от 08.09.2017 № 03-07-09/57881, право налогоплательщика исключать строки и графы из утвержденной формы счета-фактуры, корректировочного счета-фактуры постановлением № 1137 не предусмотрено.
Напомним, что до вступления в силу поправок в форму счета-фактуры компания могла на основании п. 9 Правил, (утв. постановлением № 1137) указывать в дополнительных строках и графах счета-фактуры информацию о коде вида товара в соответствии с единой ТН ВЭД ЕАЭС при условии сохранения формы счета-фактуры (письмо Минфина России от 14.11.2016 № 03-07-09/66475).
Дополнительную информацию следует указывать в дополнительных строках и графах после предусмотренных формой счета-фактуры подписей руководителя и главного бухгалтера компании или иного уполномоченного лица (письмо Минфина России от 08.04.2016 № 03-07-09/20121).
Таким образом, отсутствие заполненного кода в счете-фактуре является нарушением, однако ответственность за такое правонарушение налоговым законодательством не предусмотрена.
Налоговая ответственность наступает в случае отсутствия счета-фактуры или отсутствия регистрации счета-фактуры (ст. 120 НК РФ).
Пример 1
Компания отгружает в Республику Беларусь для гражданских воздушных судов синхронные двигатели номинальной выходной мощностью не более 18 Вт.
Согласно ТН ВЭД ЕАЭС такие двигатели относятся к разделу XVI «Машины, оборудование и механизмы; электротехническое оборудование; их части; звукозаписывающая и звуковоспроизводящая аппаратура, аппаратура для записи и воспроизведения телевизионного изображения и звука, их части и принадлежности» группа 85 «Электрические машины и оборудование, их части; звукозаписывающая и звуковоспроизводящая аппаратура, аппаратура для записи и воспроизведения телевизионного изображения и звука, их части и принадлежности».
Код ТН ВЭД ЕАЭС — 8501 10 100 1 указывается в графе 1а «Код вида товара» счета-фактуры.
Графа 11 «Регистрационный номер таможенной декларации» заполняется в отношении товаров, страной происхождения которых не является РФ, либо в отношении товаров, выпущенных в соответствии с таможенной процедурой выпуска для внутреннего потребления, при завершении действия таможенной процедуры свободной таможенной зоны на территории особой экономической зоны в Калининградской области.
А нужно ли выставлять счет-фактуру, если налогоплательщик совершает операции, освобожденные от налогообложения в соответствии со ст. 149 НК РФ?
Напомним, что начиная с 2014 г. налогоплательщики освобождены от обязанности выставлять счета-фактуры, если совершают операции, освобожденные от НДС на основании ст. 149 НК РФ. Но с 1 июля 2016 г. из данного правила есть исключения.
Так, счета-фактуры следует составлять при совершении операций по реализации товаров, не подлежащих налогообложению (освобождаемых от налогообложения) в соответствии со ст. 149 НК РФ, вывезенных за пределы территории РФ на территорию государства — члена ЕАЭС. То есть при экспорте товаров в страны — члены ЕАЭС счета-фактуры составляются независимо от того, облагается ли данная реализация НДС или освобождена от налогообложения (подп. 1.1 п. 3 ст. 169 НК РФ).
При реализации товаров, не облагаемых НДС по ст. 149 НК РФ, в счете-фактуре ставится надпись или ставится штамп «Без налога (НДС)».
Документы для подтверждения ставки НДС 0%
Согласно положениям раздела II «Порядок применения косвенных налогов при экспорте товаров» Протокола при экспорте товаров с территории одного государства — члена ЕАЭС на территорию другого государства — члена ЕАЭС применяется нулевая ставка НДС при представлении в налоговый орган документов, предусмотренных п. 4 Протокола.
Какими документами компания-экспортер должна подтвердить ставку 0% НДС? Перечень таких документов приведен в п. 4 Протокола, ст. 165 НК РФ (письма ФНС России от 27.04.2017 № СД-4-3/8126@, от 11.01.2017 № АС-4-15/201@, Минфина России от 02.09.2016 № 03-07-13/1/51480):
1) договоры (контракты), на основании которых осуществляется экспорт товаров;
2) заявление о ввозе товаров и уплате косвенных налогов, составленное по установленной форме (Приложение № 1 к Протоколу об обмене информацией в электронном виде между налоговыми органами государств — членов Евразийского экономического союза об уплаченных суммах косвенных налогов от 11.12.2009), с отметкой налогового органа государства — члена ЕАЭС, на территорию которого импортированы товары. Такое заявление экспортер должен получить от своего покупателя;
3) транспортные (товаросопроводительные) и (или) иные документы, подтверждающие перемещение товаров с территории РФ на территорию другого государства — члена ЕАЭС.
При перевозке автотранспортом — это международная товарно-транспортная накладная (CMR), товарно-транспортная накладная, при перевозке железнодорожным транспортом — накладная СМГС (письма Минтранса России от 24.05.2010 № ОБ-16/5460, ФНС России от 30.05.2013 № ЕД-3-3/1928@, от 16.09.2011 № ЕД-4-3/15167@, от 14.10.2011 № ЕД-4-3/17067@);
4) иные документы, подтверждающие обоснованность применения нулевой ставки НДС и (или) освобождения от уплаты акцизов, предусмотренные законодательством государства-члена, с территории которого экспортированы товары.
Отметим, что все приведенные документы, за исключением заявления (перечня заявлений), не представляются в налоговый орган, если непредставление документов для подтверждения нулевой ставки НДС следует из законодательства государства-члена, с территории которого экспортированы товары.
Так, в налоговую инспекцию не предоставляется выписка банка, подтверждающая фактическое поступление выручки от реализации экспортированных товаров на счет компании-экспортера (письмо Минфина России от 30.06.2016 № 03-07-13/1/38244).
Несмотря на то что в перечне документов отсутствует счет-фактура продавца, при экспорте товаров в ЕАЭС счет-фактуру оформляют в общеустановленном порядке (письмо Минфина России от 12.04.2017 № 03-07-13/1/21711).
Ошибки в подтверждающих документах
На практике бывают ситуации, когда в заявлении о ввозе товаров на территорию государства и уплате косвенных налогов содержится ошибка. Приведем примеры из судебной практики.
Пример 2
Компания представила уточненную налоговую декларацию по НДС, в которой размер экспортной выручки не менялся, а корректировалась сумма налоговых вычетов.
При подаче ранее уточненных налоговых деклараций по НДС компанией изначально представлено оформленное заявление о ввозе товаров и уплате косвенных налогов с отметкой налогового органа по Медеускому району города Алматы (Казахстан), а впоследствии — заявление о ввозе товаров на территорию указанного государства и уплате косвенных налогов с отметкой об уплате НДС налогового управления по Бостандыкскому району города Алматы (Казахстан).
При этом по запросу налоговиков налоговый департамент города Алматы (Казахстан) подтвердил отзыв заявления компании, имеющего ошибки заполнения, методом его замены на другое заявление. Отметки об уплате косвенных налогов налоговым органом города Алматы (Казахстан) проставлены как в первоначальном, так и в последующем заявлениях о ввозе товаров и уплате косвенных налогов.
Как по первоначальному заявлению, так и по замененному заявлению можно идентифицировать продавца, покупателя и экспортируемый товар.
Тем не менее налоговики отказали в праве компании на применение ставки 0%.
Суды поддержали компанию, отметив, что указанная ошибка и факт замены заявления в связи с данной ошибкой не является основанием для отказа в подтверждении ставки 0 % и не предусматривается нормами действующего законодательства.
Кроме того, в ходе судебного разбирательства налоговики не опровергли реальность экспортных операций, счета-фактуры оформлены надлежащим образом, факт уплаты косвенных налогов контрагентом компании на территории Республики Казахстан подтвержден.
Таким образом, согласно позиции КС РФ, выраженной в постановлении от 14.07.2003 № 12-П, и письму ФНС России от 10.06.2013 № ЕД-4-3/10481@ представление нового заявление с датой отметки периода проверки, отозванного ранее в связи с наличием в нем ошибок, не является основанием для отказа в применении ставки 0%.
(Постановление АС Северо-Западного округа от 06.09.2016 № А21-7734/2015)
В другом деле суд подтвердил, что отдельные несоответствия в товарно-транспортных накладных не могут опровергать факт экспорта оборудования в государство — член ЕАЭС, если такой экспорт подтвержден иными документами.
Пример 3
Факт вывоза товара из Российской Федерации в Республику Казахстан был достоверно установлен на основании представленных в налоговый орган первичных документов, НДС иностранным контрагентом уплачен. На этом основании суд пришел к выводу о доказанности налогоплательщиком своего права на применение ставки 0%.
Кроме того, судьи отметили, что налогоплательщик не может нести ответственность за небрежное составление документов третьими лицами и наличием в них ошибок, опечаток. А неточное указание в товарно-транспортных накладных конечного пункта разгрузки (г. Астана, а не конкретное подразделение ветеринарных служб Казахстана) также не влечет недействительность (недостоверность) всей накладной.
(Постановление АС Уральского округа от 16.08.2017 № А71-8410/2016)
Сроки передачи подтверждающих документов
По общему правилу, подтверждающие документы передаются в ИФНС одновременно с декларацией по НДС за квартал, в котором собран пакет документов, но не позднее чем за квартал, в котором истекает 180-дневный срок (п. 4 и п. 5 Протокола, письма Минфина России от 07.09.2016 №03-07-13/1/52383, от 02.09.2016 № 03-07-13/1/51480).
Пример 4
Товарно-транспортная накладная датирована 22.01.2018, последним днем истечения срока сбора подтверждающих документов будет 21.07.2018.
При экспорте товаров с территории РФ в государства — члены ЕАЭС моментом определения налоговой базы является последнее число квартала, в котором собран полный пакет документов, подтверждающих обоснованность применения нулевой ставки НДС (п. 9 ст. 67 НК РФ).
Если документы, подтверждающие обоснованность применения ставки НДС 0%, собраны в 180-дневный срок, операции по реализации товаров отражаются в налоговой декларации за налоговый период, в котором собран полный пакет документов.
Таким образом, представить подтверждающие документы в ИФНС компания должна до 25.10.2018 (одновременно с налоговой декларацией за III квартал 2018 г.) на бумажном носителе либо через ТКС в виде отсканированных файлов (письмо ФНС России от 11.01.2017 № АС-4-15/201@).
Отражение в налоговой декларации экспортных операций
Первый вопрос, который возникает у компании: нужно ли отражать в декларации по НДС отгрузку товаров в страны ЕАЭС?
Налоговая база по НДС возникает либо в момент сбора необходимого пакета документов в течение 180 дней либо по истечении 180 дней, если документы не собраны в установленный срок.
Таким образом, в связи с действием особого порядка определения налоговой базы обязанности по отражению факта отгрузки товаров на экспорт в декларации по НДС нет.
Подтверждающие документы собраны в 180-дневный срок (для товаров, кроме сырьевых)
Если документы, подтверждающие обоснованность применения ставки НДС 0%, собраны в 180-дневный срок, операции по реализации товаров отражаются в налоговой декларации по НДС, в разделе 4 «Расчет суммы налога по операциям по реализации товаров (работ, услуг), обоснованность применения налоговой ставки 0 процентов по которым документально подтверждена».
При экспорте товаров с территории РФ на территорию стран — участников ЕАЭС компания вправе принять к вычету «входной» НДС (кроме сырьевых товаров) в общеустановленном порядке: после принятия на учет товаров при наличии соответствующих первичных документов.
Для плательщиков НДС право на применение налогового вычета по налогу возникает при соблюдении следующих условий: товары (работы, услуги) имущественные права должны быть приобретены для осуществления операций, признаваемых объектом налогообложения, и поставлены на учет, у налогоплательщика имеются счета-фактуры, соответствующие требованиям ст. 169 НК РФ (подп. 2 п. 2 ст. 171 НК РФ, п. 1 ст. 172 НК РФ). А с учетом правовой позиции КС РФ, выраженной в Определении от 25.07.2001 № 138-О, возмещение НДС из бюджета возможно при условии, что налогоплательщик действовал добросовестно. То есть в момент отгрузки товаров на экспорт восстанавливать НДС не нужно (кроме сырьевых товаров).
Обязательным условием для применения налогового вычета и соответствующего возмещения сумм НДС является соблюдение трехлетнего срока, установленного п. 2 ст. 173 НК РФ (постановление Президиума ВАС РФ от 15.06.2010 № 2217/10).
На практике у налогоплательщиков возникает вопрос, в каком периоде истекает трехгодичный срок для реализации права на налоговый вычет НДС.
Отметим, что позиция налоговых органов заключалась в невозможности продления срока вычета НДС на дни представления налоговой декларации по НДС (письмо ФНС России от 09.07.2014 № ГД-4-3/13341@). Такой подход следует из определения ВАС РФ от 23.03.2010 № 1199/10, в котором отмечено, что трехлетний срок для вычета НДС является пресекательным и не подлежит продлению на 20 дней (с 2015 г. — на 25 дней), предусмотренных п. 5 ст. 174 НК РФ для подачи налоговой декларации в налоговые органы.
Арбитражные суды исходят из того, что налогоплательщик вправе претендовать на возмещение налога, заявленного в налоговой декларации, в том числе уточненной, в течение трех лет с момента, определяемого налоговым периодом, когда выполнены все условия для использования вычетов, применение которых ведет к возникновению суммы возмещения (постановления АС Северо-Кавказского округа от 14.07.2015 № А32-20743/2014 и от 28.05.2015 № А32-1499/2012).
Пример 5
Налогоплательщик 09.06.2014 получил счет-фактуру от 28.04.2014 по приобретенному и поставленному на учет имуществу.
Суд указал, что право на применение налогового вычета по приобретению имущества возникло у налогоплательщика в II квартале 2014 г. Счет-фактура по приобретенному имуществу, на основании которого налогоплательщиком заявлен налоговый вычет, относится к II кварталу 2014 г. В соответствии с положениями п. 2 ст. 173 НК РФ налогоплательщик должен был подать налоговую декларацию, в которой подлежал отражению указанный вычет, не позднее трех лет с момента окончания налогового периода — II квартала 2014 г.
Иными словами, налогоплательщик должен был подать налоговую декларацию по вычетам НДС, относящимся к II кварталу 2014 г., не позднее 30.06.2017.
(Постановление АС Северо-Западного округа от 24.05.2016 г. №А56-41139/2015)
Аналогичный вердикт был вынесен и в постановлении АС Дальневосточного округа от 22.12.2015 № А51-8660/2015.
Таким образом, налогоплательщик не сможет воспользоваться правом возмещения НДС за пределами трехлетнего срока вычета, исчисленного в течение трех лет, считая с окончания квартала, в котором возникло право на налоговый вычет НДС. Исключение составляет случай, когда у налогоплательщика есть доказательств, подтверждающие существования объективных обстоятельств и уважительных причин, препятствовавших реализации им права на возмещение налога в установленный срок.
Подтверждающие документы собраны в 180-дневный срок (для сырьевых товаров)
В целях применения главы 21 НК РФ к сырьевым товарам относятся минеральные продукты, продукция химической промышленности и связанных с ней других отраслей промышленности, древесина и изделия из нее, древесный уголь, жемчуг, драгоценные и полудрагоценные камни, драгоценные металлы, недрагоценные металлы и изделия из них. Коды видов сырьевых товаров определяются утвержденной Правительством РФ единой ТН ВЭД ЕАЭС (абз. 3 п. 10 ст. 165 НК РФ).
В части реализации сырьевых товаров правила вычета НДС иные. Компания-экспортер в момент отгрузки таких товаров восстанавливает «входной» НДС, ранее принятый к вычету. А при подтверждении экспорта (когда собран полный пакет документов) налогоплательщик заявляет ранее восстановленный НДС за налоговый период, в котором собраны документы, в специальном разделе 4 налоговой декларации «Расчет суммы налога по операциям по реализации товаров (работ, услуг), обоснованность применения налоговой ставки 0 процентов по которым документально подтверждена» (п. 9 ст. 167 НК РФ, письмо Минфина России от 02.09.2016 № 03-07-13/1/51480).
Подтверждающие документы не собраны в 180-дневный срок
Если документы не представлены в налоговую инспекцию в установленный срок, то операции по реализации товаров отражаются в разделе 6 «Расчет суммы налога по операциям по реализации товаров (работ, услуг), обоснованность применения налоговой ставки 0 процентов по которым документально не подтверждена» налоговой декларации по НДС, представляемой за налоговый период, на который приходится дата отгрузки товаров. В этом случае налогоплательщик платит НДС по ставке 10 или 18% и одновременно вправе заявить к вычету «входной» НДС, относящийся к указанным операциям (по сырьевым товарам).
Как уже было отмечено, компания-экспортер в момент отгрузки сырьевых товаров восстанавливает «входной» НДС, ранее принятый к вычету. А при неподтверждении экспорта (по истечению 180 календарных дней) налогоплательщик заявляет ранее восстановленный НДС за квартал отгрузки товаров на экспорт (письма Минфина России от 03.11.2017 № 03-07-08/72550, ФНС России от 03.08.2016 № 1-4-05/0021@).
Операции по реализации товаров отражаются в разделе 6 «Расчет суммы налога по операциям по реализации товаров (работ, услуг), обоснованность применения налоговой ставки 0 процентов по которым документально не подтверждена» уточненной налоговой декларации по налогу НДС, представляемой за налоговый период, на который приходится дата отгрузки товаров (п. 9 ст. 167 НК РФ, письмо Минфина России от 02.09.2016 № 03-07-13/1/51480).
Кроме того, в составе уточненной налоговой декларации за квартал, на который приходится отгрузка товаров на экспорт, заполняются раздел 8 Приложение № 1 «Сведения из дополнительных листов книги покупок» (отражается счет-фактура, подтверждающая вычет НДС), раздел 9 Приложение № 1 «Сведения из дополнительных листов книги продаж» (отражается счет-фактура, выписанный экспортером в 1 экземпляре, на 181-й календарный день с момента отгрузки сырьевого товаров на экспорт НДС).
До момента представления уточненной налоговой декларации по НДС компания-экспортер должна заплатить недоимку по НДС и пени, рассчитанные с момента отгрузки товаров до момента уплаты НДС (при неподтверждении экспорта).
Следует отметить, что такой порядок действует и в отношении экспортных операций в другие страны (не относящиеся к ЕАЭС).
Можно ли отказаться от применения ставки 0%
С 1 января 2018 г. компании-экспортеры вправе отказаться от применения нулевой ставки по НДС.
Для отказа компания должна представить заявление в налоговую инспекцию по месту своего учета не позднее 1-го числа налогового периода, с которого намерена не применять нулевую ставку НДС. Срок применения налоговых ставок, предусмотренных таким заявлением, должен составлять не менее 12 месяцев.
Налогоплательщик вправе не применять нулевую ставку НДС только в отношении всех осуществляемых экспортных операций.
В то же время компания не вправе отказаться от применения ставки 0% в случае реализации товаров в страны ЕАЭС. Ведь в этом случае действует специальное регулирование порядка исчисления и уплаты НДС. Особый порядок уплаты НДС установлен Протоколом.
Бухгалтерский учет операций по отгрузке товаров в страны ЕАЭС
Рассмотрим порядок отражения экспортной поставки, если компания на момент истечения 180-дневного срока не подтвердила экспорт.
Пример 6
Компания ООО «Лютик» реализует на экспорт зубошлифовальные станки, которые являются несырьевым товаром. Согласно заключенному контракту с Республикой Беларусь стоимость реализуемых станков составляет 1 000 000 руб.
Стоимость приобретенных станков в декабре 2017 г. составила 708 000 руб., в том числе НДС — 108 000 руб. Расходы на аренду склада для хранения станков составили 118 000 руб., в том числе НДС — 18 000 руб. Дата отгрузки станков — 22.01.2018.
Предположим, что в установленный 180-дневный срок (21.07.2018) компания не собрала пакет документов, подтверждающих право на применение ставки НДС 0%.
В этом случае компания начисляет и уплачивает НДС по ставке 18% за налоговый период, на который приходится дата отгрузки товаров (п. 5 Протокола, ст. 163, п. 3 ст. 164 НК РФ).
По общему правилу, выручка от продажи товаров учитывается в составе доходов от обычных видов деятельности на дату перехода права собственности на товары к покупателю (п. 5, п. 12 Положения по бухгалтерскому учету «Доходы организации» ПБУ 9/99, утв. приказом Минфина России от 06.05.99 № 32н).
В учете ООО «Лютик» будут сформированы следующие записи.
Декабрь 2017 г.:
Дебет 41 Кредит 60
— 600 000 руб. — отражена задолженность по приобретенным зубошлифовальным станкам;
Дебет 19 Кредит 60
— 108 000 руб. — учтена предъявленная поставщиком сумма НДС по счету-фактуре (УПД);
Дебет 68 Кредит 19
— 108 000 руб. — отражен налоговый вычет по НДС со стоимости приобретенных станков;
Дебет 60 Кредит 51
— 708 000 руб. — осуществлена оплата поставщику;
Дебет 44 Кредит 76, субсчет «Задолженность перед арендодателем»
— 100 000 руб. — отражена стоимость арендной платы;
Дебет 19 Кредит 76, субсчет «Задолженность перед арендодателем»
— 18 000 руб. — учтена предъявленная арендодателем сумма НДС по счету-фактуре (УПД);
Дебет 68 Кредит 19
— 18 000 руб. — отражен налоговый вычет по НДС со стоимости предъявленной арендатором арендной платы;
Дебет 76, субсчет «Задолженность перед арендодателем» Кредит 51
— 118 000 руб. — перечислена арендатору арендная плата.
Январь 2018 г.:
Дебет 62 Кредит 90
—1 000 000 руб. — отражена задолженность покупателя по реализованным зубошлифовальным станкам;
Дебет 90 Кредит 41
— 600 000 руб. — списана себестоимость реализованных товаров;
Дебет 51 Кредит 62
—1 000 000 руб. — поступила оплата от покупателя за реализованные зубошлифовальные станки.
Июль 2018 г.:
Дебет 19 Кредит 68
— 180 000 руб. — начислен НДС по неподтвержденному экспорту (1 000 000 руб. х 18%);
Дебет 91-2 Кредит 19
— 180 000 руб. — учтена в составе расходов сумма НДС по неподтвержденному экспорту.
Начисленная сумма НДС по неподтвержденному экспорту в целях исчисления налога на прибыль учитывается в составе прочих расходов, связанных с производством и реализацией (подп. 1 п. 1 ст. 264 НК РФ, письма Минфина России от 20.10.2015 № 03-03-06/1/60045, от 27.07.2015 № 03-03-06/1/42961).
Предположим, что компанией после установленного срока (21.07.2018) подтверждена правомерность применения ставки НДС 0%. В этом случае начисленный НДС по неподтвержденному экспорту подлежит налоговому вычету (п. 10 ст. 171 НК РФ). Однако, возвратив ранее уплаченный налог, налогоплательщик не сможет вернуть уплаченные пени.
В последний день квартала, в котором собраны подтверждающие документы, налогоплательщик регистрирует в книге продаж счет-фактуру (по ставке НДС 0%), выставленный им ранее в адрес покупателя на дату отгрузки.
Далее следует восстановить сумму НДС, отраженную в строке 040 раздела 6 уточненной декларации, поданной на квартал отгрузки товара на экспорт.
Для этого в книге продаж нужно зарегистрировать счета-фактуры из дополнительного листа книги покупок при неподтверждении экспорта (п. 41.5 Порядка заполнения декларации, утв. приказом ФНС России от 29.10.2014 № ММВ-7-3/558@ «Об утверждении формы налоговой декларации по налогу на добавленную стоимость, порядка ее заполнения, а также формата представления налоговой декларации по налогу на добавленную стоимость в электронной форме»).
Затем нужно снова принять к вычету восстановленный НДС. С этой целью в книге покупок за квартал, в котором подтверждается ставка 0% (собран пакет документов), регистрируется счет-фактура, по которой НДС был восстановлен (п. 3 ст. 172 НК РФ).
К вычету принимается сумма НДС, которая начислена с неподтвержденного экспорта. Эта сумма была отражена в строке 030 раздела 6 уточненной налоговой декларации, представленной за квартал, на который приходится отгрузка товаров на экспорт (п. 9 ст. 165, п. 3 ст. 172 НК РФ, п. 41.4 Порядка заполнения декларации).
Чтобы принять «неподтвержденный» НДС к вычету, в книге покупок за квартал, в котором собраны документы, регистрируется тот же счет-фактура, который был зарегистрирован в книге продаж (по ставке НДС 10 или 18%).
А далее заполняется раздел 4 декларации, в котором отражаются операции по подтвержденному экспорту (п. 41.5 Порядка заполнения декларации).
В строке 030 раздела 4 приводится сумму входного НДС, принимаемого к вычету, а в строке 040 — сумма НДС, ранее исчисленная с экспортной операции (в момент истечения 180 календарных дней) и принятая к вычету. Сумма восстановленного НДС отражается в строке 050 раздела 4 декларации.
Статистическая отчетность при экспорте товаров в страны ЕАЭС
При вывозе (ввозе) товаров из РФ в страны ЕАЭС (Белоруссию, Казахстан, Киргизию, Армению) необходимо заполнить статистическую форму учета перемещения товаров и представить в таможенный орган, в регионе деятельности которого организация-резидент состоит на налоговом учете. Данная форма и порядок ее заполнения утверждена постановлением Правительства РФ от 07.12.2015 № 1329 (далее — Порядок).
Таким образом, статистическую форму заполняет и подает резидент РФ, который заключил сделку, либо от имени (по поручению) которого заключена сделка, либо который имеет право владения, пользования и/или распоряжения товарами.
Статистическая форма заполняется на товары независимо от вида транспорта, которым они перевозятся (п. 6 Порядка). Статистическая форма заполняется за отчетный месяц по нескольким отгрузкам (получениям) товаров, отгруженных (полученных) на одних и тех же условиях в рамках одного контракта (договора) (при наличии), или отдельно по каждой отгрузке (получению) товаров.
Дата представления статистической формы
Статистическую форму представляют не позднее восьмого рабочего дня месяца, следующего за месяцем, в котором произведена отгрузка товаров со склада или получение товаров на склад (п. 7 Порядка).
В каких случаях форма не заполняется
Статистическая отчетность не заполняется на товары (п. 3 Порядка):
— которые должны быть задекларированы в таможенных органах в соответствии с законами и нормативными актами РФ;
— перемещаемые транзитом по территории РФ;
— перемещаемые физическими лицами для личных и иных, не связанных с осуществлением предпринимательской деятельности нужд;
— перемещаемые отдельными категориями лиц государств — членов ТС, пользующихся преимуществами, привилегиями и (или) иммунитетами в соответствии с международными договорами, дипломатическими представительствами, консульскими учреждениями, иными официальными представительствами, международными организациями государств — членов ТС и персоналом этих представительств;
— вывозимые из РФ на территорию комплекса «Байконур» и ввозимые с территории комплекса «Байконур» в РФ;
— пересылаемые в международных почтовых отправлениях;
— временно ввозимые (вывозимые) сроком менее года, в том числе по соглашениям о разделе продукции;
— поставляемые для ремонта или после ремонта;
— предназначенные для гарантийного обслуживания;
— поставляемые по рекламации;
— которые используются для обеспечения нормальной эксплуатации и технического обслуживания транспортных средств, осуществляющих международные перевозки, предназначенные для потребления пассажирами и членами экипажа, предназначенные для реализации пассажирам и членам экипажа морских и воздушных судов.
Статистическая отчетность также не заполняется в отношении:
— продукции морского промысла, ввозимого российскими или арендованными (зафрахтованными) российскими лицами судами;
— предметов материально-технического снабжения и снаряжения, топлива, продовольствия и другого имущества, вывозимого за пределы таможенной территории РФ для обеспечения деятельности российских или арендованных (зафрахтованных) российскими лицами судов, ведущих морской промысел;
— выставочных экспонатов;
— рекламных материалов и сувениров;
— многооборотной тары;
— образцов товаров;
— материальных носителей, разработанных на заказ, содержащих объекты интеллектуальной деятельности, в том числе военного, специального и двойного назначения, и не предназначенных непосредственно для реализации на потребительском рынке;
— отходов, образовавшихся в результате переработки товаров на территории РФ и переработки для внутреннего потребления.
— валюты РФ и иностранной валюты (кроме используемой для нумизматических целей), ценных бумаг.
Способы представления и особенности заполнения формы
Статистическая форма может представляться в таможенный орган как в электронном виде (с заверением электронной подписью), так и на бумажном носителе.
Форма заполняется с помощью личного кабинета участника ВЭД на сайте таможенных органов https://edata.customs.ru/.
В веб-форме (на сайте таможенных органов) программа автоматически заполняет ряд данных, которые не предусматриваются Порядком.
Регистрационный номер заполняется автоматически при регистрации статистической формы в таможенных органах.
В графе 11 «Код товара» указываются:
— в первом подразделе — цифровыми символами порядковый номер товара, начиная с единицы;
— во втором подразделе — классификационный код товара в соответствии с единой ТН ВЭД ЕАЭС на уровне десяти знаков.
При наличии большого количества документов на оплату и поставку (отгрузку) товаров допускаются следующие послабления:
— можно указать как минимум один вид (наименование) документа из следующих: счет-проформа (проформа-инвойс), счет-фактура (инвойс), товарная накладная, счет на оплату;
— можно указать в графе 10 все имеющиеся документы выбранного вида.
Как исправить ошибки
В случае обнаружения неверно указанных сведений до того момента, как статистическая форма отправлена в таможенный орган для регистрации, можно повторно заполнить форму с внесением необходимых изменений и присвоить ей новый системный номер.
Если неверно указанные сведения обнаружены после отправки бумажного экземпляра формы в таможенный орган для регистрации, корректно заполняют новую статистическую форму с необходимыми исправлениями, в том числе дополнительно на вкладке «Общие сведения» заполняют поле «Регистрационный номер аннулируемой СФ».
Затем заполняют заявление об аннулировании «старой» статистической формы на имя начальника (или лица его замещающего) таможенного органа, в который она подавалась. Если ошибки обнаружены таможенным инспектором и в адрес компании (по электронной почте) поступило уведомление о постановке формы на контроль, предоставить новую (исправленную) форму в таможенный орган необходимо в течение десяти рабочих дней с момента получения уведомления.
Ответственность за непредставление формы
За непредставление статистической формы таможенным органам грозит административный штраф по ст. 19.7.13 КоАП РФ:
— руководителю — от 10 000 до 15 000 руб.;
— компании — от 20 000 до 50 000 руб.
За повторное совершение административного правонарушения штраф составит (в этом случае срок давности привлечения к административной ответственности составляет один год):
— для руководителя — от 20 000 до 30 000 руб.;
— для компании — от 50 000 до 100 000 руб.
Как уже было отмечено, в случае обнаружении ошибок или указании неполных, требующих изменений или уточнений сведений о товаре в течение десяти рабочих дней со дня обнаружения такого факта необходимо представить в таможенные органы заявление об аннулировании статистической формы и представить новую форму.
При этом компания будет освобождена от штрафа в случае, если найдет и исправит ошибку раньше таможенного органа.