С ситуацией, когда контрагенты без каких-либо объективных причин отказываются платить за поставленные товары, выполненные работы или оказанные услуги, сталкивается многие компании. Если мирным путем с недобросовестным партнером договориться не удалось, остается два пути: либо простить ему долг, либо обращаться за защитой своих интересов в суд. О том, как правильно учесть расходы на судебное разбирательство, а также отыгранные в суде суммы — наша тема номера.
Расходы, которые компания несет при рассмотрении дела в суде, поименованы как в составе внереализационных расходов для целей налога на прибыль (подп. 10 п. 1 ст. 265 НК РФ), так и в перечне расходов, учитываемых при УСН (подп. 31 п. 1 ст. 346.16). Печень судебных расходов приведен в процессуальном законодательстве, а именно в ст. 101 и 106 Арбитражного процессуального кодекса РФ, а также в ст. 88 и 94 Гражданского процессуального кодекса РФ.
Рассмотрим наиболее часто встречающиеся на практике судебные расходы.
Государственная пошлина
Первые затраты, с которыми сталкивается компания, решившая обратиться в суд, — это государственная пошлина за рассмотрение дела. Размеры пошлины для этого случая установлены в ст. 333.21 НК РФ. По делам, возникающим из договорных отношений, величина пошлины, как правило, определяется в процентах от истребуемой через суд суммы. При этом величина пошлины может доходить до 200 000 руб. Можно ли учесть такие расходы при налогообложении?
Начнем с налога на прибыль. Сразу скажем, что в силу прямого указания в ст. 101 Арбитражного процессуального кодекса РФ и в ст. 88 Гражданского процессуального кодекса РФ сумма госпошлины является составной частью судебных расходов. А значит, ее с полным правом можно учитывать при расчете налога на прибыль в составе внереализационных расходов на основании подп. 10 п. 1 ст. 265 НК РФ. При этом госпошлина — это федеральный сбор (п. 10 ст. 13 НК РФ). Согласно подп. 1 п. 7 ст. 272 НК РФ налоги (сборы) признаются в налоговом учете на дату начисления. Значит, компании, применяющие метод начисления, могут включить госпошлину в расходы в периоде начисления, под которым традиционно понимается момент возникновения обязанности по ее исчислению и перечислению в бюджет (см. письма Минфина России от 23.10.2017 № 03-03-РЗ/69150, от 12.09.2016 № 03-03-06/2/53182 и от 10.11.2015 № 03-03-06/2/64610).
Про порядок уплаты госпошлины в НК РФ сказано лишь, что внести в бюджет ее надо до того, как лицо обратится в соответствующий суд (подп. 1 п. 1 ст. 333.18 НК РФ). Но никакой конкретной даты уплаты (а значит, и начисления) у пошлины не имеется. Логично предположить, что в случае с госпошлиной обязанность по исчислению и перечислению в бюджет возникает ровно тогда, когда банку дается соответствующее распоряжение на уплату. Другими словами, пошлина признается начисленной в периоде уплаты, еще до подачи иска.
Однако специалисты Минфина России на основании тех же самых норм Кодекса делают иной вывод: при методе начисления госпошлина включается в расходы в периоде подачи искового заявления (письма от 01.07.2005 № 03-03-04/1/37 и от 22.12.2008 № 03-03-06/2/176). В качестве обоснования такого подхода финансисты ссылаются на то, что госпошлина в данном случае уплачивается не просто так, а именно в связи с рассмотрением дела в суде. А значит, имеется связь между данным расходом и обращением в суд. Поэтому, если пошлина уплачена в одном отчетном (налоговом) периоде, а иск в суд подан в другом, расход лучше отразить не в периоде уплаты, а в периоде подачи иска. Иначе вслед за судом с контрагентом может последовать суд с налоговым органом.
Что касается порядка включения в расходы суммы госпошлины, то тут никаких проблем нет — пошлина учитывается единовременно и в полном размере (письмо Минфина России от 22.12.2008 № 03-03-06/2/176).
Компаний на УСН все озвученные выше сложности не касаются. Они могут включить эти суммы в расходы на основании уже упоминавшегося подп. 31 п. 1 ст. 346.16 НК РФ. Расход признается по общим для «упрощенки» правилам — на дату уплаты (п. 2 ст. 346.17 НК РФ).
Обратите внимание: в некоторых случаях суд может вернуть госпошлину (например, если исковое заявление возвращено судом) либо присудить ее к возмещению за счет контрагента, проигравшего дело. В этих ситуациях бухгалтеру предстоит решать вопрос как с расходами, что ранее были учтены при налогообложении, так и с суммой пошлины, возмещенной контрагентом по решению суда.
Поскольку в данных ситуациях возврат госпошлины не связан с какими-либо ошибками в ее исчислении, то и оснований для корректировки уже учтенных в прошлых периодах расходов у компании не возникает. Налоговая база была исчислена правильно и своевременно (ст. 54 НК РФ). Поэтому вопрос с учетом поступивших сумм решается просто: они включаются в состав внереализационных доходов (письмо УФНС России по г. Москве от 27.12.2005 № 20-12/97003). При методе начисления это происходит на дату вступления в силу соответствующего решения суда, а при кассовом методе, включая при УСН, — на дату поступления денег.
Юридические услуги
Следующий неотъемлемый элемент расходов, которые компания несет при судебных разбирательствах, — оплата услуг представителя и юристов, составляющих различные документы для суда (исковые заявления, ходатайства, жалобы и т.п.).
Понятно, что если данные обязанности возложены на штатных работников, то каких-то отдельных затрат компания не несет. В этом случае все будет учтено в составе расходов на оплату труда. В том числе и в ситуации, когда за судебную работу сотруднику установлена отдельная надбавка (доплата) или назначена премия (п. 2 ст. 255, п. 2 ст. 346.16 НК РФ).
А вот если для подготовки к суду и участия в судебных заседаниях привлекаются третьи лица, у компании могут возникать сложности с учетом расходов. Проблемы будут, если компания выплачивает так называемые «гонорары успеха», то есть суммы, которые нужно заплатить представителю в случае выигрыша дела.
Трудности связаны даже не с правилами Налогового кодекса, а с гражданским законодательством. Дело в том, что в договоры на оказание юридических услуг нельзя включать условие о «гонораре успеха». Подобные условия суды признают недействительными и не подлежащими применению (см., например, постановление АС Западно-Сибирского округа от 30.03.2018 № Ф04-334/2018 по делу № А46-6600/2017).
Дело в том, что еще в 2007 г. Конституционный суд РФ признал недопустимым включение в договоры условий оплаты оказанных услуг, при которых такая оплата обусловлена принятием конкретного судебного решения, так как судебное решение не является ни объектом чьих-либо гражданских прав (ст. 128 ГК РФ), ни предметом какого-либо гражданско-правового договора (ст. 432 ГК РФ). По договору оказания услуг исполнитель должен получать вознаграждение за выполнение своих обязанностей, в которые не входит и не может входить принятие судом того или иного решения по делу (постановление КС РФ от 23.01.2007 № 1-П).
Так что, оформляя договоры на оказание юридических услуг в связи с судебным разбирательством, следите, чтобы в них не было таких условий, которые ставили бы размер оплаты в зависимость от любых действий суда. В том числе недопустимо устанавливать условия оплаты в виде процента от сумм, взысканных через суд, или оспоренных сделок. Именно такие условия признал недействительными АС Западно-Сибирского округа в приведенном выше постановлении.
Если же при заключении договора этот момент был упущен, то нужно помнить, что заказчик вправе не производить выплату такого вознаграждения (ведь это условие договора недействительно). Ну а если подобное вознаграждение уже выплачено, то в расходах его учитывать нельзя из-за несоответствия критериям п. 1 ст. 252 НК РФ (Определение ВС РФ от 09.06.2015 № 306-КГ15-4120 по делу № А65-9814/2014.)
Вернемся к налоговому учету расходов на представителей. Как и в случае с госпошлиной, такие затраты законодатели включили в состав судебных расходов (ст. 101 и 106 АПК РФ, ст. 88 и 94 ГПК РФ). А значит, и эти выплаты можно отразить на основании по подп. 10 п. 1 ст. 265 и подп. 31 п. 1 ст. 346.16 НК РФ. При этом необходимо иметь подтверждающие понесенные расходы документы: договоры, отчеты об оказании услуг и т.п. (п. 1 ст. 252, п. 2 ст. 346.16 НК РФ, письмо УФНС России по г. Москве от 22.02.2005 № 20-12/10937).
Обратите внимание: затраты на представителей включаются в расходы вне зависимости от исхода дела. А значит, даже если дело проиграно (полностью или в части), расходы на представителей можно учесть при налогообложении в полном размере. Также на размер данных затрат, отраженных в налоговом учете, не влияет решение суда об определении разумного размера возмещения расходов на представителей, принятое в порядке п. 2 ст. 110 АПК РФ.
Здесь надо отметить, что по правилам упомянутой нормы АПК РФ в случае выигрыша дела затраты на юристов будут переложены на проигравшую сторону, но только в разумных пределах, которые устанавливает суд с учетом всех обстоятельства дела. Однако определение судом таких разумных пределов для возмещения расходов никак не связано с правом налогоплательщика на учет фактически понесенных затрат при налогообложении.
Такой вывод можно сделать, в частности, из письма УФНС России по г. Москве от 22.02.2005 № 20-12/10937. В нем налоговики отметили, что затраты на представителя включаются в состав расходов исходя из цены, указанной в договоре. При этом сумма возмещения, присужденная судом в разумных пределах, подлежит отражению в составе доходов. Подобного же подхода придерживаются и суды (см., например, постановление Президиума ВАС РФ от 18.03.2008 № 14616/07 по делу № А50-20721/2006-А14).
Наконец, даже если исходить из того, что плата юристам за пределами определенного судом разумного размера не является судебными расходами, то налогоплательщики вправе учесть их отдельно на основании подп. 14 п. 1 ст. 264 и подп. 31 п. 1 ст. 346.16 НК РФ как расходы на юридические услуги.
Нотариальные расходы
Во время судебного разбирательства каждая из сторон должна документально подтвердить обоснованность своих притязаний. Как правило, в суд и оппоненту направляются копии документов, заверенные компанией самостоятельно, а оригиналы затем представляются в суд на обозрение. Однако если по каким-то причинам оригинал представить не получается, в ход идут нотариально заверенные копии. В то же время затраты на нотариальное заверение документов для суда в ГПК РФ и АПК РФ не поименованы среди судебных расходов. Значит ли это, что такие затраты придется отнести за счет чистой прибыли компании?
Нет, не значит. Как отмечает Минфин России в письме от 04.09.2006 № 03-03-04/1/644, перечень судебных расходов в процессуальном законодательстве носит открытый характер. Поэтому расходы налогоплательщика на нотариальное удостоверение документов, если таковое признано необходимым судом, также включаются в состав судебных расходов.
Заметим, что в этом же письме финансисты дали положительный ответ и на вопрос о включении в состав судебных расходов затрат на перевод документов для суда. Специалисты финансового ведомства отметили, что судопроизводство в нашей стране ведется на русском языке. Поэтому документы, составленные на иных языках, нужно представлять в суд с переводом на русский. А значит, затраты на такой перевод и его нотариальное заверение тоже являются судебными расходами и могут быть учтены по подп. 10 п. 1 ст. 265 и подп. 31 п. 1 ст. 346.16 НК РФ.
Экспертиза
Суммы, подлежащие выплате экспертам, согласно положениям процессуального законодательства входят в состав судебных расходов. Так что вроде бы проблем с учетом подобных затрат быть не должно. Но на практике имеется один весьма важный нюанс, который нужно учитывать при определении налоговой судьбы сумм, выплаченных за различные исследования и экспертизы, которые использовались в суде.
Так, в процессуальном законодательстве под «суммами, подлежащими выплате экспертам» понимаются только расходы, которые стороны несут в рамках экспертиз, проведенных по поручению суда (п. 2 ст. 107 АПК РФ и п. 3 ст. 95 ГПК РФ). То есть речь идет именно о судебных экспертизах (ст. 82 АПК РФ и ст. 79 ГПК РФ).
На практике же экспертизы зачастую проводятся не по решению суда, а по инициативе истца (в том числе еще до обращения в суд), чтобы использовать полученные результаты в качестве доказательства. И вот в этих случаях затраты на экспертизу уже нельзя отнести к судебным расходам и учесть при налогообложении на основании подп. 10 п. 1 ст. 265 и подп. 31 п. 1 ст. 346.16 НК РФ.
А значит, нужно искать иные основания для их учета. Понятно, что у налогоплательщиков на ОСН в этой части проблем не будет. Ведь в соответствии с п. 1 ст. 252 НК РФ расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты, произведенные налогоплательщиком. Расходами признаются любые затраты при условии, что они осуществлены для деятельности, направленной на получение дохода. Соответственно, если рассматриваемые расходы понесены в рамках официального договора с экспертом (специалистом) или соответствующим экспертным учреждением, то их можно без проблем учесть при налогообложении. Такие расходы включаются в состав внереализационных на основании подп. 20 п. 1 ст. 265 НК РФ либо в состав прочих расходов, связанных с производством и реализацией, например, на основании подп. 49 п. 1 ст. 264 НК РФ. Выбор варианта учета осуществляется налогоплательщиком самостоятельно (п. 4 ст. 252 НК РФ).
А вот компаниям на УСН здесь повезло меньше. Ведь у них перечень расходов является закрытым. И по нему расходы на экспертизу можно учесть, только если соответствующее заключение необходимо для получения лицензии на осуществление того или иного вида деятельности (подп. 30 п. 1 ст. 346.16 НК РФ). В состав материальных расходов затраты на внесудебную экспертизу также включить не получится, так как эти услуги не связаны с производством или изготовлением продукции (подп. 6 п. 1 ст. 254 НК РФ). А значит, эти расходы «упрощенцам» придется отнести за счет чистой прибыли.
Мировое соглашение
Для организации судебное разбирательство может завершиться не только выигрышем или проигрышем, но и заключением мирового соглашения. При этом обычно каждая из сторон идет на некоторые уступки по сравнению с первоначальными требованиями. Например, истец отказывается от взыскания штрафных санкций (полностью или в части), а ответчик обязуется уплатить оставшиеся деньги в кратчайший срок.
Возникает вопрос: как эти уступки повлияют на налоги? Не придется ли заплатить налоги с тех сумм, от взыскания которых истец отказался, так же как и в случае с прощением долга? Масла в огонь подливают и формулировки ст. 140 АПК РФ, где сказано, что в мировом соглашении могут содержаться условия о прощении долга. А значит, после заключения мира есть вероятность получить от налоговиков требование об уплате налога с прощенной суммы штрафов и пеней по договору, поскольку они были фактически признаны должником.
Однако анализ судебной практики показывает, что подобные требования инспекторов редко находят поддержку у судов. Арбитры исходят из того, что заключение мирового соглашения вовсе не равнозначно намерению компании освободить должника от исполнения обязанностей. Ведь, как правило, мировые соглашения заключаются по результатам оценки перспектив судебного разбирательства, с учетом позиции ответчика и сложившейся судебной практики. Уже один этот факт означает, что ни о каком прощении долга речи идти не может.
Кроме того, судебные инстанции отмечают, что приравнивание мирового соглашения к прощению долга ставит организацию, заключившую мировое соглашение, в худшее положение по сравнению с лицом, не нацеленным на мирное урегулирование спора, что не соответствует общим положениям АПК РФ (постановление Президиума ВАС РФ от 22.10.2013 № 3710/2013).
Таким образом, если мировое соглашение заключается на стадии рассмотрения в суде, еще до вынесения решения по делу, то говорить о том, что уступки, предусмотренные соглашением, являются прощением долга, нельзя. Ведь пока судом не вынесено решение, между сторонами присутствует спор о наличии и размере задолженности, а значит, данные притязания ответчиком не признаны (см., например, постановление Президиума ВАС РФ от 15.07.2010 № 2833/10).
Третейский суд
Отдельно стоит остановиться на расходах, связанных с рассмотрением спора, который по соглашению сторон передан на рассмотрение третейского суда. Напомним, что таковым признается негосударственный орган, который действует специально для рассмотрения коммерческих споров. Передача дела на рассмотрение в третейский суд осуществляется на добровольной основе по соглашению сторон (обычно такая оговорка содержится в тексте заключаемого договора). При этом решение третейского суда обязательно для сторон. И если проигравшая дело сторона решение не исполняет, победитель спора может получить официальный исполнительный лист уже в государственном суде без повторного рассмотрения дела. Условие об обращении в третейский суд часто встречается при заключении контрактов с крупными компаниями. Таким образом они стремятся ускорить процедуру рассмотрения спора и тем самым снизить свои издержки.
Понятно, что третейский суд работает не бесплатно — при обращении в него сторонами также уплачивается определенная денежная сумма. Подпункт 10 п. 1 ст. 265 и подп. 31 п. 1 ст. 346.16 НК РФ позволяют относить на расходы суммы арбитражного сбора, который уплачивается при передаче дела в третейский суд. Однако если мы заглянем в специальный закон, регламентирующий деятельность третейских судов, то обнаружим, что арбитражный сбор, во-первых, покрывает не все расходы сторон, а во-вторых, уплачивается только при обращении в постоянно действующее арбитражное учреждение (ст. 22 Федерального закона от 29.12.2015 № 382-ФЗ «Об арбитраже (третейском разбирательстве) в Российской Федерации»).
Для расходов, которые не покрыл арбитражный сбор, нужно искать соответствующее основание для принятия к налоговому учету. К примеру, расходы на представителей, не включенные в арбитражный сбор, можно учесть как юридические услуги и при ОСН, и при УСН (подп. 14 п. 1 ст. 264 и подп. 31 п. 1 ст. 346.16 НК РФ). Так же можно отразить расходы на нотариусов (подп. 16 п. 1 ст. 264 и подп. 14 п. 1 ст. 346.16 НК РФ). А вот расходы на переводчиков и экспертизу отдельно от сбора учесть смогут только плательщики налога на прибыль, так как в перечне расходов, приведенных в п. 1 ст. 346.16 НК РФ, таковые отсутствуют.
Ну а если стороны решили передать свой спор не в постоянный арбитраж, а в специально создаваемый именно под этот спор третейский суд (что допускается п. 17 ст. 2 Федерального закона от 29.12.2015 № 382-ФЗ), то отдельное основание для учета при налогообложении нужно будет искать уже для всех расходов, включая и плату за рассмотрение дела. В такой ситуации плательщики УСН оказываются совсем в невыгодном положении, так как в закрытом перечне расходов для многих расходов подходящего пункта не найдется. А вот плательщики налога на прибыль большинство подобных расходов могут отразить на основании подп. 20 п. 1 ст. 265 НК РФ, как другие обоснованные внереализационные расходы (письмо ФНС России от 08.07.2014 № ГД-4-3/13222@).