На какую дату нужно определять долю участия в иностранной компании в целях признания ее контролируемой? Нужно ли подавать уведомление и учитывать прибыль КИК, если контролирующее лицо прекратило участие в этой КИК по причине ее реорганизации путем присоединения к другой КИК? Разъяснения на этот счет содержатся в письме Минфина России от 17.12.2018 № 03-12-11/2/91665.
Дата определения доли участия в КИК
В обязанности налогоплательщиков входит информирование налоговых органов о контролируемых иностранных компаниях (КИК), в отношении которых налогоплательщик является контролирующим лицом (подп. 3 п. 3.1 ст. 23 НК РФ). Соответствующее уведомление, если иное не предусмотрено ст. 25.14 НК РФ, представляется не позднее 20 марта года, следующего за налоговым периодом, в котором контролирующим лицом признается доход в виде прибыли КИК (п. 2 ст. 25.14 НК РФ).
Согласно п. 3 ст. 25.13 НК РФ контролирующим лицом считается физическое или юридическое лицо, доля участия которого в иностранной организации составляет более 25% (или более 10%, если доля участия всех лиц — налоговых резидентов РФ в этой иностранной организации составляет более 50%). Таким образом, чтобы понимать, нужно ли российской компании представлять уведомление о КИК, следует определить долю ее участия в иностранной компании. Но эта доля в течение года может меняться. Возникает вопрос: на какую дату должна определяться доля участия в иностранной компании для ее признания КИК в целях подачи уведомления?
Прибыль КИК приравнивается к прибыли, полученной контролирующим лицом. В соответствии с п. 3 ст. 25.15 НК РФ она учитывается при определении налоговой базы у контролирующего лица в доле, соответствующей доле его участия в КИК на одну из следующих дат:
-
на дату принятия решения о распределении прибыли, принятого в календарном году, следующем за налоговым периодом по соответствующему налогу для контролирующего лица, на который приходится дата окончания финансового года в соответствии с личным законом КИК;
-
на 31 декабря календарного года, следующего за налоговым периодом по соответствующему налогу для контролирующего лица, на который приходится дата окончания финансового года КИК, если решение о распределении прибыли не было принято.
Если определить долю прибыли КИК в соответствии с вышеуказанным порядком невозможно, прибыль КИК учитывается контролирующим лицом исходя из прибыли, на которую он будет иметь право в случае ее распределения.
Поскольку Налоговый кодекс однозначно не устанавливает дату определения доли в иностранной организации в целях определения ее статуса как КИК, Минфин России пришел к выводу, что признание лица контролирующим лицом осуществляется на одну из вышеуказанных дат.
Аналогичные разъяснения содержатся в письмах Минфина России от 20.04.2017 № 03-12-11/2/23899, от 03.04.2017 № 03-12-11/2/19348.
Реорганизация КИК
На практике встречается ситуация, когда в течение года КИК реорганизуется путем ее присоединения к другой КИК. Согласно стандартам МСФО при составлении финансовой отчетности по КИК — правопреемнику числовые показатели финансовой отчетности реорганизованных иностранных компаний не учитываются. Возникает вопрос: нужно ли в такой ситуации учитывать прибыль КИК, в которой контролирующее лицо прекратило участие по причине ее реорганизации?
В комментируемом письме специалисты финансового ведомства указали, что, если контролирующее лицо прекратило участие в КИК по причине ее реорганизации путем присоединения к одной КИК нескольких КИК, факт реорганизации КИК сам по себе не является основанием для исключения прибыли такой компании при определении прибыли КИК — правопреемника. По мнению финансистов, у контролирующего лица сохраняется фактическое право на сумму прибыли реорганизованной КИК за финансовый год, предшествующий финансовому году, в котором произошла реорганизация путем присоединения. И при определении налоговой базы по налогу на прибыль такая прибыль учитывается контролирующим лицом на последнее число налогового периода, следующего за календарным годом, на который приходится дата окончания финансового года реорганизованной КИК, в размере суммы прибыли, на которую у него сохраняется фактическое право.
Что касается уведомления о КИК, то его нужно подавать в отношении КИК — правопреемника. Такой же вывод содержится в письме Минфина России от 23.04.2018 № 03-12-11/2/27144.