Автоматизация учета и администрирования налогов, концентрация сведений из множества источников о налогоплательщике в налоговом органе, внедрение и эффективная работа АСК НДС-2, введение АИС Налог 3, интеграция с базой ЗАГС, использование иных автоматизированных систем на сегодняшний момент делают бизнес налогоплательщика во многом прозрачным для налоговых органов. В связи с этим многие изобретенные налогоплательщиками схемы ухода от налогов остаются в прошлом. Посмотрим, откуда налоговики черпают ту или иную информацию и в каких действиях компании они непременно усмотрят «схему».
Руководитель ФНС России Михаил Мишустин, подводя итоги работы налоговых органов за 2018 г., в своем докладе, сделанном 20 февраля 2019 г., указал на рост всех налоговых поступлений на 23% по сравнению с 2017 г. Кроме того, он также отметил основной тренд налогового администрирования: «Ключевой принцип в контрольной работе — начинать проверку только в тех случаях, когда инструментами предиктивной аналитики выявлены схемы уклонения от уплаты налогов. Подчеркну, выбор объектов для назначения ВНП не случаен. Он основан на детальном анализе данных АСК НДС-2, позволяющем контролировать все товарные цепочки».
Итак, способы достижения целей и планов по сбору налогов становятся все более эффективными. Аналитическая работа по обработке данных налогоплательщика практически полностью автоматизирована, и налоговый орган одним нажатием кнопки формирует досье с информацией о бизнесе налогоплательщика и маркерами применения незаконных «схем».
Благодаря информационным технологиям в 2018 г. количество выездных проверок сократилось на 30% в сравнении с 2017 г. (информация по данным сайта nalog.ru). Таким образом, проверки приходят только к тому, у кого есть признаки применения налоговых схем и получения необоснованной налоговой выгоды.
Предпроверочный анализ
База для анализа
Для максимальной эффективности выездной налоговой проверки налоговые органы проводят предпроверочный анализ деятельности налогоплательщика. Основой для него служат:
-
информационные базы налоговиков: АСК-НДС, ВНП-отбор, ЮЛ-КПО, ПК ВАИ, ГИБДД, ФРС, ФТС, ПИК-однодневка, ИР РИСК и т.д.; аналитические базы: ФИРО-ПРО, СПАРК, Контур-Фокус;
-
аналитика по физическим лицам (база ПК ВАИ): учредителям, руководителям, топ-менеджменту, с целью установить, в каких компаниях физлицо работает и получает доход, сведения о его доходах в виде процентов по вкладам в банках, сведения о недвижимости и лицах, зарегистрированных в ней, сведения о транспортных средствах и т.п.;
-
аналитика внешних источников информации о компании: сайт, интернет, реклама, иная коммерческая информация, сообщения «доброжелателей» и т.п.;
-
анализ финансово-хозяйственных показателей деятельности налогоплательщика по его отчетности на предмет выявления использования налоговых схем;
-
анализ движения денежных средств по расчетным счетам налогоплательщика и его контрагентов;
-
аналитика информации и документов, полученных на различных комиссиях, аналитика пояснений налогоплательщика по конкретным сделкам или контрагенту, пояснений и допросов бывших и действующих сотрудников и контрагентов;
-
аналитика информации и документов, полученных от контрагентов налогоплательщика в ходе встречных проверок.
Такая тотальная аналитическая работа объясняет, почему не работают многие налоговые схемы и почему налогоплательщику стоит думать о своей безопасности прямо сейчас, не дожидаясь вопросов от инспекции или проведения проверочных мероприятий.
Что о нас знают налоговики
Из сказанного выше следует, что еще до выхода на налоговую проверку налоговая знает о налогоплательщике:
-
информацию об имуществе, доходах и источниках их получения учредителей и топ-менеджемента и членов их семей, в том числе по взаимозависимым юридическим лицам;
-
схему бизнеса и схему движения денежных средств, построенную по «цепочке» на основании выписок с расчетных счетов налогоплательщика и его контрагентов;
-
сквозную цепочку уплаты НДС из АСК НДС-2 и информацию о наличии разрывов по типам: тип «НДС» — оба контрагента отразили сделки, но сумма налога не сошлась; тип «разрыв» — контрагент не отразил сделку, или вообще не сдал отчетность, или сдал нулевую;
-
перечень организаций из «цепочки» движения денежных средств, осуществляющих в данное время реальную финансово-хозяйственную деятельность;
-
перечень организаций из «цепочки» движения денежных средств, обладающих признаками фирм-однодневок, «технических» звеньев;
-
выводы об установлении взаимозависимости организаций и физических лиц, участвующих в схеме движения денежных средств;
-
перечень организаций, участвующих в цепочке движения средств, прекративших свою деятельность, и способ прекращения деятельности;
-
расчет недоимки в разрезе конкретных контрагентов с разбивкой по годам;
-
данные о наличии недобросовестных контрагентов, сделок сомнительного характера, финансовых показателей отчетности, которые могут свидетельствовать о применении схем: большая дебиторская задолженность, которую не взыскивают, маленькая заработная плата сотрудников, большое количество сделок с посредниками и т.п.
«Схема» или нормальная предпринимательская деятельность?
При налоговом планировании необходимо рассматривать сделки с точки зрения применения ст. 54.1 НК РФ «Пределы осуществления прав по исчислению налоговой базы и (или) суммы налога, сбора, страховых взносов». Исходя из ее положений, при совершении сделки и ведении учета налогоплательщик не должен умышленно искажать: факты хозяйственной жизни (совокупности таких фактов), сведения об объектах налогообложения, налоговую отчетность.
Если это правило соблюдается, налогоплательщик может совершать сделки, которые приводят к налоговой экономии, при одновременном соблюдении двух принципов:
1) принцип деловой цели: основной целью сделки не может быть экономия на налогах (неуплата (неполная уплата) и (или) зачет (возврат) суммы налога);
2) принцип реальности: обязательство по сделке исполнено именно тем лицом, которое заявлено стороной договора, либо лицом, к которому обязательство перешло по закону или договору (например, по договору цессии, в порядке правопреемства и т.п.).
Налоговое планирование должно проводиться с учетом того, что все сделки будут анализироваться налоговыми органами с точки зрения их реального экономического смысла, во взаимосвязи с иными сделками налогоплательщика. Сделки должны иметь реальную деловую цель, рыночные параметры и проверяться на логичность.
На практических примерах можно увидеть, почему должно измениться налоговое планирование и почему старые схемы не работают.
Неработающие налоговые схемы
Оптимизация НДС, фиктивные сделки, однодневки
Использование технических контрагентов с целью имитации сделки, когда в реальности товар не поставляется, услуга не оказывается, — это прошлое налоговой оптимизации. Фактически сделки нет, товара нет, но налогоплательщик учитывает эти сделки на бумаге и уменьшает налог на прибыль на якобы произведенные расходы, а также принимает к вычету НДС по счетам-фактурам от такого контрагента.
Работа АСК НДС-2 сделала невозможным уклонение от уплаты НДС. Программа выявляет все разрывы в цепочке уплаты НДС от производителя (импортера) до конечного потребителя товара или услуги.
Разрывы бывают двух видов:
1) простые разрывы — как правило, это просто ошибка, которую легко устранить. Налогоплательщик заявил вычет по счету-фактуре, АСК НДС-2 не нашла аналогичного документа в отчетности соответствующего контрагента. Такой разрыв убирается, когда контрагент либо сдаст уточненку, либо направит пояснения с верными реквизитами счета-фактуры;
2) сложные разрывы — это те, в которых налоговый орган усматривает возможность применения схемы (получения необоснованной налоговой выгоды), по таким разрывам налоговики стараются всеми способами не принимать декларации и проводят в рамках камеральных налоговых проверок мероприятия налогового контроля (осмотры, допросы, истребование документов у плательщика, у контрагента и т.д.).
Автоматизировано и выявление технических компаний: директор-номинал определяется или по базе массовых учредителей/директоров, или же выявляется в ходе допроса; по имеющимся базам выявляется отсутствие активов (техники, складов и т.п., необходимых для выполнения договорных обязательств); по выпискам с расчетного счета и данным из баз налоговиков выявляется отсутствие платежей за аренду, канцтовары и т.п., за поставленный товар.
Таким образом устанавливается технический характер компании, и у налоговиков сразу же возникают вопросы к ее контрагентам.
Все попытки оптимизировать незаконными способами НДС сейчас сталкиваются с тем, что спорные счета-фактуры из схем со сложными разрывами налоговики отказываются принимать. Их главная задача — показать налогоплательщику, что реальным бенефициаром от таких схем является он и переложить ответственность на транзитные компании или однодневки ему не удастся, так как с помощью программных средств АСК НДС-2 применение схем видно наглядно.
Делают это налоговики с применением одного из трендовых налоговых инструментов — вызов на комиссии в налоговую и убеждение под страхом больших потерь при выездной проверке подать уточненную декларацию и не работать больше с такими «схемами». За прошлый год, к примеру, от подобного рода мер налогового контроля по результатам контрольно-аналитической работы в бюджет дополнительно без проведения налоговых проверок поступило 80 млрд руб.
Обратите внимание, что, если даже вам не предъявляли претензии по подобным сомнительным контрагентам во время камеральных проверок или предъявляли, но вы от них «отбились», это вовсе не гарантирует, что подобные претензии не будут предъявлены во время выездной налоговой проверки, так как налоговые органы проведут более глубокий анализ вашей деятельности и соберут необходимые доказательства в ходе проведения предпроверочного анализа.
Дробление бизнеса
Само по себе ведение бизнеса с использованием нескольких юридических лиц или ИП законно, даже если они взаимозависимы и применяют спецрежимы. Незаконным дробление делают следующие признаки:
-
несамостоятельность и подконтрольность одному центру компаний в группе;
-
отсутствие деловой цели;
-
в результате дробления возникает налоговая выгода, и она необоснованна.
В письме от 29.12.2018 № ЕД-4-2/25984 ФНС России напомнила бизнесу, что дробление без деловой цели незаконно. В целях выявления злоупотреблений предлагается усилить контрольно-аналитическую работу в отношении налогоплательщиков, которые создают видимость деятельности нескольких самостоятельных налогоплательщиков, прикрывающих деятельность одного налогоплательщика, с целью получения или сохранения права на применение специального налогового режима, предусматривающего пониженную, по сравнению с общим режимом налогообложения, налоговую (фискальную) нагрузку.
Интерес к налогоплательщику в фокусе дробления обычно начинается с того, что налоговые органы устанавливают факты взаимозависимости компаний или ИП, при этом взаимозависимость может быть разного рода:
-
прямая — родственные связи, участие в органах управления, учреждение компаний одними и теми же лицами и т.п.;
-
косвенная — любые факты, которые налоговый орган истолкует как доказательства согласованных действий налогоплательщиков: единый сайт, один адрес для отправки по ТКС отчетности, один почтовый или юридический адрес, работники, которые числятся в нескольких компаниях одновременно или переводятся из компании в компанию, расчетные счета в одном банке и т.п.
После установления факта взаимозависимости налоговая начинает подозревать налогоплательщика в применении схемы по дроблению бизнеса с целью получения необоснованной налоговой выгоды и решает вопрос о целесообразности проведения выездной налоговой проверки.
Результатом такой проверки будет объединение выручки участников схемы путем суммирования доходов основного общества и подконтрольных ему лиц. Таким образом налоговый орган устанавливает сумму реальных доходов налогоплательщика и определяет сумму занижения дохода, на которую и исчисляется НДС, налог на прибыль, штрафы и пени за просрочку уплаты налога.
Избежать таких обвинений можно, если у вас будут обоснованные доводы относительно участников группы по вопросам:
1. Наличие реальной деловой цели, экономического смысла, предпринимательской логики в выбранном способе ведения бизнеса.
2. Самостоятельность субъектов. Наличие у каждой единицы бизнеса обособленного ресурса для реального ведения заявленной деятельности (персонал, оборудование, офис и т.п.). Самостоятельное ведение и учет расходов и доходов.
Взаимоотношения с ИП
Суть схем с индивидуальными предпринимателями состоит в попытке замаскировать трудовые отношения гражданско-правовым договором с ИП с целью сэкономить на зарплатных отчислениях или в использовании подконтрольного ИП в качестве контрагента, оказывающего услуги или поставляющего товары для увеличения расходов и вывода денежных средств.
Чтобы вас не обвиняли в создании схемы, индивидуальный предприниматель, с которым у вас есть деловые отношения, должен быть самостоятельным:
-
он должен иметь необходимое имущество и сотрудников (в тех случаях, когда не может осуществлять в одиночку заявленный вид деятельности);
-
он должен получать прибыль, самостоятельно нести расходы, необходимые для своей деятельности;
-
у него должны быть и иные заказчики услуг или покупатели, поставщики;
-
договор с ИП не должен содержать признаков трудового договора. В случае оказания услуг (в том числе по управлению) ИП должен составлять периодические отчеты с подробным описанием реально оказанных услуг.
Переквалификация сделок
Налоговые органы давно не проверяют компании, основываясь только на первичной документации. Их задача — выявлять необоснованную налоговую выгоду именно там, где налогоплательщик пытается скрыть отсутствие реальных отношений с контрагентом или маскирует фактические отношения договором с другим предметом.
Правовая квалификация сделок — это установление реальных отношений между сторонами. В результате определяется, какая именно сделка была совершена в действительности. Если одна сделка просто прикрывала другую, то первая из них будет признана притворной (п. 2 ст. 170 ГК РФ). Тогда налоговики вправе переквалифицировать притворную сделку — вернуть ей действительный правовой смысл и исчислить налоги по той сделке, которую стороны имели в виду.
Отлично демонстрируют принципы переквалификации притворные заемные отношения, а именно заем, прикрывающий инвестиции в дочернюю компанию. Стороны оформляют заем, который освобождается от налога на прибыль и НДС и одновременно позволяет снижать налог на прибыль за счет включения суммы процентов в состав внереализационных расходов. Налоговые органы, проанализировав условия сделки, обратят внимание на взаимозависимость. Если условия сделки не будут отвечать рыночным (нет процентов или они очень низкие, слишком долгий срок возврата займа, неоднократное продление договора на фоне систематического невозврата тела займа и процентов, отсутствие реальной возможности возврата займа у заемщика в силу экономических причин и т.п.), налоговики сделают вывод, что ее целью были не заемные отношения, а инвестиции в развитие общества, которые должны оформляться вкладом в уставный капитал или вкладом в имущество. То есть целью договора займа является уменьшение налога на прибыль за счет включения суммы процентов в состав внереализационных расходов. В этом случае последуют доначисления налога на прибыль.
Аналогичным образом налоговые органы раскрывают практикующиеся схемы «прикрытия» фактических отношений по купле-продаже (поставке) договорами:
-
займа (экономия на НДС с аванса, компании заключают договор займа, а после отгрузки товара зачитывают заемные средства в счет его оплаты);
-
комиссии (реально товар продается, фиктивно он прикрыт документооборотом по посредническому договору с целью регулирования отсрочки уплаты НДС и налога на прибыль до момента реализации конечному покупателю);
-
лизинга (фактическая купля-продажа товара в рассрочку прикрывается лизингом с целью применения ускоренной амортизации);
-
реализации долей в уставном капитале или косвенной покупкой актива (через доли/акции владеющей активом компании) с целью ухода от уплаты НДС.
Не ищите оправданий
Несмотря на то что налоговый контроль автоматизирован и контрольно-аналитические меры приводят ко все более ощутимым последствиям для налогоплательщиков, их все равно посещают мысли типа «Все так делают, и мы будем», «У наших конкурентов цены меньше, значит, они точно оптимизируют налоги, а нам почему нельзя?», «У нас слишком маленький бизнес — нас не заметят», «Будем решать все вопросы, когда (если) к нам придут с проверкой», «Даже если начислят недоимку — найдем способ избежать ответственности».
Такие размышления приводят порой к фатальным последствиям: ошарашенный налогоплательщик, который не заметил предпроверочных мероприятий, судорожно пытается подготовить правовую позицию и собрать доказательства своей невиновности уже после начала проверки. А это не самый эффективный способ, и он не дает нужных результатов. В итоге такому налогоплательщику, вернее, его директору, а в некоторых случаях и иным лицам, контролировавшим финансово-хозяйственную деятельность, приходится сталкиваться со всеми возможными в этой ситуации проблемами:
-
крах бизнеса из-за необходимости оплатить огромную недоимку (арест счетов, взыскание за счет имущества компании, невозможность продолжения работы компании из-за того, что взыскание недоимки происходит одномоментно);
-
неэффективное обжалование решения по проверке в вышестоящий орган и суд;
-
уголовное преследование и наказание за неуплату налогов, гражданский иск в уголовном деле (взыскание ущерба, причиненного бюджету, с конкретного физического лица, как правило, с руководителя в уголовном деле);
-
банкротство компании и привлечение к субсидиарной ответственности по ее долгам контролирующих лиц (субсидиарная ответственность подразумевает личную ответственность менеджмента компании по ее долгам);
-
перенос налогового долга на взаимозависимых юридических или физических лиц.
Можно уверенно сказать, что пора отказаться от устаревших методов налоговой оптимизации и не искать себе оправданий. Сейчас самое время заняться налоговым планированием с учетом всех современных тенденций и нововведений законодательства, пересматривать свои риски в прошлых периодах и предпринимать меры по их минимизации.