В письме от 20.05.2019 № 03-14-09/35956 Минфин России рассказал, будет ли рассматриваться продление договора аренды, заключенного на определенный срок, как новый договор аренды.
Новый договор — новая регистрация
Специалисты финансового ведомства рассмотрели следующую ситуацию. Компания заключила договор аренды стационарных торговых объектов и складских помещений сроком на один год. Пунктом 2 ст. 651 ГК РФ установлено, что договор аренды здания или сооружения, заключенный на срок не менее года, подлежит государственной регистрации и считается заключенным с момента такой регистрации. В связи с этим договор аренды был зарегистрирован. По окончании срока его действия стороны заключили дополнительное соглашение о продлении срока действия договора аренды еще на один год. Компанию интересовало, как будет рассматриваться такой договор: как продление старого или как новый договор?
Из положений п. 10 информационного письма Президиума ВАС РФ от 16.02.2001 № 59 «Обзор практики разрешения споров, связанных с применением Федерального закона „О государственной регистрации прав на недвижимое имущество и сделок с ним“» (далее — информационное письмо Президиума ВАС РФ) следует, что при продлении договора аренды, заключенного на такой же срок после окончания первоначального срока аренды, отношения сторон регулируются новым договором аренды. В связи с этим финансисты указали, что договор аренды стационарных торговых объектов и складских помещений, продленный на тех же условиях и на тот же ранее определенный срок (один год и более), является новым договором, который в силу п. 2 ст. 651 ГК РФ подлежит государственной регистрации.
Обращаем внимание, что если стороны договора аренды не будут заключать какие-либо соглашения о продлении договора аренды, а арендатор при отсутствии возражений со стороны арендодателя просто продолжит пользоваться арендованным имуществом, договор аренды будет считаться возобновленным на тех же условиях на неопределенный срок (п. 2 ст. 621 ГК РФ). Как указано в п. 11 информационного письма Президиума ВАС РФ, договор аренды, возобновленный на неопределенный срок, не нуждается в государственной регистрации, так как согласно п. 2 ст. 651 ГК РФ государственной регистрации подлежит договор аренды, заключенный только на срок не менее одного года.
Если продленный договор не зарегистрировать
Если стороны не станут регистрировать продленный договор аренды, у арендатора есть риск того, что налоговики сочтут необоснованным признание арендных платежей в расходах.
Арендные платежи учитываются в составе прочих расходов, связанных с производством и (или) реализацией (подп. 10 п. 1 ст. 264 НК РФ), и, как и любые иные затраты, должны иметь документальное подтверждение (п. 1 ст. 252 НК РФ). Таким подтверждением являются: заключенный договор аренды, документы об уплате арендных платежей, акт приемки-передачи арендованного имущества (письма Минфина России от 25.03.2019 № 03-03-06/1/20067, от 20.08.2018 № 03-03-06/1/58770). При этом финансисты подчеркивают, что арендные платежи могут быть включены в расходы только при условии их подтверждения действующим договором аренды (письмо Минфина России от 31.10.2016 № 03-03-06/1/63543). А расходы по незаключенному (незарегистрированному) договору аренды не уменьшают налоговую базу по налогу на прибыль (письмо Минфина России от 23.11.2015 № 03-07-11/67890).
Отметим, что суды допускают возможность учета в расходах арендных платежей по незарегистрированному договору аренды. Они указывают, что Налоговый кодекс не связывает отнесение арендных платежей на расходы с наличием государственной регистрации договора аренды. Если доказано использование имущества в производственной деятельности, отсутствие регистрации договора аренды не влияет на признание арендных платежей в расходах (постановления ФАС Московского округа от 26.08.2010 по делу № А41-7289/09, Северо-Западного округа от 14.06.2007 по делу № А05-12472/2006-1 (Определением ВАС РФ от 15.10.2007 № 12342/07 отказано в передаче дела на пересмотр), Дальневосточного округа от 14.02.2007, 07.02.2007 по делу № А59-1398/06-С24).
Последствия продления при неотделимых улучшениях
Если в течение действия первого договора аренды компания успела произвести с согласия арендодателя неотделимые улучшения арендуемого имущества, не компенсируемые арендодателем, продление договора может лишить компанию возможности учесть связанные с этим затраты в полной мере.
Неотделимые улучшения арендатор учитывает в составе амортизируемого имущества на основании п. 1 ст. 256 НК РФ и амортизирует в течение срока действия договора аренды. При этом суммы амортизации рассчитываются им с учетом срока полезного использования, определяемого для арендованных объектов в соответствии с Классификацией основных средств (п. 1 ст. 258 НК РФ). Если срок договора аренды закончился и стороны заключают новый договор аренды, арендатор не сможет продолжать начислять амортизацию по произведенным им неотделимым улучшениям (письмо Минфина России от 04.02.2013 № 03-03-06/2/2269).
А вот если арендатор продолжает пользоваться имуществом после истечения срока договора аренды при отсутствии возражений со стороны арендодателя, договор считается заключенным на неопределенный срок и арендатор продолжает начислять амортизацию по капитальным вложениям в арендованное имущество до тех пор, пока одна из сторон не объявит о расторжении договора аренды (письмо Минфина России от 15.11.2017 № 03-03-06/1/75487).