Наступил период отпусков. Зачастую работники проводят их в санаториях, домах отдыха или просто в туристических поездках. Некоторые компании берут на себя заботу о финансировании такого отдыха. Посмотрим, как оплата путевок работникам расценивается с точки зрения налогообложения.
Налог на прибыль
В общем случае затраты на оплату путевок на лечение или отдых, экскурсий или путешествий в расходах по налогу на прибыль не учитываются (п. 29 ст. 270 НК РФ). Исключение составляют расходы, предусмотренные п. 24.2 ст. 255 НК РФ. Согласно этой норме, вступившей в силу с 1 января 2019 г., в расходах на оплату труда можно учесть затраты на оплату услуг по организации туризма, санаторно-курортного лечения и отдыха на территории РФ в соответствии с договором о реализации туристского продукта. При этом такие услуги могут оказываться не только работникам, но и их супругам, родителям, детям (в том числе усыновленным) в возрасте до 18 лет, подопечным в возрасте до 18 лет, а также детям (в том числе усыновленным) в возрасте до 24 лет, обучающимся по очной форме обучения в образовательных организациях, бывшим подопечным (после прекращения опеки или попечительства) в возрасте до 24 лет, обучающимся по очной форме обучения в образовательных организациях.
Для целей п. 24.2 ст. 255 НК РФ услугами по организации туризма, санаторно-курортного лечения и отдыха на территории РФ признаются:
-
перевозка туриста до пункта назначения и обратно либо по иному согласованному в договоре о реализации туристского продукта маршруту;
-
проживание в месте размещения и питание (если оно предоставляется в комплексе с услугами проживания);
-
санаторно-курортное обслуживание;
-
экскурсионные услуги.
При этом необходимо, чтобы все эти услуги оказывались по договору о реализации туристского продукта, заключенному работодателем с туроператором или турагентом.
Определение туристского продукта дано в ст. 1 Федерального закона от 24.11.96 № 132-ФЗ «Об основах туристской деятельности в Российской Федерации» (далее — Закон № 132-ФЗ). Под ним понимается комплекс услуг по перевозке и размещению, оказываемых за общую цену (независимо от включения в общую цену стоимости экскурсионного обслуживания и (или) других услуг) по договору о реализации туристского продукта. А реализацией туристского продукта является деятельность туроператора или турагента по заключению договора о реализации туристского продукта с туристом или иным заказчиком туристского продукта, а также деятельность туроператора и (или) третьих лиц по оказанию туристу услуг в соответствии с данным договором.
Таким образом, чтобы затраты на оплату путевки компания могла включить в расходы на основании п. 24.2 ст. 255 НК РФ, она должна самостоятельно приобрести путевку у туроператора или турагента по договору о реализации туристского продукта. Если же компания заключит договоры на оказание аналогичных услуг непосредственно с их исполнителями (гостиницами, перевозчиками, экскурсоводами (гидами) и другими), такие затраты в расходах по налогу на прибыль не учитываются (письма Минфина России от 07.02.2019 № 03-03-07/7294, от 24.01.2019 № 03-03-06/1/3880, от 13.07.2018 № 03-03-06/1/48835).
Обратите внимание, что согласно п. 24.2 ст. 255 НК РФ затраты на оплату услуг по организации туризма, санаторно-курортного лечения и отдыха на территории РФ учитываются в расходах в сумме не более 50 000 руб. в совокупности за налоговый период на каждого из указанных выше граждан. При этом общая сумма данных затрат вместе с расходами на добровольное медицинское страхование работников и оплату оказанных им медицинских услуг не должна превышать 6% от суммы расходов на оплату труда.
НДФЛ
Согласно п. 9 ст. 217 НК РФ не подлежат обложению НДФЛ суммы полной или частичной компенсации (оплаты) работодателями своим работникам и (или) членам их семей стоимости приобретаемых путевок. Но для освобождения необходимо выполнение следующих условий:
-
на основании путевки должны оказываться услуги санаторно-курортными и оздоровительными организациями, находящимися на территории РФ. К ним относятся санатории, санатории-профилактории, профилактории, дома отдыха и базы отдыха, пансионаты, лечебно-оздоровительные комплексы, санаторные, оздоровительные и спортивные детские лагеря;
-
затраты на компенсацию стоимости путевок компания не должна учитывать в расходах по налогу на прибыль;
-
путевка не должна быть туристской.
Определения, что считается туристской путевкой, Налоговый кодекс не содержит. Поэтому данное понятие должно использоваться в том значении, в котором применяется в других отраслях законодательства (п. 1 ст. 11 НК РФ). Согласно ст. 1 Закона № 132-ФЗ туризмом являются временные выезды (путешествия) граждан с постоянного места жительства. Такие поездки могут осуществляться в том числе и в лечебно-оздоровительных и рекреационных целях. Как уже было указано выше, туристский продукт представляет собой комплекс услуг по перевозке и размещению, оказываемых за единую цену по договору о реализации туристского продукта. Таким образом, из положений Закона № 132-ФЗ следует, что туристской считается путевка, по которой оказываются услуги на основании договора о реализации туристского продукта.
Итак, если путевка с учетом положений Закона № 132-ФЗ признается туристской, оплата компанией стоимости таких путевок подлежит обложению НДФЛ в установленном порядке (письма от 30.04.2019 № 03-04-05/32077, от 24.01.2019 № 03-03-06/1/3880, от 15.01.2019 № 03-04-06/1107, от 06.08.2018 № 03-04-06/55270). А оплата путевок, не относящихся к туристским, не облагается НДФЛ при условии, что по этим путевкам оказываются услуги санаторно-курортными и оздоровительными организациями, находящимися на территории РФ, и стоимость путевок компания не учитывает в расходах по налогу на прибыль (письма Минфина России от 24.01.2019 № 03-03-06/1/3880, от 15.01.2019 № 03-04-06/1107).
Обратите внимание: если компания оплачивает работнику туристскую путевку с последующим удержанием ее стоимости из заработной платы работника, объекта обложения НДФЛ при оплате путевки не возникает. Это подтверждается арбитражной практикой. Так, в деле, рассмотренном АС Поволжского округа в постановлении от 03.11.2017 по делу № А12-73093/2016, работник обратился к компании с заявлением, в котором просил в связи с отсутствием материальной возможности произвести оплату туристской путевки в счет его зарплаты. При проведении проверки налоговики посчитали, что компания неправомерно не исчислила НДФЛ при оплате путевки. Но суд с этим не согласился. Он указал, что у работника не возник доход в виде приобретенной за счет организации туристской путевки, а появилось обязательство перед организацией по компенсации понесенных ею расходов за счет заработной платы. Фактически работнику была предоставлена рассрочка по возврату средств, уплаченных компанией за туристскую путевку.
Страховые взносы
Минфин России полагает, что суммы компенсации стоимости путевок работникам нужно облагать страховыми взносами (письма Минфина России от 30.04.2019 № 03-04-05/32077, от 23.04.2019 № 03-15-06/29511, от 24.01.2019 № 03-03-06/1/3880, от 15.01.2019 № 03-04-06/1107). Обоснование стандартное: страховыми взносами облагаются выплаты и вознаграждения, производимые, в частности, в рамках трудовых отношений (п. 1 ст. 420 НК РФ), закрытый перечень выплат, не облагаемых страховыми взносами, приведен в ст. 422 НК РФ, и суммы оплаты стоимости путевок в нем не указаны.
А вот если организация приобретает путевки для членов семьи работников, то данные выплаты, по мнению финансистов, не признаются объектом обложения страховыми взносами, поскольку такая оплата осуществляется за физических лиц, не состоящих в трудовых отношениях с организацией (письма Минфина России от 24.01.2019 № 03-03-06/1/3880, от 15.01.2019 № 03-04-06/1107). При этом необходимо, чтобы организация перечисляла средства по оплате стоимости путевки за члена семьи работника непосредственно в организацию, осуществляющую ее предоставление (письмо Минфина России от 19.12.2017 № 03-04-05/84723).
Суды считают, что компенсация стоимости путевок не подлежит обложению страховыми взносами, поскольку носит социальный характер и не зависит от квалификации работников, сложности и качества выполняемой ими работы (Определение Верховного суда РФ от 06.05.2019 № 310-ЭС19-4593, постановления АС Восточно-Сибирского округа от 27.02.2019 по делу № А33-7165/2018, Волго-Вятского округа от 23.08.2018 по делу № А43-43625/2017, Западно-Сибирского округа от 23.08.2018 по делу № А27-28995/2017). Однако эти судебные решения были приняты по страховым взносам, начисляемым в соответствии с Федеральным законом от 24.07.2009 № 212-ФЗ. А налоговики такую судебную практику не признают (письма ФНС России от 14.09.2017 № БС-4-11/18312@, от 23.08.2017 № БС-4-11/16742@). Поэтому следование ей наверняка приведет к спорам. А судебная практика по страховым взносам в рамках НК РФ еще не сформировалась.