Налоговая переквалифицировала доход физлица в бизнес-доход: что делать с НДС?

Во многих случаях налоговым инспекторам удается доказать, что доход, который человек получает в статусе физического лица, относится к предпринимательскому доходу. Его размер налоговики определяют расчетным путем и облагают по общей системе налогообложения, в частности, доначисляя НДС. Как в такой ситуации воспользоваться правом на освобождение от исполнения обязанностей налогоплательщика, связанных с исчислением и уплатой НДС? И как документально подтвердить это право? Судебная практика близка к разрешению этого вопроса.

Определение предпринимательской деятельности дано в ст. 2 ГК РФ. Это самостоятельная, осуществляемая на свой риск деятельность, направленная на систематическое получение прибыли от пользования имуществом, продажи товаров, выполнения работ или оказания услуг. Лица, осуществляющие такую деятельность, должны быть зарегистрированы в этом качестве в установленном законом порядке, если иное не предусмотрено ГК РФ.

Налоговики, выявляя коммерческую деятельность гражданина, не зарегистрированного в качестве ИП, вправе вменить ему много налоговых обязанностей. При этом инспекторы порой забывают о том, что налоговым обязанностям всегда соответствуют налоговые права. Комментируемое дело тому пример.

Суть дела

Межрайонная инспекция Федеральной налоговой службы № 12 по Тюменской области (далее — ИФНС) провела выездную налоговую проверку в отношении Г.А. Пахалкова за период с 01.01.2012 по 31.12.2014. В течение этого периода данный гражданин в статусе физлица предоставлял в аренду нежилые помещения, принадлежащие ему на праве собственности. По результатам проверки ИФНС приняла решение от 04.12.2015, в соответствии с которым Г.А. Пахалкову доначислили 286 891 руб. НДФЛ, 336 640 руб. НДС, начислили пени, а также привлекли его к ответственности, предусмотренной п. 1 ст. 122 и п. 1 ст. 119 НК РФ. Основанием для такого решения стал вывод о том, что налогоплательщик фактически вел предпринимательскую деятельность. И доходы, полученные от нее, подлежали налогообложению в порядке, установленном НК РФ.

Налогоплательщик подал апелляционную жалобу в УФНС России по Тюменской области. Но управление оставило решение ИФНС в силе. Налогоплательщик оспорил решение ИФНС в суде общей юрисдикции. Но и здесь получил отказ.

Между тем 04.10.2016 налогоплательщик представил в ИФНС уведомления об использовании права на освобождение от исполнения обязанностей налогоплательщика, связанных с исчислением и уплатой НДС (далее — освобождение по ст. 145 НК РФ) за 2012—2014 гг. и приложил документы, подтверждающие, по его мнению, такое право. А еще через месяц — 02.11.2016 — зарегистрировался в качестве ИП. Однако ИФНС отказала ему в предоставлении права на освобождение по ст. 145 НК РФ (три уведомления от 14.11.2016).

Оснований для отказа было несколько:

• у налогоплательщика отсутствовал статус ИП на момент направления уведомления об освобождении от НДС в инспекцию;

• уведомление поступило после окончания налоговой проверки, обжалования в вышестоящий налоговый орган и судебного разбирательства;

• предоставлен неполный перечень подтверждающих документов (не было выписки из книги продаж, копии журнала полученных и выставленных счетов-фактур, выписки из книги учета доходов, расходов и хозяйственных операций).

По-прежнему считая отказные уведомления ИФНС незаконными, налогоплательщик — теперь уже в статусе ИП — обратился в арбитражный суд.

Позиция судов

Суд первой инстанции признал необоснованным отказ ИФНС в предоставлении Г.А. Пахалкову освобождения по ст. 145 НК РФ по причине отсутствия у него на момент обращения статуса ИП.

Действительно, положениями ст. 145 НК РФ не предусмотрен порядок реализации права на освобождение от исполнения обязанностей налогоплательщика в отношении физлиц, которыми предпринимательская деятельность осуществлялась в нарушение требований законодательства без государственной регистрации в качестве ИП.

В то же время, поскольку таким лицам вменяется обязанность по уплате НДС, на них распространяются не только обязанности, но и права, предусмотренные НК РФ, в том числе право претендовать на освобождение по ст. 145 НК РФ.

Однако общий итог рассмотрения оказался не в пользу ИП. Оценив доказательства и доводы сторон, суд первой инстанции пришел к выводу, что оспариваемые отказные уведомления ИФНС правомерны. Апелляция с этим согласилась.

Обращаясь в суд округа, налогоплательщик, в частности, указал, что суды двух первых инстанций некорректно применили положения ст. 145 НК РФ, не учли позицию Пленума ВАС РФ, изложенную в п. 2 постановления от 30.05.2014 № 33 «О некоторых вопросах, возникающих у арбитражных судов при рассмотрении дел, связанных с взиманием налога на добавленную стоимость» (далее — постановление № 33).

Окружной суд поддержал выводы нижестоящих судов¹. Он отметил, что суды дали полную и всестороннюю правовую оценку доводам ИП со ссылками на постановление Президиума ВАС РФ от 24.09.2013 № 3365/13 и постановление № 33, которыми, в частности, определено, что право на освобождение от уплаты НДС может быть реализовано:

• в случае, когда о необходимости уплаты налога предпринимателю становится известно по результатам мероприятий налогового контроля, проведенных инспекцией, при предоставлении соответствующего заявления и указанных в п. 6 ст. 145 НК РФ документов;

• при нарушении сроков предоставления соответствующих уведомления и документов — по итогам проведения налоговой проверки при условии фактического использования такого права налогоплательщиком и незаявления его ранее.

По мнению окружного суда, нижестоящие суды обоснованно указали на отсутствие оснований для применения положений ст. 145 НК РФ: Г.А. Пахалков не подавал заявление о праве на применение освобождения по ст. 145 НК РФ ни в ходе налоговой проверки, ни в ходе обжалования результатов проверки, ни в ходе оспаривания решения ИФНС в суде общей юрисдикции. То есть своевременно им не воспользовался.

Альтернативный подход

Предприниматель подал кассационную жалобу в ВС РФ, в которой привел доводы о том, что суды неправильно применили положения ст. 145 НК РФ, не учли правовые позиции, изложенные в п. 2 постановления № 33, постановлениях Президиума ВАС РФ от 24.09.2013 № 3365/13 и от 25.06.2013 № 1001/13, Определении ВС РФ от 31.01.2018 № 306-КГ17-15420.

Также ИП указал, что налоговым законодательством не предусмотрен порядок реализации права на освобождение от уплаты налога в случае изменения квалификации деятельности налогоплательщика. Не соглашаясь с переквалификацией ИФНС сложившихся отношений и оспаривая доначисление налогов по результатам выездной налоговой проверки, он не мог заявить о применении соответствующих вычетов. Иное означало бы согласие с подходом инспекции относительно обоснованности переквалификации и учета спорных операций при определении налоговой базы по НДС, что не соответствовало бы действительной позиции ИП.

Кроме того, ИП сослался на невозможность представления первичных документов по объективным причинам: при сдаче нежилых помещений в аренду в качестве физлица у него не было необходимости вести бухгалтерский и налоговый учет. В то же время факт непредставления им документов бухгалтерского и налогового учета не помешал ИФНС определить предпринимательский доход расчетным путем. Его сумма за каждый квартал 2012—2013 гг. не превысила 68964,3 руб., то есть была значительно ниже предела, установленного п. 4 ст. 145 НК РФ.

Судья, которая рассматривала кассационную жалобу ИП, отметила, что его доводы заслуживают внимания. Теперь вердикт по делу должна вынести Судебная коллегия по экономическим спорам ВС РФ.

¹ Постановление АС Западно-Сибирского округа от 14.12.2017 по делу № А70-907/2017.